彭梅

企業(yè)內部審計獨立性的現狀與對策

彭梅

摘要：由于近年財務舞弊事件頻繁出現，對審計質量的要求越發(fā)突出，同時也加大了對內部審計的重視。本文立足于內部審計的現狀，針對內部審計的獨立性問題予以分析，并結合實務提出具有可行性、創(chuàng)新性的建議。

關鍵詞：內部審計；獨立性；審計質量

一、導論

近年來，國內外相繼涌現了一系列令人矚目的企業(yè)丑聞和失敗事件，如美國著名的“安然事件”、世界通信、時代華納等舞弊事件以及我國的“銀廣廈事件”。在此背景下，為了加強公司治理和風險管理，新的法律、法規(guī)和上市準則登上舞臺。美國在2002年頒布了《薩班斯-奧克斯利法案》（Sarbanes-Oxley Act，簡稱SOX法案），這說明內部控制對于風險防范極為重要，而與此同時，內部審計的作用也愈加突出。

盡管我國已出臺相關的內部審計準則對內審予以規(guī)范，但在實務中，內部審計制度往往得不到有效執(zhí)行，導致上市公司的內部控制薄弱，最終演變?yōu)閲乐氐呢攧瘴璞资录??；诖?，本文將從主要內部審計的獨立性角度出發(fā)，結合當前國內外內部審計的現狀，探討內部審計獨立性存在的問題，并提出可行性的建議和解決措施。

（一）國外關于內部審計獨立性的文獻

迄今為止，國外關于內部審計獨立性的研究文獻相對比較有限，本文主要從以下四個方面予以總結。

1.關于內部審計獨立性的定義。內部審計協(xié)會（The Institute of Internal Auditors，IIA）于1999年對內部審計作出如下定義：“內部審計是為了改善組織的運營及附加價值而設計的一種獨立、客觀的保證與咨詢活動?！痹谶@個定義中，IIA強調了獨立與客觀的重要性，認為內審的獨立性與客觀性是緊密相關的。而在內審協(xié)會準則（IIA，2009a）的術語表中則嚴格區(qū)分了這兩者的區(qū)別，認為客觀性強調了精神上的獨立，保持獨立性能讓內審人員以一種客觀的態(tài)度執(zhí)行工作。

2.關于內部審計獨立性的指南框架。Mutchler（2003）在該框架中總結了影響獨立性的七個因素，如自身利益、外在壓力、認知偏見等。這一結論的提出規(guī)范了內部審計關于獨立性的執(zhí)行要求，并為職業(yè)人員在實際執(zhí)行中保持獨立性并避免偏離獨立性提供了詳細可靠的指南。

3.關于內部審計的組織地位。Smith Committee（2003）強調審計委員會的監(jiān)管職能可以促進管理層、外部審計人員以及內部審計人員之間的關系。他以一種全面的視角，將審計視為一個整體，分析得出內審、外審以及管理層若能受到統(tǒng)一的外在的審計委員會的嚴格監(jiān)督，它們之間也會發(fā)揮相互督促的協(xié)同效應，這為內部審計的管理提供了一個思路。

4.關于內部審計發(fā)展的現狀。Chambers，Andrew D在文中明確了內部審計的職責，同時針對內部審計的服務對象股東與管理層之間的沖突提出了建議。基于前人的研究，該學者以一個更為細致的角度切入，探討了內審人員實際執(zhí)行時所應負有的義務，進一步規(guī)范了內部審計的執(zhí)行，為執(zhí)業(yè)人員明確責任。

（二）國內關于內部審計獨立性的文獻

1.關于內部審計獨立性存在的問題。（1）內部審計的獨立性普遍偏低。楊文纓（2006）強調內審人員的眾多自身利益取決于本單位的管理層，如內審人員的福利、工資等，這嚴重限制了內部審計人員的客觀與獨立性，使審計工作無法正常有效地執(zhí)行，這樣使內審機構形同虛設，審計質量也得不到合理保證。趙軍（2013）具體指出國內大多企業(yè)忽視了審計部門對獨立性的特殊要求，而將審計部門并于財務部門之下，嚴重損害了內部審計的獨立性，無法切實發(fā)揮內部審計客觀、公正的監(jiān)督與決策作用。（2）內部審計人員素質偏低，勝任能力不夠。徐國忠（2009）提出在我國，內部審計人員素質較低，企業(yè)對內審人員任職資格未予以必要的重視，甚至直接從本企業(yè)的其他相關崗位調用人員進行內審工作，這必然降低了內部審計質量的可靠性。王婧（2012）指出，內部審計人員在審查企業(yè)的財務數據時仍然采用原始傳統(tǒng)的審計方法，沒有完全實現電算化技術，對于重要存貨等僅采用抽查的方法明顯增大了誤差概率，這樣降低了內部審計的效率和效果。（3）關于內部審計的法律規(guī)范不完備。唐忠良（2013）指出于我國目前缺乏獨立的《內部審計法》，內部審計立法體系仍然不完善，現有的《審計法》缺乏可操作性，不足以指導內部審計進行有效的審計工作，且無法與時俱進。

