彭 丹

淺析會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)與審計(jì)質(zhì)量

彭 丹

高質(zhì)量的審計(jì)工作能夠增加企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的可信性和可靠性，降低資本市場(chǎng)的信息不對(duì)稱程度。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的專(zhuān)業(yè)勝任能力是影響審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵因素之一，而行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)作為構(gòu)成專(zhuān)業(yè)勝任能力的重要成分，對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響也不容忽視。本文聚焦于我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的現(xiàn)實(shí)狀況，理性分析事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系，對(duì)我國(guó)事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的發(fā)展、審計(jì)質(zhì)量的提高提出自己的幾點(diǎn)思考和建議。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所；行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)；審計(jì)質(zhì)量；發(fā)展建議

一、引言

審計(jì)作為一種特殊的服務(wù)和商品，質(zhì)量是其生命線。審計(jì)質(zhì)量是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)并報(bào)告被審計(jì)單位錯(cuò)報(bào)的聯(lián)合概率，概率越高，則審計(jì)質(zhì)量越高。審計(jì)質(zhì)量的高低不僅對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展有著決定性作用，還影響著民眾的投資信心以及資本市場(chǎng)的發(fā)育和完善。

審計(jì)質(zhì)量通常由專(zhuān)業(yè)勝任能力和獨(dú)立性兩個(gè)因素共同影響。專(zhuān)業(yè)勝任能力決定了審計(jì)師能否發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)系統(tǒng)中的錯(cuò)報(bào)，獨(dú)立性決定了審計(jì)師能否在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)如實(shí)反映這些重大錯(cuò)報(bào)。事務(wù)所的行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)作為構(gòu)成專(zhuān)業(yè)勝任能力的關(guān)鍵要素，對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響不容小覷。

二、事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的內(nèi)涵與發(fā)展現(xiàn)狀

行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所在發(fā)展過(guò)程中，掌握的對(duì)某一行業(yè)審計(jì)的專(zhuān)有知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和技能，它使得審計(jì)服務(wù)更具差異化，有利于事務(wù)所在對(duì)該行業(yè)的審計(jì)中占據(jù)優(yōu)勢(shì)地位。

國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)發(fā)育較早，已經(jīng)形成了比較成熟的局面。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)早在1973年就強(qiáng)調(diào)了要發(fā)展行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)；1997年，國(guó)際“六大”事務(wù)所已在不同領(lǐng)域形成了顯著的行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)優(yōu)勢(shì)。此外，許多其他國(guó)家的審計(jì)組織也在審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則中申述了發(fā)展事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的必要性。

中國(guó)的審計(jì)行業(yè)還未像國(guó)外審計(jì)行業(yè)一樣，建立起相當(dāng)明顯的審計(jì)行業(yè)專(zhuān)門(mén)化。長(zhǎng)期以來(lái)無(wú)論是實(shí)務(wù)層面還是理論研究層面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)問(wèn)題在我國(guó)均鮮有人關(guān)注。雖然目前我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)尚未形成壟斷競(jìng)爭(zhēng)，但其行業(yè)集中度已經(jīng)達(dá)到中度寡占型水平，發(fā)展行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的市場(chǎng)結(jié)構(gòu)已經(jīng)大體具備。與此同時(shí)，行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的發(fā)展已經(jīng)愈來(lái)愈分明，其中“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)門(mén)化的進(jìn)展尤為顯著，而國(guó)內(nèi)所的行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)程度還相對(duì)較低，行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的發(fā)展一定程度上還主要集中在外資所。同時(shí)，行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)集中分布在小規(guī)模行業(yè)，大規(guī)模行業(yè)領(lǐng)域里事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)激烈，審計(jì)師行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)程度還不高。目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的發(fā)展日趨重要，對(duì)行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系的研究尤其需要受到我們的關(guān)注。

三、事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)門(mén)化與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系分析

