文/沈吉彪

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管理會計在國有企業(yè)績效管理中的應(yīng)用研究

文/沈吉彪

市場經(jīng)濟體制的改革和確立，使我國國有企業(yè)的經(jīng)營方式和環(huán)境發(fā)生改變，為了使我國國有企業(yè)的內(nèi)部管理能夠更加合理、科學(xué)、有效，需要在管理中引入管理會計理論，并進行深入的研究。同時這也是我國現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的必然需求。管理會計理論是20世紀(jì)70年代開始被我國企業(yè)所引用的，雖然距今已經(jīng)有30余年，但是管理會計在國有企業(yè)績效管理中的應(yīng)有還存在諸多的不足。而且，國有企業(yè)的改革促進了經(jīng)濟信息的發(fā)展，而管理會計也越來越受到重視，但是其距滿足國有企業(yè)的實際需求還存在一定的差距。本文主要對國有企業(yè)的管理會計方式以及其在國有企業(yè)績效管理中的問題和對策進行分析。

管理會計；國有企業(yè)；績效管理；應(yīng)用

管理會計，顧名思義是指結(jié)合管理學(xué)的綜合性會計學(xué)科，其是為了滿足經(jīng)濟管理中的經(jīng)營管理而形成的學(xué)科。目前管理會計在我國國有企業(yè)中的應(yīng)用時間尚淺，還處于摸索階段，其在國有企業(yè)中的應(yīng)用仍存在很多的不足，尤其是在國有企業(yè)的績效管理中還有待完善，所以加強對管理會計在國有企業(yè)績效管理上的研究顯得尤為重要。從國有企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略研究發(fā)現(xiàn)，管理會計無論從其應(yīng)用的深度還是廣度上看，都沒有得到應(yīng)有的重視。從我國現(xiàn)階段的情況分析，管理會計也在隨著國有企業(yè)的改革不斷的發(fā)生變化，需要我們根據(jù)以往的會計管理經(jīng)驗進行歸納和總結(jié)，從而為我國以后的會計管理發(fā)展奠定基礎(chǔ)，使其能夠更加適應(yīng)我國的國情以及國有企業(yè)的改革形勢，進而保證我國國有企業(yè)的健康發(fā)展。

一、國有企業(yè)績效管理中應(yīng)用管理會計的必要性

（一）傳統(tǒng)績效考核管理分析

傳統(tǒng)國有企業(yè)的績效管理中的績效評價體系是以財務(wù)指標(biāo)為主要的參考依據(jù)，通過對各級目標(biāo)的量化來實現(xiàn)。對企業(yè)經(jīng)營的評價和控制則主要是通過編制預(yù)算來完成，比如常用的評價方式有財務(wù)比率分析法、杜邦財務(wù)體系分析法等。而且我國國有企業(yè)績效考評體系中仍然在沿用這些考評方式。利用這種財務(wù)和會計數(shù)據(jù)績效管理，能夠?qū)⑵髽I(yè)的償債能力、盈利能力以及經(jīng)營成果有效的反應(yīng)出來。

經(jīng)濟的發(fā)展，使得傳統(tǒng)績效管理評價體系的不足逐漸的凸現(xiàn)出來。第一，僅憑財務(wù)指標(biāo)無法對企業(yè)的整體財務(wù)情況和經(jīng)營效果進行評價，因為企業(yè)中一些經(jīng)營活動無法通過財務(wù)數(shù)據(jù)來衡量，片面性較強。國有企業(yè)的制約因素具有多元化特征，而且企業(yè)外部的環(huán)境變化莫測，而任何環(huán)境的變化都會影響企業(yè)的成長，如果僅憑財務(wù)指標(biāo)來進行績效評價是無法使企業(yè)及時獲得有效信息的，所以在企業(yè)的績效管理中，非財務(wù)指標(biāo)逐漸被人們所重視，包括人才流失率、市場份額、客戶忠誠度等［1］。第二，傳統(tǒng)的財務(wù)指標(biāo)是用來對靜態(tài)的事項進行評價的，而且缺乏預(yù)見性。無法對企業(yè)未來經(jīng)營中可能會遇到的風(fēng)險或者機遇進行準(zhǔn)確的預(yù)測，造成會計信息無法得到平衡，進而使國有資產(chǎn)的監(jiān)督管理力度降低，使國有資產(chǎn)無法得到有效的保障，造成流失的現(xiàn)象，同時還會使管理者為了達(dá)到管理目標(biāo)，而濫用行政權(quán)，對管理會計具體實施進行干預(yù)，從而有利于其對信息的獲取，進而使企業(yè)各層級以及分支機構(gòu)形成一種利益博弈的氛圍。成本費用的預(yù)算管理流于形式，財務(wù)信息以及績效管失效，難以真正實現(xiàn)國有企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離，最終走回政企不分的老路。