2.關于內部審計獨立性的重要性。龐育梅（2013）指出，我國會計史上頻繁出現的重大會計舞弊事件呼吁了對審計獨立性的要求，只有審計人員真正做到形式上與實質上的獨立，公正、客觀地審計、監(jiān)督被審單位的財務狀況，才能有效保證審計結論的正確性、真實性以及可靠性。

3.關于加強內部審計獨立性的建議。蔣海晨（2013）提出三點建議：首先應建設完善內部審計的法律環(huán)境；其次，應合理設置內部審計機構，保證其獨立性；最后，應提高內部審計人員的綜合素質。從而保證審計工作質量，提高審計工作水平。

（三）文獻評述

從前人的研究結合現實情況來看，目前內部審計存在著較多問題，主要表現在獨立性普遍偏低、內部審計人員素質偏低以及內部審計相關法律規(guī)范不夠完善，而與此同時，內部審計獨立性的重要性對內部審計的研究提出了更高的要求。所以，盡管關于內部審計的研究已經非常豐富，但鑒于其至今沒有形成一致的結論，本文認為這個領域的研究依然頗具現實意義。關于內部審計獨立性問題的具體研究，本文主要是對其現有問題予以揭露，并針對現存問題從法制角度提出建議。

因此，本文將在此基礎上，結合內部審計在實務中的問題，試著從薪酬及管理等角度提出創(chuàng)新性的建議，希望能夠填補現有的理論空白，對已有文獻形成有益補充。

二、內部審計獨立性的現狀

（一）內部審計獨立性的理解

獨立性是審計職業(yè)的靈魂，獨立性包括實質上的獨立性和形式上的獨立性。

實質上的獨立性實際上體現的是一種精神狀態(tài)，這反映的是審計報告的可靠性。

形式上的獨立性則是一種外在體現，是為了提高公眾對審計人員的信任，在審計報告中則體現了其可信性。

而內部審計獨立性則是指內部審計機構和人員在執(zhí)行審計活動時，需要保持獨立的精神狀態(tài)，以便不受約束、不受限制、公正客觀地開展工作。在具體實務工作中，主要體現在三個方面：

1.內部審計機構的獨立性。這關系到內部審計機構的部門設置問題，為保證內部審計的獨立性，應將內審機構獨立于企業(yè)內部的其他職能部門，由最高領導人負責，這樣才能保證審計信息的真實和及時。

2.控制審查過程的獨立性。內部審計人員應專職負責內審部門的方案制定，不應參與其他與企業(yè)相關的財務處理，這樣充分保證內審人員以獨立的第三方客觀、公正地分析并評價被審單位的財務狀況，避免先入為主的偏見。

3.審計結論的獨立性。內審人員應時刻保持一種精神的獨立客觀，不能因利益或其他因素而影響其獨立性，應根據其實際所搜集的審計證據作出公允、公正的審計結論。

（二）內部審計獨立性的國內現狀

獨立性關系到審計工作的質量和可靠性，直接影響到審計目標的實現程度。而目前，由于政策、環(huán)境等種種原因的制約，內部審計并沒有得到應有的重視，大多數企業(yè)都未形成一個相對獨立的、權威的、有效的內部審計監(jiān)督體系。而且為了企業(yè)自身的經濟利益，企業(yè)往往隨意聘用內審人員，為減少人工成本，有些企業(yè)甚至直接從其他部門調用內部人員，根本沒有勝任能力，而且審計技術也并沒有與時俱進，這樣根本無法保證審計業(yè)務的高質量。

此外，長期以來，大多企業(yè)管理層因錯誤的觀念根深蒂固，認為內部審計是本企業(yè)的人員，其發(fā)現的重大問題是企業(yè)內部的事情，可以自行解決，不能被記入審計報告，如果被外部審計或監(jiān)管機構發(fā)現，會影響企業(yè)的形象和經濟利益，所以各業(yè)務部門及管理層都認為內部審計報告只能記載一些膚淺的表面問題，僅作為一種程序化的擺設，根本不被重視。

（三）內部審計獨立性存在的問題

1.內部審計機構的設置缺少獨立性。由于內部審計的產生帶有一定的強制性，大多數企業(yè)根本不清楚內部審計的性質和職能，僅僅只是按照要求在形式上成立一個內部審計部門，與其他職能部門并行，忽視其特殊的獨立性要求，因而實際并未起到相應的內部監(jiān)督作用，造成內部審計部門獨立性的缺失。