（一）行業(yè)專(zhuān)門(mén)化對(duì)審計(jì)質(zhì)量的積極影響

第一，事務(wù)所發(fā)展行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)有利于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專(zhuān)業(yè)審計(jì)能力，降低審計(jì)中存在的風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所專(zhuān)注于審計(jì)某一領(lǐng)域，能夠使注冊(cè)會(huì)計(jì)師投入更多的時(shí)間、精力和資源，更透徹地了解被審計(jì)單位的性質(zhì)和外部環(huán)境等，確定合理的重要性水平，幫助其提高專(zhuān)業(yè)判斷能力和審計(jì)效率，維持和提高對(duì)客戶的審計(jì)質(zhì)量。

第二，事務(wù)所發(fā)展行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)有利于使其審計(jì)服務(wù)具有差異性，適應(yīng)審計(jì)市場(chǎng)激烈競(jìng)爭(zhēng)。首先，相同行業(yè)內(nèi)企業(yè)的外部環(huán)境和經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品比較相似，事務(wù)所獲得的專(zhuān)門(mén)化知識(shí)和形成的審計(jì)程序，能夠在對(duì)該行業(yè)各個(gè)客戶的審計(jì)過(guò)程中迅速轉(zhuǎn)移和利用，從而降低審計(jì)成本。其次，事務(wù)所集中資源對(duì)某些行業(yè)進(jìn)行審計(jì)技術(shù)的開(kāi)發(fā)和創(chuàng)新，容易形成更具有針對(duì)性的行業(yè)審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，將基礎(chǔ)審計(jì)水平保持在一個(gè)較高的程度，從而提高進(jìn)入審計(jì)服務(wù)市場(chǎng)的技術(shù)性壁壘。

第三，事務(wù)所發(fā)展行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)在獲取規(guī)模收益的同時(shí)，還有可能產(chǎn)生“知識(shí)外溢”效應(yīng)。初步嘗到行業(yè)專(zhuān)門(mén)化審計(jì)的“甜頭”之后，事務(wù)所會(huì)進(jìn)一步擴(kuò)大行業(yè)的審計(jì)規(guī)模，從而獲得行業(yè)審計(jì)的規(guī)模收益。另外，行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)事務(wù)所能夠?qū)⑼獠啃缘闹R(shí)內(nèi)部化，獲得獨(dú)有的技術(shù)、學(xué)習(xí)或經(jīng)驗(yàn)曲線等。當(dāng)事務(wù)所將這種內(nèi)部化知識(shí)運(yùn)用到審計(jì)業(yè)務(wù)之外，如管理咨詢業(yè)務(wù)、稅務(wù)服務(wù)等時(shí)，將會(huì)對(duì)這些業(yè)務(wù)產(chǎn)生支撐效果，提高業(yè)務(wù)競(jìng)爭(zhēng)力，獲取更多的經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。

（二）行業(yè)專(zhuān)門(mén)化對(duì)審計(jì)質(zhì)量的消極影響

首先，行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)事務(wù)所的收益可能只來(lái)源于單一行業(yè)，這加大了事務(wù)所收益的不確定性。第二，基于經(jīng)濟(jì)利益的考慮，事務(wù)所有可能過(guò)分擔(dān)心失去此項(xiàng)業(yè)務(wù)，產(chǎn)生對(duì)部分客戶的過(guò)度依賴，使其在審計(jì)過(guò)程中喪失獨(dú)立性。最后，事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的發(fā)展可能會(huì)使得審計(jì)市場(chǎng)的資源分配不均衡。會(huì)計(jì)師事務(wù)所一般會(huì)避開(kāi)風(fēng)險(xiǎn)較高行業(yè)的業(yè)務(wù)，使得審計(jì)市場(chǎng)資源集中于這些行業(yè)之外，導(dǎo)致審計(jì)市場(chǎng)資源供需失調(diào)，降低這些行業(yè)的審計(jì)質(zhì)量。

