文/趙敏

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淺析營改增后集團企業(yè)統(tǒng)借還利息問題

文/趙敏

隨著營改增稅務(wù)改革的不斷拓展與深入，與營改增相關(guān)的企業(yè)稅務(wù)事項也逐漸重新受到重視。統(tǒng)借統(tǒng)還是許多集團企業(yè)采用的資金管理方式，也是集團企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的有效途徑之一。明晰營改增后集團企業(yè)統(tǒng)借統(tǒng)還利息問題對企業(yè)規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險、強化內(nèi)部控制具有重要意義。但是縱觀目前在營改增背景下討論集團企業(yè)統(tǒng)借統(tǒng)還利息問題的研究，很少有相關(guān)研究涉及統(tǒng)借統(tǒng)還的稅制改革問題。鑒于此，本文試圖在營改增及統(tǒng)借統(tǒng)還利息闡釋基礎(chǔ)上，著重兩方面的介紹：一是統(tǒng)借統(tǒng)還的稅務(wù)事項處理；二是解析了營改增背景下提升統(tǒng)借統(tǒng)還利息有效性的策略。期望通過這兩方面的解析為集團企業(yè)稅務(wù)完善有所啟示。

營改增；統(tǒng)借統(tǒng)還；利息

2016年財政部出臺《國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營改增試點的通知》，將統(tǒng)借統(tǒng)還具體分為兩類，分別是集團或者集團內(nèi)核心企業(yè)作為統(tǒng)借方，即集團或者是集團內(nèi)核心企業(yè)對外發(fā)行債券或向金融機構(gòu)借款后，將借到的資金分撥給下屬企業(yè)，并向下屬企業(yè)收取應(yīng)該付給金融機構(gòu)的本息；集團所屬的財務(wù)企業(yè)作為統(tǒng)借方，企業(yè)集團通過對外發(fā)行債券或者向金融機構(gòu)借款后，由集團的財務(wù)企業(yè)向下屬單位收取利息，并轉(zhuǎn)給集團，由集團統(tǒng)一歸還金融機構(gòu)。但是在這兩類統(tǒng)借統(tǒng)還的利息方面在實際企業(yè)中更多涉及到增值稅和稅收政策的影響，目前在理論研究與實踐探索中鮮有關(guān)于統(tǒng)借統(tǒng)還的問題探討。鑒于此，本文試圖在探討營改增背景下的統(tǒng)借統(tǒng)還的稅務(wù)處理事項，著重闡釋它的有效性策略。

一、營改增及統(tǒng)借統(tǒng)還利息概述

營改增作為我國有史以來最為重要的稅制調(diào)整，2016年5月1日我國將“營改增”全面推向全國。營改增也對我國原來征收營業(yè)稅的各行各業(yè)帶來了巨大的影響，例如房地產(chǎn)行業(yè)，建筑行業(yè)等。營改增的最大優(yōu)勢就是它解決了營業(yè)稅重復(fù)征稅的問題，而營改增對統(tǒng)借統(tǒng)還的利息問題也會產(chǎn)生影響。但是這種影響會根據(jù)借款利率水平與利息率的比較決定的。統(tǒng)借統(tǒng)還指的是由集團企業(yè)向金融機構(gòu)貸款，并由其所屬企業(yè)申請使用。統(tǒng)借統(tǒng)還需要具備三個條件：一是統(tǒng)借統(tǒng)還的適用主體是集團企業(yè)；二是資金主要來源于金融機構(gòu)和發(fā)行債券；三是統(tǒng)借統(tǒng)還并不存在提升利率的問題。但是統(tǒng)借統(tǒng)還必須有一個前提，就是集團企業(yè)必須經(jīng)過相關(guān)登記部門的核準登記。實際上，統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)還涉及到印花稅與所得稅處理。統(tǒng)借統(tǒng)還還受到許多國家政策的保護，例如國家支持中小型企業(yè)的發(fā)展。總之，營改增背景下研究統(tǒng)借統(tǒng)還對目前集團企業(yè)稅務(wù)籌劃等具有重要意義。

