楊玲

摘要：企業(yè)在日常的經(jīng)營管理過程中，會發(fā)生多種多樣的手續(xù)費。本文從發(fā)生手續(xù)費的原因和目的出發(fā)，總結了企業(yè)支付手續(xù)費的不同事項，并對不同原因發(fā)生手續(xù)費的會計處理做簡單說明，目的是為了幫助會計學習者區(qū)分和理解不同情況下企業(yè)支付手續(xù)費的會計處理。

關鍵詞：手續(xù)費 會計處理

手續(xù)費是指，企業(yè)因他人（或組織）代為辦理相關事項而支付的相應報酬。企業(yè)在對外辦理各種交易過程中，經(jīng)常會發(fā)生各種各樣的手續(xù)費，比如“借款手續(xù)費”、“發(fā)行手續(xù)費”、“證券交易手續(xù)費”等。本文就《企業(yè)會計準則》中規(guī)定的企業(yè)發(fā)生的手續(xù)費等交易費用的相關會計處理進行分析和探討。

一、企業(yè)發(fā)生手續(xù)費等交易費用的分析與處理

（一）企業(yè)經(jīng)營活動中發(fā)生手續(xù)費等交易費用的分析與處理

企業(yè)在經(jīng)營活動中發(fā)生的手續(xù)費等交易費用要遵循《企業(yè)會計準則第1號——存貨》（財會[2006]3號）、《企業(yè)會計準則第14號——收入》（財會[2006]3號）等準則的規(guī)定。如企業(yè)委托代銷方式銷售商品產(chǎn)生的費用，應按財會[2006]3號相關規(guī)定，在收到對方開出的代銷清單時，將代銷手續(xù)費計入當期損益。

【例1】甲公司委托乙集團銷售S商品10000件，協(xié)議價600元/件，該商品成本320元/件，乙集團按協(xié)議價格出售給顧客，甲企業(yè)按售價的10%支付乙集團手續(xù)費。甲公司銷售了全部S商品，并向乙集團開具了代銷清單（增值稅稅率17%，營業(yè)稅稅率5%）。

分析：本案例中甲公司發(fā)生的交易費用，屬于經(jīng)營活動中與銷售有關的費用，根據(jù)財會[2006]3號規(guī)定，應計入當期損益，因此甲公司應做如下賬務處理：

借：銷售費用 60，000

貸：應收賬款—乙集團 60，000

（二）企業(yè)投資活動中發(fā)生手續(xù)費等交易費用的分析與處理

企業(yè)基于投資的目的，在以不同方式進行對外投資獲取的各種金融資產(chǎn)的過程中發(fā)生的手續(xù)費，應分不同情況進行不同的處理。

1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)發(fā)生手續(xù)費等交易費用的分析與處理

根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》（財會[2006]3號）第三十條規(guī)定，企業(yè)購入以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，相關交易費用應當直接計入當期損益，即計入投資收益處理。

【例2】甲公司為上市公司于2015年4月3日以1030萬元購入乙公司股票100萬股，支付手續(xù)費6.4萬元，甲公司根據(jù)其投資的目的，將其列入公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。

分析：本案例中甲公司購入的股票屬于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，相關交易費用屬于增量費用，根據(jù)財會[2006]3號規(guī)定，甲公司應做如下賬務處理：

借：投資收益 64，000

貸：銀行存款 64，000

2.企業(yè)在通過不同方式取得長期股權投資的過程中發(fā)生的交易費用的分析與處理

（1）企業(yè)合并中發(fā)生的交易費用的分析與處理。根據(jù)《企業(yè)會計準則解釋第4號》（財政部財會[2010]15號）規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當于發(fā)生時計入當期損益；購買方作為合并對價發(fā)行的權益性證券或債務性證券的交易費用，應當計入權益性證券或債務性證券的初始確認金額?？梢姺峭豢刂葡碌钠髽I(yè)合并產(chǎn)生的交易費用與同一控制下的企業(yè)合并產(chǎn)生的交易費用處理的原則相同，應當于發(fā)生時計入當期損益。

（2）企業(yè)合并以外的方式取得長期股權投資的交易費用分析與處理。根據(jù)《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》（財會[2014]14號）規(guī)定，以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。

【例3】甲公司于2015年6月10日從二級市場中買入A公司17%的股份，支付價款3000萬元。另支付傭金等交易相關費用206萬元。公司在取得該部分股權后，能夠參與A公司的經(jīng)營政策的制訂過程，因而對甲公司有重大影響。

分析：本案例中甲公司購入的股票屬于企業(yè)合并以外的方式取得長期股權投資的交易費用，相關交易費用屬于增量費用，根據(jù)財會[2014]14號規(guī)定，甲公司應做如下賬務處理：