四、對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)發(fā)展的思考和建議

（一）努力提高我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性

行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)作用的發(fā)揮與事務(wù)所的獨(dú)立性密不可分，但目前國(guó)內(nèi)所的獨(dú)立性普遍不高，行業(yè)的經(jīng)濟(jì)依賴度也會(huì)對(duì)事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的發(fā)展產(chǎn)生負(fù)面影響。事務(wù)所獨(dú)立性一旦缺失，審計(jì)質(zhì)量將無(wú)法得到保證，從而必然導(dǎo)致審計(jì)失敗。因此要發(fā)展事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)，必須保證事務(wù)所的獨(dú)立性不受到損害。

（二）推動(dòng)事務(wù)所“做大做強(qiáng)”，鼓勵(lì)發(fā)展行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)是有效實(shí)施行業(yè)專(zhuān)業(yè)化戰(zhàn)略的重要基礎(chǔ)。隨著事務(wù)所規(guī)模的擴(kuò)大，其擁有的客戶數(shù)量就越多，能夠使其不斷的積累資源，為行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的發(fā)展打下良好基礎(chǔ)。具有一定規(guī)模的事務(wù)所可以進(jìn)行組織結(jié)構(gòu)的戰(zhàn)略重組，有側(cè)重地分配審計(jì)資源，鼓勵(lì)和培育行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)審計(jì)師。同時(shí)，事務(wù)所可以通過(guò)聯(lián)合與兼并，進(jìn)一步擴(kuò)大行業(yè)審計(jì)市場(chǎng)的資源優(yōu)勢(shì)，不斷促進(jìn)行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)的發(fā)展。

（三）完善行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)事務(wù)所的審計(jì)監(jiān)管

事務(wù)所發(fā)展行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)離不開(kāi)法律制度等有形之手對(duì)審計(jì)市場(chǎng)的有效監(jiān)督。在事務(wù)所采取行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略時(shí)，我國(guó)監(jiān)管部門(mén)可以成立分行業(yè)的監(jiān)管小組，通過(guò)專(zhuān)家的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)掌握行業(yè)的動(dòng)態(tài)和規(guī)律，從而更加深入的了解審計(jì)師的工作，更有針對(duì)性地進(jìn)行市場(chǎng)監(jiān)管。同時(shí)應(yīng)強(qiáng)化審計(jì)師的民事責(zé)任賠償制度，加大對(duì)審計(jì)違法行為的處罰力度，形成有利于行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)發(fā)展的良好法治環(huán)境。

（四）加強(qiáng)行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量控制

事務(wù)所在發(fā)展行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)時(shí)應(yīng)特別注重完善事務(wù)所內(nèi)部的審計(jì)質(zhì)量控制機(jī)制。事務(wù)所應(yīng)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)過(guò)程質(zhì)量和審計(jì)結(jié)果質(zhì)量的控制，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)于聚焦的行業(yè)還應(yīng)當(dāng)有針對(duì)性地制定行業(yè)審計(jì)工作的特定質(zhì)量保證條款，使審計(jì)工作的每一個(gè)環(huán)節(jié)都符合質(zhì)量控制的一般要求或行業(yè)審計(jì)的特定要求，為審計(jì)質(zhì)量的提高提供切實(shí)的保證。

[1]蔡春,鮮文鐸.會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)與審計(jì)質(zhì)量相關(guān)性的檢驗(yàn)——來(lái)自中國(guó)上市公司審計(jì)市場(chǎng)的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].會(huì)計(jì)研究,2007.06.

[2]湯娟,高燕.會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)專(zhuān)長(zhǎng)與審計(jì)質(zhì)量[J].知識(shí)經(jīng)濟(jì),2007.10

[3]張保成,夏紹新,何靜怡.獨(dú)立審計(jì)行業(yè)專(zhuān)門(mén)化經(jīng)營(yíng)問(wèn)題探析[J].財(cái)會(huì)月刊,2006.26.

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