（二）國有企業(yè)績效管理發(fā)展的必然選擇

國有企業(yè)轉(zhuǎn)型的過程中，將企業(yè)的管理由粗放型向集約型進行轉(zhuǎn)化，在這個過程中，管理會計具有不可忽視的作用。管理會計的應(yīng)用，使企業(yè)實現(xiàn)了管理與會計的有效結(jié)合，通過經(jīng)濟手段來預(yù)測經(jīng)濟前景，可以為企業(yè)的經(jīng)營決策、預(yù)算以及績效考核和管理提供有效的依據(jù)，為企業(yè)的控制評價以及決策規(guī)劃提供有利的條件［2］。企業(yè)的績效管理活動是為了對企業(yè)人員的激勵、約束以及監(jiān)督，但是我國國有企業(yè)一般規(guī)模相對來說比較大，分支機構(gòu)多，從而使企業(yè)的績效管理面臨著更大的挑戰(zhàn)，因此在國有企業(yè)中急需要有一套完善的績效獎懲機制以及評價體系，因此在國有企業(yè)的績效管理中引入管理會計理論和方式是勢在必行的。

完善績效評價體系不是單純的在考核范圍內(nèi)納入管理會計的指標(biāo)，而是要將考評、獎懲的方式以及計劃指標(biāo)的設(shè)定等都納入到管理會計的思想中。以有效實現(xiàn)企業(yè)的整體目標(biāo)為例，在績效評價體系中需要對計劃和指標(biāo)進行分解和細(xì)化，并實行預(yù)算責(zé)任制，通過績效評價體系的具體實施情況，來對生產(chǎn)經(jīng)營的各環(huán)節(jié)進行有效的促進和制約。對于企業(yè)的績效評價不能僅從各單位自身的業(yè)績出發(fā)，同時還要明確單位各個項目對企業(yè)實現(xiàn)總體目標(biāo)所貢獻(xiàn)的能量，這種責(zé)任會計理念即為管理會計在國有企業(yè)績效管理中的應(yīng)用。此外，企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)影響著企業(yè)的生存和發(fā)展，如果設(shè)置的目標(biāo)過低，不利于對各部門潛力的挖掘，使企業(yè)發(fā)展的動力不足，而如果設(shè)置的目標(biāo)過高，超出各部門的實際能力，會對各部門的工作積極性形成一種打擊，進而產(chǎn)生短期行為，對企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展產(chǎn)生一定的制約作用。管理會計在企業(yè)績效管理中的應(yīng)用能夠采用科學(xué)的統(tǒng)計、分析方式對企業(yè)的收入、成本、資金流量以及利潤等進行準(zhǔn)確的預(yù)測，從而為管理層提供更有效的參考依據(jù)，為其制定科學(xué)的經(jīng)營目標(biāo)和發(fā)展戰(zhàn)略奠定堅實的基礎(chǔ)［3］。所以管理會計在國有企業(yè)績效管理中目標(biāo)的制定以及績效的評價等方面具有不可替代的作用。因此，國有企業(yè)必須要提高對管理會計的重視，并進行積極的推廣。

二、管理會計在國有企業(yè)應(yīng)用的現(xiàn)狀分析

管理會計是在20世紀(jì)70年代開始傳入到我國的，在管理會計的應(yīng)用中與西方發(fā)達(dá)國家相比，我國發(fā)展的時間還尚短，所以我國的管理會計理論分析與實踐中都存在諸多的不足。

近年來，管理會計理念和模式逐漸的走進了國有企業(yè)的管理中，特別是在績效管理中的應(yīng)用得到了全面的推廣。而且在管理會計的推行過程中，政府也起到了一定的積極作用。在2009年國務(wù)院下發(fā)了關(guān)于經(jīng)濟增加值考核方案的相關(guān)政策，其中對經(jīng)濟增加值考核在國企的全面推行做出了明確的規(guī)定，以期能夠有效的引導(dǎo)企業(yè)的投資更為規(guī)范。并于2010年國資委下發(fā)了《中央企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營業(yè)績考核暫行辦法》，其中在中央企業(yè)負(fù)責(zé)人年度經(jīng)營業(yè)績考核中納入了經(jīng)濟增加值的指標(biāo)，并對該指標(biāo)的計算方式作出了明確的規(guī)定［4］。