甲公司于2015年6月10日購入A公司股份時，其賬務處理為：

借：長期股權投資 2，060，000

貸：銀行存款 2，060，000

（三）企業(yè)籌資活動中發(fā)生手續(xù)費等交易費用的分析與處理

1.通過銀行或其他金融機構直接融資而發(fā)生手續(xù)費等交易費用的分析與處理

根據(jù)《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》（財會[2006]3號）規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應當予以資本化，計入相關資產(chǎn)成本。其他借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

【例4】甲公司向銀行借入100萬元，期限為3個月，支付了手續(xù)費等相關費用150元。

分析：本案例中甲公司發(fā)生的交易費用，屬于借款費用，根據(jù)財會[2006]3號規(guī)定，不符合資本化條件的借款費用，應計入當期損益，因此甲公司應做如下賬務處理：

借：財務費用 150

貸：銀行存款 150

2.發(fā)行權益性工具交易費用的分析與處理

與權益性交易相關的交易費用，是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具的增量費用。增量費用，是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費用。根據(jù)《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》（財會[2014]23號）第二十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)行或取得自身權益工具時發(fā)生的交易費用（例如登記費，承銷費，法律、會計、評估及其他專業(yè)服務費用，印刷成本和印花稅等），可直接歸屬于權益性交易的，應當從權益中扣減。終止的未完成權益性交易所發(fā)生的交易費用應當計入當期損益。從上述規(guī)定可知，企業(yè)發(fā)行股票等權益性工具發(fā)生的手續(xù)費、傭金的交易費用，應當從權益中扣減，即沖減所有者權益。

【例5】甲公司發(fā)行普通股2000萬股，每股面值1元，每股發(fā)行價格2元。假定股票發(fā)行成功，發(fā)生300萬手續(xù)費，不考慮發(fā)行過程中的稅費等因素。

分析：本案例中甲公司發(fā)行股票屬于與權益性交易相關的增量費用，根據(jù)財會[2014]23號規(guī)定，甲公司應做如下賬務處理：

借：資本公積—股本溢價 3，000，000

貸：銀行存款 3，000，000

本例中假定甲公司發(fā)行股票發(fā)行失敗，根據(jù)《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》（財會[2014]23號）第二十三條規(guī)定，終止的未完成權益性交易所發(fā)生的交易費用應當計入當期損益。此時甲公司應將300萬的交易費用記入當期損益即財務費用處理。

3.企業(yè)發(fā)行債券過程中發(fā)生的手續(xù)費等交易費用的分析與處理

企業(yè)發(fā)行債券過程中發(fā)生的手續(xù)費，根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》（財會[2006]3號）第三十條規(guī)定，企業(yè)初始確認金融資產(chǎn)或金融負債，應當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或金融負債，相關交易費用應當直接計入當期損益；對于其他類別的金融資產(chǎn)或金融負債，相關交易費用應當計入初始確認金額。根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)發(fā)行債券的費用包括支付給代理機構、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金及其他必要支出，應當計入債券初始確認金額，即計入應付債券成本。

【例6】甲公司于2016年1月1日發(fā)行面值總額為36000萬元的公司債券，價格總額為36532萬元。另外，發(fā)行該債券支付發(fā)行費用44萬元，該債券系3年期，每年年末付息，票面年利率為5%，自發(fā)行日起計息。對債券的溢折價采用實際利率法攤銷。

分析：本案例中甲公司發(fā)行債券屬于與金融負債交易相關的增量費用，根據(jù)財會[2006]3號規(guī)定，甲公司應做如下賬務處理：

借：應付債券—利息調(diào)整 440，000

貸：銀行存款 440，000

二、結論

綜上所述，企業(yè)在經(jīng)營活動、投資活動、籌資活動中發(fā)生的手續(xù)費等交易費用在我國應遵循不同具體準則的規(guī)定，一般情況下，與資產(chǎn)相關的交易費用計入資產(chǎn)本身。值得注意的是，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的交易費用特殊計入當期投益。其原因在于，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日按其公允價值計量的，如果將初始投資過程中發(fā)生的手續(xù)費也計入交易性金融資產(chǎn)的賬面價值，則在以后期間其公允價值變動時，會影響其成本，不能反映真實的公允價值變動。

參考文獻：

[1]財政部會計資格評價中心.中級會計實務[M].北京：經(jīng)濟科學出版社，2015-2.

[2]高麗萍.財務會計實務（第1版）[M].北京：高等教育出版社，2014-8.

（作者單位：廣州華立科技職業(yè)學院）