2.內部審計人員缺少獨立性。由于現代管理體制的落后，對內部審計的定位不明確，使得內部審計人員接受雙重領導，即在業(yè)務上要接受上級審計機關的領導，體現政府的意志；在行政上又要接受本單位的領導，體現領導的意圖和想法。內部審計人員作為本單位的一名職員，其薪酬、福利以及未來的發(fā)展都受到本單位的制約和管轄，所以內部審計人員不得不服從本單位的領導，這導致內審結果很難做到客觀、公正。

3.內部審計工作缺少獨立性。由于內部審計在法律規(guī)范上并沒有統(tǒng)一的制度約束，具有較大的靈活性，沒有固定的經費來源，也沒有自主權，而且審計結論也常受到領導的干預，在這樣的環(huán)境下，內部審計工作得不到支持，相應的審計質量也無法得到保證，審計工作自然也就失去了其應有的獨立性。

三、完善內部審計獨立性的措施

（一）提高內部審計人員的綜合素質，明確職責

鑒于內部審計工作對員工的素質要求，企業(yè)應充分選拔責任心強、學歷較高、有較豐富的審計工作經驗的人才，并在上崗前對其進行綜合培訓，包括財務、法律、風險等相關方面的專業(yè)知識培訓和企業(yè)各部門內部的業(yè)務學習，從而提高工作素質。人才是企業(yè)的重要資產，只有充分提高企業(yè)人才的綜合素質，才有可能從其他方面進一步完善，確保內部審計工作的開展與落實，改變內部審計機構形同虛設的現狀，進而提高大眾對內部審計工作重要性的意識。

目前在企業(yè)審計工作實務中，還存在一個問題，內部審計的職責定位不明，審計人員對內部審計認識不足，降低了內部審計工作的質量和效率。企業(yè)負責人有時為了降低成本，濫用內部審計人員，造成職責混亂、一人多崗的現象。因此，企業(yè)必須充分認識到內部審計機構的作用，并明確內部審計的職責與定位，這樣才能切實提高內部審計的工作績效。

（二）合理設置內部審計機構

內部審計機構首先在形式上應獨立于企業(yè)內部的其他機構或部門，而不應隸屬于其他職能部門。具體而言，企業(yè)可以授予內部審計部門較高的權利，專門設置內部審計機構，直接對董事會下設的審計委員會負責，這樣可以避免由于工作權限的約束而影響內審部門的獨立性。此外，企業(yè)也可以采取內部審計外包的方式增強內部審計部門的獨立性。

（三）改變內部審計人員的薪酬制度，提高其獨立性

目前，我國內部審計人員的工資都是統(tǒng)一由被審單位內部發(fā)放，這明顯影響了內審人員的獨立性。考慮到個人利益的因素，內審人員很有可能會盲從單位領導，而無法出具客觀公正的審計結論。政府應當設立一個專門的協(xié)會或機構，如內部審計協(xié)會，統(tǒng)一培養(yǎng)專門的內審人員，并統(tǒng)一負責內審人員的工資，這樣內審人員與被審單位不再存在任何利益關系，那么形式上的獨立性至少可以得到保證，進而可以提高內部審計的可靠性和權威性。

（四）統(tǒng)一內部審計、外部審計與政府審計

內部審計、外部審計以及政府審計構成了一個完整的審計體系。相對而言，外部審計更具有獨立性，其審計行為不受被審單位的約束，如能將三者統(tǒng)一，由政府來領導，提高內部審計的權威性。同時，可參照外部審計的質量復核制度，由內部審計協(xié)會對內部審計工作質量進行復核，提高內部審計水平。當然，在具體實施過程中，則需要根據實際情況具體設置。

（五）建立完善的內部審計法律制度

“沒有規(guī)矩，不成方圓”，正是因為缺少統(tǒng)一的法律制度的約束，內部審計才會被忽視。我國的內部審計也應該與國際趨同，仿照以色列和美國等，制定一部《內部審計法》，專門對內部審計工作進行規(guī)范，尤其應對內部審計人員的獨立性進行特別規(guī)定，明確內審人員的任免、職責、職權、法律責任等，并同時設立相關條款保障內審人員的權益，以避免內審人員因威脅或脅迫等客觀原因而影響其獨立性。

參考文獻：

［1］蔣海晨.我國內部審計獨立性現狀分析及建議［J］.經濟視角，2013，（36）.

［2］龐育梅.對審計獨立性的思考［J］.沿海企業(yè)與科技，2013，（4）.

［3］唐忠良.我國內部審計法律制度的現狀、不足及改進［J］.貴州社會科學，2013.（1）.

作者單位：（中南財經政法大學會計學院）