雖然中央針對管理會計在國有企業(yè)中的應(yīng)用提供了一系列的優(yōu)惠政策和指導(dǎo)方針，但是管理會計在應(yīng)用中理論與實踐的結(jié)合仍然不夠緊密，脫節(jié)現(xiàn)象較為普遍。在國有企業(yè)中管理會計的預(yù)測分析、責(zé)任會計以及決策分析等功能有所應(yīng)用，但是在運用的深度以及廣度上與發(fā)達(dá)國家相比仍具有一定的差距，比如一些國有企業(yè)僅是在形式上運用管理會計方式，但是并沒有針對管理會計設(shè)立專門的管理人員和信息系統(tǒng)或者設(shè)立了專門的人員和信息系統(tǒng)但是人員操作上不夠規(guī)范或者信息系統(tǒng)功能缺失。由于對管理會計的重視度不足，從而導(dǎo)致管理會計在國有企業(yè)績效管理中未得到有效的應(yīng)用，其在績效管理中的功能也得不到有效的發(fā)揮。

三、管理會計在績效評價運用中存在的問題

（一）管理會計理論與實踐聯(lián)系性缺乏

管理會計在我國的應(yīng)用已經(jīng)有30余年，與此同時信息經(jīng)濟學(xué)、現(xiàn)代管理學(xué)以及統(tǒng)計學(xué)的研究成果在不斷的應(yīng)用到管理會計的研究和實施中，豐富了管理會計理論的研究領(lǐng)域。但是一些管理會計方面的概念和方法仍處于理論研究的層面，沒有對指導(dǎo)實際問題的實踐過程，從而使研究成果的可操作性不強，加大了管理會計的應(yīng)用和推廣的難度。例如，經(jīng)濟增加值，僅從概念上分析，非常容易理解，但是在實際的應(yīng)用中需要調(diào)整資本、利潤等項目，而在調(diào)整的過程中，計算量大、過程復(fù)雜。經(jīng)過對經(jīng)濟增加值的研究表明，要想使經(jīng)濟增加值更為精確，需要調(diào)整的項超多200項，如此復(fù)雜的程序和計算量使其在企業(yè)的績效管理的推廣和應(yīng)用中受到極大的限制。

（二）管理會計的重視度不足，團隊不完善

從管理會計在現(xiàn)代國有企業(yè)的應(yīng)用分析可知，國有企業(yè)對管理會計的重視度仍然欠缺，同時管理會計軟件的開發(fā)不夠超前，嚴(yán)重制約著管理會計的推廣，同時國有企業(yè)對管理會計方面的培訓(xùn)和教育不到位，使基層財務(wù)人員無法有效的掌握管理會計的理論、應(yīng)有模式，而且對管理會計所創(chuàng)造的經(jīng)濟效益認(rèn)識不足，這也在一定程度上制約了管理會計的推廣。

管理會計在國有企業(yè)的應(yīng)用中，主要由財務(wù)部門以及成本核算部門共同承擔(dān)，并沒有設(shè)立專門的部門或者人員。而企業(yè)的財務(wù)管理人員主要從事的是會計的核算，缺乏企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)考慮的思想。重財務(wù)會計忽視管理會計的不平衡方式，也導(dǎo)致管理會計在推廣和應(yīng)用中存在一定的制約作用。