二、統(tǒng)借統(tǒng)還涉稅事項處理解析

在營改增前，根據(jù)規(guī)定，對集團企業(yè)或者是集團核心企業(yè)的金融機構(gòu)借款或者發(fā)行債券后，將借到的資金劃撥給下屬單位，其中向下屬單位按照金融機構(gòu)的借款利率收取利息，不得按照高于借款利率收取利息，而且利息不征收營業(yè)稅。在營改增后，與營業(yè)稅的征收有些相似，集團企業(yè)或者集團核心企業(yè)要按照不高于金融機構(gòu)的利率或者發(fā)行債券的利率向下屬單位收取利息費用，這樣的利息費用不征收增值稅，但是若高于金融機構(gòu)的利率或者發(fā)行債券的利率，則應(yīng)全額繳納增值稅。

統(tǒng)借統(tǒng)還涉稅事項目前在營改增前與營改增后的征收方式相類似，但是也存在一些問題。首先統(tǒng)借統(tǒng)還主要針對的是集團企業(yè)，集中管理使下屬單位不能掌握籌資的主動權(quán)，缺乏風(fēng)險意識和成本意識。其次集團企業(yè)主要是將貸款資金轉(zhuǎn)移至下屬單位，但是利率是由下屬單位轉(zhuǎn)移至集團企業(yè)，集團企業(yè)負責(zé)還款的任務(wù)，這加大了集團企業(yè)的籌資難度。最后下屬單位與企業(yè)集團的統(tǒng)借統(tǒng)還是內(nèi)部借款，而缺乏剛性約束，極易使集團企業(yè)陷入籌資的被動。

此外，營業(yè)稅改變?yōu)樵鲋刀愔皇墙y(tǒng)借統(tǒng)還的其中之一，實際上還涉及到所得稅與印花稅?！镀髽I(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)從關(guān)聯(lián)方接受的權(quán)益性投資和債權(quán)性投資的比例超過一定的比例的利息支出，不可以扣除利息支出。企業(yè)在實際中接受關(guān)聯(lián)方的投資中權(quán)益性投資與債權(quán)性投資的比例分別為，非金融企業(yè)2：1，金融企業(yè)5：1。金融性質(zhì)的機構(gòu)與企業(yè)進行的借款業(yè)務(wù)要繳納印花稅，稅率為萬分之零點五，而非金融機構(gòu)與企業(yè)進行的借款業(yè)務(wù)不需要繳納印花稅?？傊?，統(tǒng)借統(tǒng)還涉及的稅務(wù)事項并不復(fù)雜，在營改增前后的差異點并不是很多，但是仍然存在一些亟待解決的問題。

三、營改增背景下提升統(tǒng)借統(tǒng)還利息有效性的策略

（一）充分認識統(tǒng)借統(tǒng)還在營改增前后的差異性及其風(fēng)險

認識營改增前后統(tǒng)借統(tǒng)還的差異性是提升其利息有效性的途徑之一。首先由原來的營業(yè)稅改為了增值稅，原來的重復(fù)征稅問題與價內(nèi)稅變?yōu)榱税凑赵鲋殿~征稅與價外稅。這直接影響了利息支出的計算方式存在差異性，而且在稅收匯繳的流程設(shè)計上也有所不同。其次增值稅避免重復(fù)征稅的有效措施是進項與銷項的抵扣，因此在利息支出方面理論上是不能夠進行抵扣的，但是可以利用增值稅的這一條件進行合理避稅，而原來的營業(yè)稅并不能這樣做。最后營改增前后統(tǒng)借統(tǒng)還的變化不僅僅是名稱等變化，而是流程的嚴密設(shè)計，必須具有相關(guān)的發(fā)票才能享受免稅優(yōu)惠，一旦集團企業(yè)向下屬單位收取的利息率高于金融機構(gòu)的利息率，這樣的盈余操作會反映在發(fā)票管理方面，因此這更加使企業(yè)的盈余管理嚴密。

