楊淑英

[摘 要]會計體系完善與否，公共財物管理機制透明與否，績效評價體系科學(xué)與否直接關(guān)乎著政府績效管理成效。然而，就目前來看，我國在預(yù)算會計體系方面還存有很大的不足，所提供的信息與政府績效管理需要不相符。本文結(jié)合實際，論述了現(xiàn)行預(yù)算會計體系存在的問題、政府會計體系存在的意義、我國政府財務(wù)會計體系建設(shè)及其與預(yù)算會計的協(xié)調(diào)，希望能夠豐富政府財務(wù)及預(yù)算會計理論，并對現(xiàn)實具有一定的指導(dǎo)作用。

[關(guān)鍵詞]政府財務(wù)；會計體系建設(shè)；預(yù)算會計；協(xié)調(diào)

從1980年起，很多國家開展了“新公共管理”運動，其導(dǎo)向為績效管理，其精髓為將精華智能及管理機制引入企業(yè)，變以往的公共行政管理模式為“績效管理”，其核心目的為對政府績效加以提升。對于政府績效，其以增強政府責(zé)任、解除政府公共受托責(zé)任、政府提供公共服務(wù)、公共產(chǎn)品的質(zhì)量、效率及能力作為重心。最近幾年，為促使政府責(zé)任增強和政府績效提高，我國做出了積極的變革，并取得了顯著的效果。通過改革公共管理環(huán)境（創(chuàng)建績效與責(zé)任政府、建立公共財政管理體制等），在很大程度上改善了我國現(xiàn)有的政府會計基礎(chǔ)及會計環(huán)境。然而，現(xiàn)行的預(yù)算會計體系無法滿足政府績效管理所提出的要求，不利于政府財政透明度的提高、政府委托責(zé)任的解除等。由此可見，為適應(yīng)政府績效管理，應(yīng)對政府會計體系加以完善。本文結(jié)合實際，在探究現(xiàn)行預(yù)算會計體系存在的問題、政府會計體系存在的意義基礎(chǔ)上，深入分析了我國政府財務(wù)會計體系建設(shè)及其與預(yù)算會計的協(xié)調(diào)，旨在做出重要的分享。

一、現(xiàn)行預(yù)算會計體系存在的問題

預(yù)算會計在我國政府會計體系中居于主體地位，其本質(zhì)為管理財政預(yù)算，目標(biāo)是為國際宏觀經(jīng)濟預(yù)算和經(jīng)濟管理提供有效信息，任務(wù)為對政府公共部門所有財政資金活動進行反映、監(jiān)督及核算。該會計體系在以往發(fā)揮了極其重要的作用。然而，隨著時代的不斷變遷，預(yù)算會計體系已不適應(yīng)政府發(fā)展潮流，暴露出很多嚴(yán)重的問題：

（一）預(yù)算會計在定位及目標(biāo)方面與政府績效管理要求不相符

就目前預(yù)算會計而言，年度財政資金收支是其的主要記錄內(nèi)容。提供信息是預(yù)算會計的定位層次，核算范圍及會計目標(biāo)的設(shè)定沒有將政府實際運行狀況及全面資源納入考慮范疇。

（二）預(yù)算會計報告內(nèi)容較為粗略

深入研究預(yù)算會計報告，筆者發(fā)現(xiàn)其僅僅對某些政府活動進行了反映。和預(yù)算收支牽涉的所有信息得到了詳細(xì)反映，政府凈資產(chǎn)全貌、資源狀況、資金使用具體情況等并未得到充分體現(xiàn)。

（三）預(yù)算會計無法充分反映政府的負(fù)債情況

就當(dāng)前的預(yù)算會計而言，其并未對許多業(yè)務(wù)進行披露及反映，例如：政府擔(dān)保、未來負(fù)債（社會保障基金）、國債利息（應(yīng)付未付）等。此外，當(dāng)前我國應(yīng)用的預(yù)算會計體系并未對政府負(fù)債及其存在的安全風(fēng)險加以反映、披露?，F(xiàn)今，我國政府負(fù)債量逐年增長。預(yù)算會計體系無法充分揭露、反映政府債務(wù)，極有可能引發(fā)重大財政風(fēng)險。

（四）預(yù)算會計體系對政府績效評價沒有利用價值

對于政府績效，經(jīng)濟、有效及高效產(chǎn)出公共產(chǎn)品是其關(guān)鍵性的評價標(biāo)準(zhǔn)，而關(guān)鍵性衡量指標(biāo)為產(chǎn)出的成本。然而，現(xiàn)階段，收付實現(xiàn)制是預(yù)算會計體系的基礎(chǔ)，其僅能對當(dāng)期的預(yù)算支出進行記錄，無法科學(xué)、及時提供以下數(shù)據(jù)：產(chǎn)出的服務(wù)成本費用、產(chǎn)出的公共產(chǎn)品費用等。