（三）管理會計績效考評指標(biāo)的制定和應(yīng)用不夠靈活

國有企業(yè)經(jīng)過對管理體制的改革，將其中暴露的管理問題進行攻克，但是仍有一些問題未得到有效的解決和控制，嚴(yán)重影響著國有企業(yè)的發(fā)展，所以需要采用績效管理去對這些問題進行進一步的調(diào)整和引導(dǎo)。國有企業(yè)的規(guī)模較大而且分支機構(gòu)比較多，所以在實施預(yù)算管理的過程中存在很大的難度，無法實現(xiàn)有效的績效管理，必然會導(dǎo)致企業(yè)的浪費現(xiàn)象難以得到抑制。無法對企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的預(yù)算管理進行有效、真實的反應(yīng)，對實際工作的指導(dǎo)意義不強，而且基層單位不重視預(yù)算管理，只是將其作為利用數(shù)字游戲爭奪資源的手段，因此采取消極應(yīng)對預(yù)算執(zhí)行的態(tài)度［5］。為了使該弊端得到有效的消除，需要在績效考評中融入管理會計指標(biāo)。但是在企業(yè)實際的考評方式制定中，對管理會計指標(biāo)的制定仍比較有限，一般都是采用照搬他國的考評方式，而這種缺乏與我國國情聯(lián)系的考評方式，終不適應(yīng)我國國有企業(yè)的發(fā)展和實際問題的解決。例如金融行業(yè)，如果在對固定資產(chǎn)的采購中缺乏計劃，而造成過度采購，其形成的資本浪費會在資本成本中體現(xiàn)出來，而企業(yè)在對經(jīng)濟增加值指標(biāo)的考量中，風(fēng)險信貸資本成本會淹沒固定資產(chǎn)占用成本的影響，從而使績效管理無法有效實施引導(dǎo)作用。

四、管理會計在國有企業(yè)績效管理中的對策分析

通過對國有企業(yè)管理會計的作用分析可知，其在國有企業(yè)績效管理的應(yīng)用中還存在很多的不足，要想使管理會計的作用能夠在企業(yè)績效管理中有效的發(fā)揮，需要從以下幾點采取對策。

（一）管理會計的理論研究需要符合理論與實踐結(jié)合的原則

我國的管理會計應(yīng)用和推廣的時間相對于西方發(fā)達(dá)國家來說比較短，在理論與實踐方面都缺乏本土性的創(chuàng)新研究，而多數(shù)都是對西方研究成果和經(jīng)驗的借鑒。而我國的國有企業(yè)結(jié)構(gòu)具有特殊性，其與我國的國情以及環(huán)境都有很大的關(guān)系，這也決定了我國的理論研究和實踐都不能完全照搬西方發(fā)達(dá)國家現(xiàn)有的理論體系和實踐經(jīng)驗，必須要與我國的國情相結(jié)合，從而形成具有我國社會主義特色的管理會計體系，并將這種管理會計體系應(yīng)用到我國國有企業(yè)的績效管理中，以此來解決我國國有企業(yè)中存在的問題，從而對企業(yè)的經(jīng)營活動進行有效的預(yù)測和控制，增加收入節(jié)約開支，從而使企業(yè)利益可持續(xù)增長的總體目標(biāo)得以實現(xiàn)。

（二）提高管理會計的意識，轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的會計管理理念

現(xiàn)階段，管理會計在我國國有企業(yè)的績效管理中應(yīng)用的效果較差，分析其原因，主要是因為國有企業(yè)的管理層對管理會計的重視度和支持度不足。因此，要想使管理會計更好的應(yīng)用于我國的國有企業(yè)績效管理，必須提高管理層對管理會計的重視意識，傳統(tǒng)會計管理思路的轉(zhuǎn)變，對管理會計的推行具有非常重要的作用。提升對管理會計的重視，是企業(yè)績效管理水平提升的重要因素。

在政府的引導(dǎo)和推行下，管理會計在國有企業(yè)績效管理中應(yīng)用的效果得到了顯著的提升。除了政府所提供的環(huán)境和資源外，企業(yè)內(nèi)部的管理人員也需要樹立現(xiàn)代管理意識，提升對管理會計的重視度，在企業(yè)的管理中積極的推廣管理會計理念，并將其付諸于實踐，使管理會計切實能夠發(fā)揮其在績效管理中的作用，從而使管理會計能夠更好的服務(wù)于企業(yè)。

（三）加強企業(yè)財務(wù)人員管理會計理論和實踐的培訓(xùn)

人才是企業(yè)各項工作順利開展的核心因素，所以管理會計在國有企業(yè)中的應(yīng)用也應(yīng)該從人才的培訓(xùn)開始，通過開展教育和培訓(xùn)來豐富和提升企業(yè)管理以及會計人員的管理會計知識。只有企業(yè)的相關(guān)人員掌握了管理會計的理論，了解了其在績效管理中的意義，才能夠在實際的工作中對管理會計理論和方式進行靈活的應(yīng)用，進而使管理會計能夠有效的發(fā)揮其在國有企業(yè)績效管理中的作用［6］。管理會計理論研究范圍的縱向和橫向擴展，以及國有企業(yè)的改革，使管理會計在國有企業(yè)績效管理中的應(yīng)用不斷的加強，而管理會計本身的理論和內(nèi)容也隨之調(diào)整和補充。所以，必須要注重對會計人員以及管理人員的后續(xù)教育和培訓(xùn)，使會計、管理人員的素質(zhì)、專業(yè)能力得到有效的提升，建立專門的管理會計隊伍，從而加快管理會計在國有企業(yè)績效管理中的應(yīng)用和發(fā)展。