認識營改增前后的統(tǒng)借統(tǒng)還的風(fēng)險與影響是提升其利息有效性的又一措施之一。在稅收減免政策前提下，一般情況下，統(tǒng)借統(tǒng)還企業(yè)的稅負沒有發(fā)生變化。但是有一個例外就是印花稅，無論財務(wù)企業(yè)是否屬于集團企業(yè)，均需要繳納印花稅。統(tǒng)借統(tǒng)還對稅收減免的認定標準很嚴格，但是卻存在地區(qū)差異性。營改增前后均規(guī)定，集團企業(yè)向下屬單位收取的利息率不得高于金融機構(gòu)的利率，才可以減免增值稅，否則全額繳納?！抖惽翱鄢龁栴}通知》和《納稅調(diào)整通知》對統(tǒng)借統(tǒng)還支付利息問題根據(jù)不同地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)作出的規(guī)定不同，因此在營改增前后均帶來了企業(yè)稅收風(fēng)險。

鑒于以上風(fēng)險性分析，首先集團企業(yè)可以直接將所借資金分撥下屬單位，不經(jīng)過委托財務(wù)企業(yè)，減少印花稅繳納；其次核實集團企業(yè)與下屬單位間利息率和金融機構(gòu)利息率的高低，了解不同地區(qū)稅務(wù)機關(guān)的稅務(wù)文件，及時與其溝通，將貸款額度控制在一定的關(guān)聯(lián)債資范圍內(nèi)；最后貸款模式要簡單，不能出現(xiàn)多次轉(zhuǎn)貸現(xiàn)象，規(guī)避稅收風(fēng)險。

（二）應(yīng)對營改增對集團企業(yè)的影響策略

營改增對集團企業(yè)的影響不僅僅體現(xiàn)于利息的計算方式、繳納流程等，更重要的是體現(xiàn)于發(fā)票管理與納稅籌劃。統(tǒng)借統(tǒng)還利息如果集團企業(yè)向下屬單位收取的利息率高于金融機構(gòu)的利息率，那么所繳納的增值稅就需要進行發(fā)票管理和提前進行納稅籌劃。如果需要繳納增值稅，則要進行增值稅專用發(fā)票的申領(lǐng)等，了解相關(guān)的增值稅發(fā)票的認證日期、抵扣日期，要建立增值專用發(fā)票管理小組，對抵扣發(fā)票進行合理管理。此外，要積極的做好納稅籌劃工作，核算比較營改增前后對統(tǒng)借統(tǒng)還利息的影響差異，要將各地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)不同的稅務(wù)規(guī)定進行匯總，比較稅收優(yōu)惠條件，比較集團企業(yè)與下屬單位劃撥資金的方式所帶來的稅負多少，例如印花稅更適合不通過委托財務(wù)企業(yè)進行劃撥。總之，營改增的影響主要是納稅抵扣、發(fā)票管理、流程嚴密，無論是統(tǒng)借統(tǒng)還還是其他業(yè)務(wù)納稅，均需要做好這幾項增值稅工作。

四、結(jié)語

營改增對交通運輸業(yè)、服務(wù)業(yè)等行業(yè)均具有重大影響，其帶來的影響有正向的也有負向的。營改增后集團企業(yè)統(tǒng)借統(tǒng)還利息問題一直是理論研究中關(guān)注較少的部分，一方面是因為其規(guī)定較為簡單，而且目前的規(guī)定也不盡完善，為企業(yè)集團的稅收帶來了很大的風(fēng)險；另一方面是由于營改增后統(tǒng)借統(tǒng)還利息核算的實質(zhì)性改變不多，主要體現(xiàn)在其計算方式以及與增值稅相關(guān)的發(fā)票管理、抵扣籌劃等環(huán)節(jié)。鑒于此，本文主要著重于兩個方面的介紹，即統(tǒng)借統(tǒng)還納稅事項的處理與營改增后的應(yīng)對策略，但實踐中絕不僅僅局限于這兩個方面。因此由于時間與篇幅的限制，不能一一詳盡的進行闡釋，建議后續(xù)研究可以完善和深入的探討。

［1］ 俞建忠. 企業(yè)開展“統(tǒng)借統(tǒng)還”業(yè)務(wù)的風(fēng)險及影響分析［J］. 時代金融旬刊，2015（20）：111-112.