二、政府會計體系存在的意義

由國內(nèi)外實踐經(jīng)驗可知，政府績效質(zhì)量及水平的提高、政府績效管理推行，不僅要具備合理、科學(xué)的評價體系，而且要具備優(yōu)質(zhì)的會計系統(tǒng)。唯有如此，才能對政府資源存量、政府資源投入狀況、政府產(chǎn)出成本等進行充分反映。此外，還能通過記錄與測量來為政府提供可靠的信息。財務(wù)會計體系除了可以對所有財政支出及收入進行跟蹤、聯(lián)系政府行為與各種成本，還可以對財政預(yù)算進行監(jiān)督、報告全面信息資源（凈資產(chǎn)、負(fù)債、政府所有資產(chǎn)等）。

政府受托責(zé)任解除的信息基礎(chǔ)為政府會計系統(tǒng)。經(jīng)營權(quán)及所有權(quán)兩者的分離催生出企業(yè)受托責(zé)任，而民主社會制度的建立催生出政府受托責(zé)任。受公眾委托，政府接受公共資源管理責(zé)任。同時，政府會承擔(dān)將公共服務(wù)或產(chǎn)品提供給社會的職責(zé)。解除企業(yè)受托責(zé)任，可采取評價企業(yè)盈利等方法。然而，在解除受托責(zé)任難度方面，政府大于企業(yè)：對于受托責(zé)任目標(biāo)，企業(yè)呈現(xiàn)單一化，而政府呈現(xiàn)多元化；難以觀測政府行為，且受托責(zé)任關(guān)系表現(xiàn)出繁雜的特點。經(jīng)實踐，公眾對政府績效進行評價，可有效解除政府的受托責(zé)任。廣泛、全面的信息對公眾評價具有重要的意義，而政府理應(yīng)提供這些信息。在提供信息時，政府應(yīng)借助多個渠道，政府財務(wù)報告在其中占據(jù)著舉足輕重的位置。由此可見，政府會計系統(tǒng)的建立及完善尤為必要，對獲取、使用公共資源的政府行為進行系統(tǒng)反應(yīng)與記錄頗有益處。

政府績效管理的信息基礎(chǔ)為政府會計系統(tǒng)。實踐證明，政府績效評價機制除了能夠提高績效管理質(zhì)量及水平，還能有效解除政府受托責(zé)任。然而，由于缺乏定量績效信息，績效實務(wù)及理論發(fā)展受到了很大的阻礙。研究國外經(jīng)驗之后，筆者發(fā)現(xiàn)績效評價信息的全面與否在很大程度上取決于政府會計體系是否得到完善。政府會計屬于經(jīng)濟信息系統(tǒng)范疇，其主要功能是提供財務(wù)信息，為公共財政管理提供了有力保障。政府會計在收集信息、加工信息、生成信息時主要依托規(guī)范、科學(xué)的程序，能夠?qū)⒄嚓P(guān)信息（政府業(yè)績、政府運營狀況等）充分、公正披露及反應(yīng)出來。信息的全面反映，對很多方面具有非凡的意義：有利于公眾對政府行績效做出科學(xué)評價，有利于政府決策者更好地履行責(zé)任，有利于政府提高自身核心競爭力，有利于政府為信息使用者土工各方面信息（資源投入，分配及使用資源，經(jīng)濟及社會效應(yīng)等）。

三、我國政府財務(wù)會計體系建設(shè)及其與預(yù)算會計的協(xié)調(diào)

值得注意的是，政府財務(wù)會計的建立旨在補充預(yù)算會計，而非取消預(yù)算會計或完全替代預(yù)算會計。對于財務(wù)會計，其所反映的信息與現(xiàn)在、未來存有密切的聯(lián)系，特點為非間斷性、全面性；對于預(yù)算會計，其以年度財政預(yù)算資金收支詳情的反映為重心。由此可知，財務(wù)會計與預(yù)算會計體系在會計基礎(chǔ)、涵蓋范圍方面存有很大的區(qū)別。然而，這兩個會計體系卻服務(wù)于同一對象——政府經(jīng)濟活動。因此，須科學(xué)、合理協(xié)調(diào)財務(wù)會計與預(yù)算會計體系，以降低信息冗余現(xiàn)象出現(xiàn)的概率。

（一）財務(wù)會計與預(yù)算會計體系協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)

