高玉坤

摘要：“營改增”標(biāo)志著我國流轉(zhuǎn)稅制改革的正式啟動，隨著“營改增”試點的不斷深入和擴大，對企業(yè)稅負的影響也不斷凸顯。2013年廣播影視服務(wù)業(yè)納入“營改增”試點范圍，在營改增的過程中，廣電行業(yè)面臨在稅負、會計核算、財務(wù)管理上的變動。結(jié)合2015年我們對某省廣電行業(yè)企業(yè)開展的會計信息質(zhì)量檢查工作，我們分析了廣電行業(yè)“營改增”改革試點現(xiàn)狀以及對企業(yè)產(chǎn)生的一些影響，并就如何強化財務(wù)管理，加強企業(yè)內(nèi)部控制提出了相應(yīng)的對策和建議。

關(guān)鍵詞：廣電行業(yè) 營改增 分析研究

一、廣電網(wǎng)絡(luò)行業(yè)“營改增”現(xiàn)狀

近幾年以來，廣電網(wǎng)絡(luò)行業(yè)得到了蓬勃發(fā)展。各地相繼完成了有線電視數(shù)字化的整體轉(zhuǎn)換和雙向化的改造，大力開展網(wǎng)絡(luò)業(yè)務(wù)，從傳統(tǒng)的有線電視向雙向交互、大容量、多功能的方向發(fā)展。電視逐漸成為集廣播電視、電子政務(wù)、信息資訊、文化娛樂、交流互動為一體的多媒體信息平臺。

與此同時，“營改增”試點改革也在全國有條不紊地進行。2012年1月1日，我國把上海作為首個試點城市。2012年8月1日至年底，將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點范圍，由上海市分批擴大至北京、天津、江蘇等10個?。ㄊ校８鶕?jù)《關(guān)于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅[2013]37號）精神，從2013年8月1日起將廣播影視服務(wù)納入了營改增的范圍，涉及廣播影視節(jié)目的制作服務(wù)、發(fā)行服務(wù)和播映服務(wù)?！蛾P(guān)于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2014]43號）明確了衛(wèi)星電視信號落地轉(zhuǎn)接服務(wù)，從2014年6月1日起按照增值電信服務(wù)計算繳納增值稅。因此，廣電網(wǎng)絡(luò)企業(yè)從原來以營業(yè)稅為主要流轉(zhuǎn)稅的企業(yè)轉(zhuǎn)型成為以增值稅為主要稅種的企業(yè)。各個公司需要進一步規(guī)范增值稅的涉稅行為，優(yōu)化增值稅稅務(wù)管理業(yè)務(wù)流程，有效防范、控制和降低各單位增值稅稅務(wù)管理過程中的風(fēng)險損失，依法履行增值稅納稅義務(wù)，提高增值稅稅務(wù)管理綜合效益。

二、“營改增”對廣電行業(yè)的影響

“營改增”對廣電行業(yè)的組織架構(gòu)、營銷模式、集中采購、財稅管理、信息系統(tǒng)等帶來重大影響和挑戰(zhàn)，具體情況從以下幾個方面進行分析：

（一）對企業(yè)稅負的影響分析

對于“營改增”后被認定為增值稅一般納稅人的廣電企業(yè)而言，由原來征3%的營業(yè)稅改征6%的增值稅，但其提供相關(guān)服務(wù)過程中支付固定資產(chǎn)、設(shè)備維修費、水電費、有形動產(chǎn)租賃費的進項稅額可以抵扣銷項稅額。因此，稅改后其稅負有可能比稅改前高，也有可能比稅改前低。稅改后企業(yè)稅負的升高還是降低主要取決于企業(yè)當(dāng)期的成本費用率、成本費用可抵扣率、固定資產(chǎn)購置率、固定資產(chǎn)可抵扣率四個因素。以某廣電網(wǎng)絡(luò)有限公司為例，該公司共繳納2014年度稅款合計1億元，其中：增值稅80萬元，營業(yè)稅500萬元，企業(yè)所得稅9412萬元。其營業(yè)成本主要有3大塊：固定資產(chǎn)折舊、機頂盒攤銷、人工，而其他的付現(xiàn)成本則相對較少。公司因整合擴股不久，近年固定資產(chǎn)的購置率比較高，增值稅進項稅額比較大，“營改增”后稅負比稅改前低，2015年“營改增”減稅規(guī)模測算額為1000萬元，但隨著企業(yè)規(guī)模的逐漸穩(wěn)定，固定資產(chǎn)購置大幅減少后，稅負比稅改前會逐漸增多。