（四）構(gòu)建完善的績效評價體系

企業(yè)績效管理中的績效評價體系必須要保證全面性、綜合性，不僅要包含財務(wù)指標(biāo)同時還需要引入非財務(wù)指標(biāo)。財務(wù)指標(biāo)與非財務(wù)指標(biāo)有效平衡的具體措施，成為了管理會計在績效管理中應(yīng)用的重點研究內(nèi)容。如何構(gòu)建全面、完善的績效評價體系成為了企業(yè)績效管理中的重要討論內(nèi)容。

經(jīng)濟增加值所體現(xiàn)的財務(wù)指標(biāo)是相對于股東角度的利益來制定的，其能夠?qū)ζ髽I(yè)為股東創(chuàng)造的經(jīng)濟利益狀況進行有效的衡量，反映企業(yè)現(xiàn)階段的盈利情況，與其他的指標(biāo)相比，其具有基礎(chǔ)作用，而經(jīng)濟增加值目標(biāo)確立主要的依據(jù)和支持為平衡記分卡，利用平衡記分卡的原理，設(shè)立多維度的綜合性指標(biāo)，其中可以包括客戶維度、學(xué)習(xí)與成長維度以及財務(wù)維度等。將經(jīng)濟增加值與平衡計分卡有效的結(jié)合在一起，能夠使各部分的缺陷得到有效的彌補，豐富和完善績效考評的內(nèi)容，使財務(wù)信息以及非財務(wù)信息都能夠得到有效的兼顧，從而使企業(yè)創(chuàng)造的價值能夠全面的反映出來，并通過與獎懲機制以及薪酬的結(jié)合，使績效評價體系得到重新的梳理和整合。

（五）提升對管理會計信息系統(tǒng)的研發(fā)的重視

管理會計在計算分析的過程中相對于傳統(tǒng)的財務(wù)會計來說要復(fù)雜的多，所以在管理會計的運用中，必須要有高科技的信息手段支持，通過對信息技術(shù)的應(yīng)用，既能夠保證運算的準(zhǔn)確性，也能夠有效的縮減大量的計算和統(tǒng)計過程，簡化管理會計的應(yīng)用程序，減少會計人員的工作時間和負(fù)擔(dān)，為管理會計在國有企業(yè)中的推廣和應(yīng)用奠定良好的基礎(chǔ)。因此，加強對管理會計信息系統(tǒng)的研發(fā)，提升管理會計的應(yīng)用效率，對管理會計在績效管理中的應(yīng)有具有極其重要的意義。

五、結(jié)語

綜上所述，管理會計是目前國有企業(yè)現(xiàn)代化管理中的主要方式，但是由于其在我國的應(yīng)用和推廣的時間尚短，其作用沒有得到有效的凸顯，致使大部分的國有企業(yè)均未對管理會計提起重視，進而限制了管理會計作用的發(fā)揮，因此管理會計在國有企業(yè)管理中的應(yīng)用形成了一個惡性循環(huán)。但是我們不可否認(rèn)的是管理會計對國有企業(yè)管理的作用是重大的，尤其是對績效管理的作用更為突出，因此我們有必要對國有企業(yè)績效管理中管理會計應(yīng)用的問題進行分析，并根據(jù)具體問題采取針對性的對策，從而突破管理會計的應(yīng)用難題，使管理會計能夠在國有企業(yè)中得到有效的應(yīng)用和推廣。

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［5］楊惠玲，楊梅，熊源等.加強人才培養(yǎng)，提升國有企業(yè)管理會計應(yīng)用水平［J］.東方企業(yè)文化，2015（15）：110-110，113.

［6］孫雯.管理會計在我國國有企業(yè)中的應(yīng)用［J］.中國管理信息化，2015（10）：47-48.

（作者單位：麗水市汽車運輸集團股份有限公司）