［2］ 楊振漢. 企業(yè)集團統(tǒng)借統(tǒng)還利息涉稅業(yè)務(wù)簡析［J］. 交通財會，2014（5）：67-69.

［3］ 江蘇省國稅局. 統(tǒng)借統(tǒng)還：符合規(guī)定的免增值稅［N］. 財會信報，2016年6月6日（B02版）.

（作者單位：山東豐源集團股份有限公司）

上接（第164頁）

報稅和納稅等工作的有序開展。

（三）提升地勘單位的財務(wù)人員專業(yè)化技能及其管理系統(tǒng)

1.提升地勘單位的財務(wù)人員專業(yè)化技能。作為直接參與到企業(yè)成本核算、報稅、納稅工作的財務(wù)人員，地勘單位要形成激勵措施來提升財務(wù)人員的專業(yè)化技能，鼓勵財務(wù)人員通過主動學(xué)習(xí)來獲得技能提升，尤其是針對“營改增”知識的專業(yè)技能水平的培養(yǎng)，以提高地勘單位財務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平和專業(yè)素質(zhì)，進一步提升地勘單位的財務(wù)管理水平。

2.提升地勘企業(yè)的財務(wù)管理系統(tǒng)。地勘單位的納稅標準從傳統(tǒng)的營業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惸Ｊ剑涑杀竞怂惴椒ê投惵识及l(fā)生了變化。然而地勘單位的財務(wù)管理系統(tǒng)仍然沿用舊的財務(wù)管理系統(tǒng)，存在很多項目的缺漏，一方面不利于為企業(yè)在新形勢下制定相關(guān)制度標準提供科學(xué)依據(jù)，另一方面也會增加核算難度。因此，地勘單位要對財務(wù)管理系統(tǒng)進行及時更新，以規(guī)范其財務(wù)管理，提高工作效率，也可以避免舊系統(tǒng)中的舊標準所引發(fā)的偷漏稅現(xiàn)象。

（四）清理單位存量資產(chǎn)，做好存量資產(chǎn)進項稅抵扣的準備

地勘單位所在行業(yè)使用到大型專業(yè)儀器和重型設(shè)備較多，而且其更新?lián)Q代的周期較長。在“營改增”政策實施的前期所購置的大型設(shè)備，在很長一段時間范圍內(nèi)，都將不會購置新設(shè)備，這樣就在很長一段時間內(nèi)都無法通過進項稅抵扣來降低企業(yè)稅負，以減低生產(chǎn)成本。那么，作為地勘單位，要結(jié)合自身的實際情況，及時清理單位存量資產(chǎn)，將存量資產(chǎn)的相關(guān)購置資料收集完整、保存完好，把存量資產(chǎn)的賬做細、做實，為存量資產(chǎn)進項稅抵扣做好準備。

三、結(jié)束語

總而言之，“營改增”稅改政策的實施是我國稅收體系的一次重大變革，對地勘單位的影響巨大。各地勘單位要通過完善財務(wù)核算體系、細化財務(wù)工作、強化財務(wù)管理來積極應(yīng)對這一個重大變革，并提升自身的管理水平?！盃I改增”政策制定初衷是為企業(yè)降低稅負，地勘單位要合理規(guī)劃、強化管理、多與稅務(wù)部門進行溝通，才能合理利用“營改增”政策來降低企業(yè)稅負，為地勘單位的可持續(xù)發(fā)展提供堅實的保障。

參考文獻：

［1］邱單單.煤炭地質(zhì)勘查行“營改增”稅負變化及政策建議［J］.財會月刊，2015，35.

［2］于崇玲.地勘單位的“營改增”的稅收籌劃［J］.科技與企業(yè)，2014（7）.

（作者單位：廣東省有色地質(zhì)環(huán)境中心）