另外，“營改增”對廣電企業(yè)現(xiàn)金流量的影響與對企業(yè)稅負的影響則成反比，即：若稅改后企業(yè)的稅負下降，則現(xiàn)金凈流入量增加；若企業(yè)的稅負上升，則現(xiàn)金凈流入量減少?！盃I改增”對該類企業(yè)利潤總額的影響不確定，稅改后利潤總額有可能增加，也有可能減少，利潤總額的增加或減少主要取決于企業(yè)當(dāng)期稅負的增減額和當(dāng)期因購置固定資產(chǎn)而抵扣的進項稅額大小。

（二）對企業(yè)財務(wù)管理的影響分析

營業(yè)稅計稅較為簡單，而增值稅采取的是抵扣模式，“營改增”實際上是帶來整個會計核算體系的改變。財務(wù)核算方面相對健全的會計核算是企業(yè)申請一般納稅人的基本條件，同時根據(jù)《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第35條、36條、37條，納稅人出現(xiàn)“提供適用不同稅率或者征收率的應(yīng)稅服務(wù)”“兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項目”等情形時，應(yīng)當(dāng)分別核算否則會面臨“從高適用稅率”的直接后果?！盃I改增”將基本收視維護費納入，而數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)尚不納入，但在實際的網(wǎng)絡(luò)建設(shè)及改造工程中這些投入是一并進行的，如何進行配比計算以清晰界定進項的邊界，就是一個很實際的問題。在“一省一網(wǎng)”的網(wǎng)絡(luò)整合之后，各地市的有線網(wǎng)絡(luò)成為分公司或子公司，而省公司大多進行統(tǒng)一的采購，這就形成了省公司有進項沒銷項，分子公司有銷項沒進項的現(xiàn)狀。此外，對于省公司所購買的各類設(shè)備移交給分子公司使用時，又有“視同銷售”之嫌等等問題，都亟待厘清和解決。

“營改增”對于企業(yè)的影響，還有經(jīng)營模式、管理架構(gòu)等深層次的問題，涉及到企業(yè)內(nèi)部機制的優(yōu)化管理和業(yè)務(wù)、營銷、采購等多個部門。有線電視行業(yè)自身要加強內(nèi)部的經(jīng)營管理，做好科學(xué)全面的測算與評估，要進行深入細致的稅務(wù)籌劃，甚至涉及企業(yè)的資產(chǎn)重組，對進項、銷項進行結(jié)構(gòu)性調(diào)整，才能分享到國家減稅政策的蛋糕。就山東廣電網(wǎng)絡(luò)有限公司來說，實行“營改增”之后，可抵扣的進項稅的支出就主要有：有線電視網(wǎng)絡(luò)改造所耗用的工程物資和工程款、有線數(shù)字電視安裝材料、有線數(shù)字電視機頂盒以及其他生產(chǎn)開支。此外，在實行“營改增”之前所取得合法增值稅專用發(fā)票的可抵扣進項稅的支出的進項稅也有可能抵扣，而其前提是已到稅務(wù)機關(guān)認證或尚未超過認證期。這些都需要合理的規(guī)劃，才能更好地發(fā)揮“營改增”的效益。

（三）對企業(yè)會計核算的影響分析

營改增后廣電行業(yè)在會計核算方面，需關(guān)注如何基于《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)范廣電行業(yè)收入的確認、計量和報告，如實反映企業(yè)的經(jīng)營成果，提高財務(wù)信息質(zhì)量等問題。

1.廣電行業(yè)收入的多樣性和復(fù)雜性

目前，數(shù)字電視運營商的收入主要有傳統(tǒng)的有線電視基本收視維護費收入、付費頻道收入、互動點播收入、落地費收入、新建房屋有線電視配套建設(shè)費收入、機頂盒銷售收入、寬帶業(yè)務(wù)收入。新媒體業(yè)務(wù)的收入有手機電視業(yè)務(wù)、互聯(lián)網(wǎng)電視業(yè)務(wù)、向互聯(lián)網(wǎng)輸出視頻流媒體服務(wù)、新媒體廣告的收入等。廣電行業(yè)收入的多樣性，也表現(xiàn)其復(fù)雜性的一面，首先，廣電行業(yè)的大多數(shù)收入，不是實物形式的銷售，而是提供一種特定服務(wù)；其次，即使是服務(wù)，有按服務(wù)周期收費的，也有按次計費或按數(shù)據(jù)流量計費等。

