文/張文慧

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銷(xiāo)售與收款循環(huán)內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)設(shè)計(jì)

文/張文慧

銷(xiāo)售與收款環(huán)節(jié)是企業(yè)利潤(rùn)的主要來(lái)源，隨企業(yè)發(fā)展及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)頻繁往來(lái)，其內(nèi)部控制就顯得尤為重要。如果內(nèi)部控制存在缺陷，加之外界環(huán)境的影響，極有可能使得企業(yè)處于“內(nèi)憂外患”的境地，最終將導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)失敗。研究?jī)?nèi)部控制，對(duì)于提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量水平、保證資本市場(chǎng)有效運(yùn)行有非常重要的意義。

銷(xiāo)售與收款循環(huán)；銷(xiāo)售回扣；信用政策；關(guān)鍵點(diǎn)設(shè)計(jì)

一、內(nèi)部控制相關(guān)概念以及研究目標(biāo)

內(nèi)部控制，從靜態(tài)角度講，是為確保會(huì)計(jì)信息可靠、企業(yè)資產(chǎn)安全和完整、經(jīng)營(yíng)效率提高以及各種法規(guī)制度的有效執(zhí)行，所制訂的各種控制措施、程序和方法；從動(dòng)態(tài)角度講，是控制措施、控制程序和控制方法的執(zhí)行以及實(shí)現(xiàn)其會(huì)計(jì)信息可靠、企業(yè)資產(chǎn)安全完整、經(jīng)營(yíng)效率提高、有關(guān)法規(guī)得以執(zhí)行等管理目標(biāo)的過(guò)程。

銷(xiāo)售與收款循環(huán)是與客戶(hù)交換商品或勞務(wù)，提前收到現(xiàn)金或借記應(yīng)收款項(xiàng)等的業(yè)務(wù)活動(dòng)，該循環(huán)內(nèi)部控制可以規(guī)范企業(yè)銷(xiāo)售與收款環(huán)節(jié)的各種行為，防范銷(xiāo)售與收款過(guò)程中出現(xiàn)差錯(cuò)與舞弊。

要想使得內(nèi)部控制取得一定的成效，必須遵循一定的原則，銷(xiāo)售與收款業(yè)務(wù)既涉及商品的交付、貨款的回收，也涉及到債權(quán)的形成，僅就業(yè)務(wù)本身就有很高的風(fēng)險(xiǎn)，所以銷(xiāo)售與收款循環(huán)內(nèi)部控制必須遵循以下幾個(gè)原則，才能起到內(nèi)部控制應(yīng)有的效果，即合法性原則、全員參與性原則、重要性原則、成本與收益原則、制衡性原則、有效性原則。

之所以要嚴(yán)格遵守以上原則是由該環(huán)節(jié)固有風(fēng)險(xiǎn)以及內(nèi)部控制目標(biāo)決定的，銷(xiāo)售與收款循環(huán)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)目標(biāo)如下：保證銷(xiāo)售業(yè)務(wù)真實(shí)性和合法性、保證庫(kù)存商品的完整以及安全性、保證銷(xiāo)售與收款業(yè)務(wù)正常運(yùn)行、保證應(yīng)收款及時(shí)收回、保證貨幣資金的安全以及完整保證應(yīng)收款及時(shí)收回，從而降低企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

企業(yè)管理層應(yīng)該立足于銷(xiāo)售控制的各個(gè)環(huán)節(jié)，盡力使銷(xiāo)售環(huán)節(jié)以及各相關(guān)部門(mén)間能互相核對(duì)、監(jiān)督和稽查，以便及時(shí)地發(fā)現(xiàn)并糾正錯(cuò)誤，確保在銷(xiāo)售過(guò)程中各個(gè)環(huán)環(huán)相扣的環(huán)節(jié)嚴(yán)格按規(guī)定進(jìn)行，防止虛假銷(xiāo)售或形成壞賬，影響企業(yè)的正常生產(chǎn)運(yùn)行。

二、企業(yè)銷(xiāo)售與收款循環(huán)內(nèi)部控制現(xiàn)狀

（一）公司概況

甲是國(guó)內(nèi)一知名企業(yè)，擁有一套專(zhuān)利，且技術(shù)專(zhuān)業(yè)化程度較高，其規(guī)模較大、管理水平高，經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域范圍廣，積極拓展相關(guān)業(yè)務(wù)領(lǐng)域，有很多子公司，在行業(yè)中具有一定的代表性。

甲的銷(xiāo)售與收款嚴(yán)格按照內(nèi)部控制規(guī)范要求，在各個(gè)環(huán)節(jié)基本都能夠滿(mǎn)足內(nèi)部控制的要求，但是在有些方面仍然處于較為混亂的局面，例如，在銷(xiāo)售政策和信用管理這方面的內(nèi)部控制較差，使得企業(yè)經(jīng)常得不償失。