就兩體系協(xié)調(diào)基礎(chǔ)來講，主要包括以下內(nèi)容：其一，具備同源的信息數(shù)據(jù)。其二，信息使用需求各式各樣。其三，目標(biāo)及過程缺乏一致性。從反映內(nèi)容角度來看，財務(wù)會計為政府公共財產(chǎn)及債務(wù)、存量財政資金、全部流量等，可提供相關(guān)、完整、充分的信息；預(yù)算會計并不包括政府擁有的全部資金，主要反映預(yù)算資金收支、預(yù)算資金使用、預(yù)算資金使用結(jié)果。

（二）財務(wù)會計與預(yù)算會計體系協(xié)調(diào)的內(nèi)容

首先，協(xié)調(diào)會計報告體系。對于財務(wù)會計報告，其由部門與基金層面的財務(wù)報告構(gòu)成。其中，部門財務(wù)報告基礎(chǔ)為權(quán)責(zé)發(fā)生制，計量、編制報告的內(nèi)容為政府所有存量資源及流量資源，可將政府全部受托業(yè)績信息反映出來；基金財務(wù)報告反映順序排在財務(wù)報告之后，編制及報告時選用的基礎(chǔ)存有差異性，基金類型也不同。

其次，協(xié)調(diào)會計基礎(chǔ)。一般來說，會計基礎(chǔ)由完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制、修正的收付實現(xiàn)制及權(quán)責(zé)發(fā)生制等構(gòu)成。不同的會計基礎(chǔ)，其會反映不同的內(nèi)容。其中，修正的首都實現(xiàn)制比完全收付的實現(xiàn)制更為全面，信息最為全面是完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制，信息最少的是完全的收付實現(xiàn)制。然而，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，難以估計現(xiàn)有國有資源所蘊含的價值及未來的債務(wù)。所以，在選用會計基礎(chǔ)時，應(yīng)小心、謹(jǐn)慎。一般情況下，預(yù)算會計基礎(chǔ)采用收付實現(xiàn)制，財務(wù)會計基礎(chǔ)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。

再者，協(xié)調(diào)記賬過程與信息披露。設(shè)置預(yù)算會計體系時，我國參考的依據(jù)為組織類型的差異性。其他國家在設(shè)置政府會計體系時，“支出周期”是其的參考依據(jù)。所謂的“支出周期”指的是立法機關(guān)批轉(zhuǎn)預(yù)算之后，國庫內(nèi)部的預(yù)算資向最終收款人流去。該過程包括四個階段：分配撥款、承諾、核實及付款。預(yù)算會計須對支出周期全過程交易進行追蹤、記賬。政府財務(wù)會計主要記錄公共收支、債務(wù)及財產(chǎn)，成本費用等內(nèi)容。披露信息時，預(yù)算會計會將整個支出周期的撥款、付款信息上報給政府。另外，提供必要的信息資源，以便政府開展相關(guān)工作。財務(wù)會計報告內(nèi)容主要表現(xiàn)為：政府內(nèi)部財務(wù)運營實際情況、費用、政府的資產(chǎn)、政府收支等。財務(wù)會計注重財務(wù)資源使用效果及狀況的反映，預(yù)算會計注重年度預(yù)算執(zhí)行情況的反映。

最后，協(xié)調(diào)會計科目。對于我國，設(shè)置預(yù)算會計科目時，其參考依據(jù)為政府收支分類科目。而分類政府收支時，其參考依據(jù)為兩個標(biāo)準(zhǔn)：支出功能及支出經(jīng)濟用途。支出工功能是指政府須投入多少成本，方可完成其的工作；支出經(jīng)濟用途是指對支出的資金流向進行解釋說明。該設(shè)置對提高財政監(jiān)管成效、宏觀了解政府年度財務(wù)信息等具有積極的意義。然而，在設(shè)置預(yù)算會計科目過程中，其將預(yù)算執(zhí)行情況、年度財政資金收支情況作為重心，嚴(yán)重忽視了財政資金的核實、付款等科目。財務(wù)會計將政府未來財務(wù)能力及存量的使用作為設(shè)置重心。此外，核算公共債務(wù)及財產(chǎn)、成本費用等。與此同時，設(shè)置以下科目：機構(gòu)間交易、政府內(nèi)部情況。

四、結(jié)語

會計信息在政府管理公共財政與績效中發(fā)揮著不可比擬的作用。所以，政府會計體系務(wù)必要與其的需求相符合。財務(wù)會計并不等同于政府會計體系，后者包括前者。財務(wù)會計無法完全取代預(yù)算快。因此，財務(wù)會計體系的建立及預(yù)算會計體系的完善尤為必要。健全的會計體系，對政府受托責(zé)任的解除、提高績效管理成效、最大限度發(fā)揮財政資金使用價值等具有積極的作用。

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