在銷(xiāo)售政策方面，為了實(shí)現(xiàn)其銷(xiāo)售額度，銷(xiāo)售人員往往額外的向客戶(hù)支付一定的金額，這種行為不具有公開(kāi)性，也不具有正當(dāng)性，該行為完全符合“銷(xiāo)售回扣”的定義，是一種典型的商業(yè)賄賂，不但違反了正常商業(yè)交往，也違反了證券法的相關(guān)的法律規(guī)定。但是，公司出于利益傾向，往往縱容該行為發(fā)生，未曾對(duì)“銷(xiāo)售回扣”的利弊進(jìn)行深入的權(quán)衡、評(píng)價(jià)與放棄這種行為以作出改善，使企業(yè)更加規(guī)范化。

在信用管理方面，隨企業(yè)規(guī)模擴(kuò)張，業(yè)務(wù)范圍也逐步擴(kuò)大 ，與客戶(hù)之間約定俗成的會(huì)形成更多的應(yīng)收款，應(yīng)收款的增加極易形成大額的壞賬準(zhǔn)備，其計(jì)提的同時(shí)要記入“資產(chǎn)減值損失”，減少利潤(rùn)。應(yīng)收款出現(xiàn)的問(wèn)題不僅體現(xiàn)在壞賬上，它作為一種無(wú)息債權(quán)，必然在一定程度上會(huì)減少利息費(fèi)用，所以實(shí)際工作中企業(yè)往往忽視其產(chǎn)生的不利影響。例如，如果某客戶(hù)破產(chǎn)，很快通過(guò)媒體等輿論渠道產(chǎn)生很多傳聞，這些信息的可靠性和及時(shí)性容易使企業(yè)做出錯(cuò)誤決策，而企業(yè)卻很少對(duì)此進(jìn)行單獨(dú)計(jì)算。

最終造成：資金表面上看是在不斷地增加，而且增加金額的幅度較大，但計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備可能增加幅度更大，企業(yè)實(shí)質(zhì)上卻往往處于資金流斷裂，更為嚴(yán)重的會(huì)導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)。

（二）銷(xiāo)售與收款循環(huán)內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)之銷(xiāo)售回扣

“銷(xiāo)售回扣”是一種發(fā)生在賬表之外而銷(xiāo)售人員實(shí)際支付一定數(shù)額的資金給對(duì)應(yīng)的客戶(hù)的行為，既然很多上市公司紛紛采取“銷(xiāo)售回扣”，必然會(huì)有利于企業(yè)。但是，《反不正當(dāng)爭(zhēng)法》中明確規(guī)定嚴(yán)厲打擊此行為，如果企業(yè)進(jìn)行大規(guī)模的“銷(xiāo)售回扣”行為，該企業(yè)也會(huì)遭受道德及輿論的譴責(zé)，給企業(yè)帶來(lái)巨大的損失。

（三）“銷(xiāo)售回扣”對(duì)企業(yè)的影響

“銷(xiāo)售回扣”增加伴隨銷(xiāo)售收入的增長(zhǎng)，二者是正向關(guān)系。企業(yè)為擴(kuò)大銷(xiāo)售會(huì)發(fā)生“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”、“市場(chǎng)宣傳費(fèi)”等，我們認(rèn)為“銷(xiāo)售回扣”與它們的實(shí)質(zhì)是相同的，也是為促進(jìn)銷(xiāo)售而發(fā)生的費(fèi)用。既然，這幾種費(fèi)用作用相同，它們之間的關(guān)系就應(yīng)該是反向的。

下面通過(guò)對(duì)甲企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行分析：（見(jiàn)表1）

（1）兩年的銷(xiāo)售回扣金額均巨大，2014年的銷(xiāo)售回扣金額是2013年的1.7倍，但利潤(rùn)僅為2013年的1.32倍，所以，盡管銷(xiāo)售人員為了提高業(yè)績(jī)水平而發(fā)生的一系列“銷(xiāo)售回扣”行為，并沒(méi)有給企業(yè)帶來(lái)與此代價(jià)相匹配的收益。

（2）“市場(chǎng)宣傳費(fèi)”、“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”并沒(méi)有與預(yù)期一樣與“銷(xiāo)售回扣” 金額呈反向的變動(dòng)關(guān)系。（見(jiàn)表2）

（3）銷(xiāo)售回扣大幅度增加，收入與利潤(rùn)增加，但是后者增加的比例遠(yuǎn)低于銷(xiāo)售回扣的比例，即銷(xiāo)售回扣并不能得到與之相匹配的收入與利潤(rùn)。

（4）銷(xiāo)售回扣的支出并沒(méi)有起到促進(jìn)應(yīng)收款加速回收的作用。（見(jiàn)表3）

（四）銷(xiāo)售與收款循環(huán)內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)之信用政策管理

信用政策管理中存在許多問(wèn)題：

1.由于企業(yè)管理人員管理經(jīng)驗(yàn)的缺失，企業(yè)的大多數(shù)管理層并沒(méi)有意識(shí)到信用政策管理的重要性。企業(yè)往往在建設(shè)初期進(jìn)行高投入，銷(xiāo)售額大幅度提升，在企業(yè)發(fā)展的后期往往回報(bào)較低，甚至出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)危機(jī)，雖然表面上資金增加，但是實(shí)質(zhì)上只是應(yīng)收款增加，由于沒(méi)有加速回收，壞賬準(zhǔn)備大幅度增加，不能夠起到大幅度增加利潤(rùn)的作用。

2.信用管理部門(mén)基本管理職能欠缺。財(cái)務(wù)部門(mén)與銷(xiāo)售部門(mén)往往目標(biāo)、職能、利益不一致，相互沖突，職責(zé)分工不清，這樣會(huì)導(dǎo)致企業(yè)利益不增反降。

3.企業(yè)仍然缺少專(zhuān)業(yè)勝任能力較高的信用政策管理人員。

4.公司信用政策管理方法較為落后。在給與銷(xiāo)售人員銷(xiāo)售提成的影響下，訂單大幅度增加，但是沒(méi)有專(zhuān)業(yè)的人員負(fù)責(zé)賬務(wù)回收，導(dǎo)致企業(yè)最終只能把壞賬注銷(xiāo)掉，因此，會(huì)使得利潤(rùn)下降。

表1　甲股份有限公司的收入、費(fèi)用、利潤(rùn)及銷(xiāo)售回扣

表2　收入、銷(xiāo)售回扣、利潤(rùn)增長(zhǎng)比率分析表

表3　甲股份有限公司的2013年、2014年應(yīng)收賬款表

三、ABC公司銷(xiāo)售與收款循環(huán)薄弱環(huán)節(jié)內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)設(shè)計(jì)

（一）“銷(xiāo)售回扣”內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)設(shè)計(jì)

財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)積極地與關(guān)鍵銷(xiāo)售人員溝通，確保相關(guān)部門(mén)了解納入合同中的費(fèi)用的合理性，以保證在合同之外支付各項(xiàng)銷(xiāo)售費(fèi)用支出的合理性，確保公司的合理的相匹配的利潤(rùn)。

管理部門(mén)應(yīng)定期對(duì)銷(xiāo)售人員的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和銷(xiāo)售費(fèi)用的支付情況進(jìn)行權(quán)衡，在保證銷(xiāo)售收入、利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，合理的籌劃公司的銷(xiāo)售費(fèi)用支出，并使之合理有效，另外，應(yīng)開(kāi)展專(zhuān)業(yè)化培訓(xùn)。

（二）信用管理業(yè)務(wù)流程層面內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)設(shè)計(jì)

首先，建立嚴(yán)格的關(guān)鍵客戶(hù)評(píng)估制度，在交易之前進(jìn)行調(diào)查和評(píng)估關(guān)鍵客戶(hù)的信用狀況，建立合理的信用分析模型，對(duì)客戶(hù)的資信狀況進(jìn)行定性和定量的分析，從而確定客戶(hù)資信等級(jí)這些相關(guān)指標(biāo)。

第二，甲企業(yè)需要對(duì)關(guān)鍵客戶(hù)采用信用分析模型進(jìn)行分析，并在實(shí)際運(yùn)用中不斷完善信用分析模型。

第三，制定嚴(yán)格的應(yīng)收賬款追收制度。應(yīng)收賬款管理不僅包括催收制度，還包括后續(xù)的逾期賬款追收，即當(dāng)貨物銷(xiāo)售出去之后，應(yīng)該對(duì)銷(xiāo)售的貨物和客戶(hù)進(jìn)行監(jiān)督。

四、結(jié)論

本文主要介紹了企業(yè)銷(xiāo)售與收款循環(huán)內(nèi)部控制的現(xiàn)實(shí)情況，通過(guò)數(shù)據(jù)分析找到銷(xiāo)售與收款循環(huán)內(nèi)部控制環(huán)節(jié)存在的問(wèn)題，表現(xiàn)在兩個(gè)較為薄弱的環(huán)節(jié)：“銷(xiāo)售回扣”與信用政策管理，進(jìn)一步分析了這兩方面對(duì)公司經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的影響，從而歸納出銷(xiāo)售與收款循環(huán)內(nèi)部控制環(huán)節(jié)存在的問(wèn)題，并針對(duì)其存在的問(wèn)題進(jìn)行了分析。

通過(guò)對(duì)企業(yè)管理現(xiàn)狀存在的問(wèn)題分析，糾其成因，進(jìn)一步為銷(xiāo)售回扣與信用政策管理內(nèi)部控制的關(guān)鍵點(diǎn)進(jìn)行設(shè)計(jì)，提出了在這兩個(gè)方面內(nèi)部控制的方法，其實(shí)際效果如何，還有待驗(yàn)證。

本文研究的不足之處在于僅僅選取了一個(gè)公司連續(xù)兩年的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，數(shù)據(jù)較少，得出的結(jié)論不具有代表性。

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（作者單位：西安財(cái)經(jīng)學(xué)院）