2.廣電行業(yè)收入的確認原則

廣電行業(yè)的收入雖然具有復(fù)雜性，但其確認必須符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》的5個條件，即：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制；（3）收入的金額能夠可靠的計量；（4）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（5）相關(guān)已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠的計量。

3.根據(jù)不同的資費政策采取不同的會計核算和計稅方案

數(shù)字電視業(yè)務(wù)的多樣性決定了數(shù)字電視收入核算的復(fù)雜性。以山東廣電網(wǎng)絡(luò)威海有限公司為例，在保證數(shù)字電視基本收視費的基礎(chǔ)上，大力推廣互動電視和高清電視，推出了各種形式的套餐服務(wù)。這些套餐大致歸類為：

（1）向用戶一次性收取一定金額的費用，實際操作中會存在多種不同價格的套餐，對應(yīng)不同的服務(wù)內(nèi)容，套餐要求用戶承諾連續(xù)使用一定年限的指定服務(wù)，通常情況下，為了提升高清普及率，維系現(xiàn)有基礎(chǔ)服務(wù)市場，取得的套餐收入往往遠低于機頂盒的零售價加服務(wù)費的收入合計金額。這時我們需要確定機頂盒的開票價格。以機頂盒的開票價格大于等于采購成本為拆分原則，剩余部分作為基本收視服務(wù)費和付費頻道的價格，來確認各自的收入。

（2）為提高數(shù)字電視用戶的續(xù)費率，對于以積分兌換實物的用戶，提供贈品視同銷售。

按照《增值稅暫行條例實施細則》第四條的規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人視同銷售貨物。因此，企業(yè)以積分兌換形式贈送的實物，應(yīng)視同銷售貨物。視同銷售是在會計上不作為銷售核算，而稅收上作為銷售，確認應(yīng)交稅金的商品、勞務(wù)或服務(wù)的轉(zhuǎn)移行為。

三、應(yīng)對“營改增”的對策建議

（一）強化企業(yè)會計核算

首先是培養(yǎng)財務(wù)管理人員，定期組織對最新法律法規(guī)的研究學(xué)習(xí)，以保證從業(yè)人員的知識更新跟得上政策的發(fā)展變化，建立內(nèi)部審計制度，配備精通會計業(yè)務(wù)的人員，實時檢查會計人員對自身崗位職能的履行情況和作業(yè)規(guī)范情況，保持會計核算水平的穩(wěn)定與提高；其次是加強全面預(yù)算管理，規(guī)范預(yù)算收支活動，實現(xiàn)預(yù)算管理科學(xué)化、規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化，確保廣電網(wǎng)絡(luò)公司資金有效安全運行，提高資金使用效益；再次是統(tǒng)一管理，重組后的廣電網(wǎng)絡(luò)公司應(yīng)該將原來各個單位或部門的資源進行整合，特別應(yīng)該注意將原來各項財務(wù)數(shù)據(jù)化零為整，實行統(tǒng)一集團化財務(wù)管控，提高企業(yè)資金利用效率，并選擇相應(yīng)的金融機構(gòu)設(shè)置賬戶，對下屬分公司的資金流動進行有效地管理；最后是建立完善的采購管理模式，遵守相關(guān)的政府采購法律法規(guī)，構(gòu)建較為完善的采購機制。比如山東廣電網(wǎng)絡(luò)公司正在開發(fā)的供應(yīng)鏈系統(tǒng)，集團嚴(yán)選供應(yīng)商資質(zhì)，積極獲取增值稅發(fā)票的行為，不僅使自身享受到減稅效應(yīng)，而且對打通產(chǎn)業(yè)增值稅鏈條、積極推廣營改增起到了積極的促進作用。

（二）充分利用稅收抵扣政策

首先，先解決遺留問題，以“應(yīng)抵盡抵”為原則，實現(xiàn)分公司增值稅進項稅的充分抵扣，降低稅負。只有營改增后的費用才可以抵扣稅金，盡早簽訂共享租賃、維保等合同并盡快結(jié)算，避免營改增后承擔(dān)歷史稅金。加大付款時對所取得憑證的審核，凡屬于繳納增值稅的業(yè)務(wù)，均應(yīng)要求業(yè)務(wù)部門取得增值稅專用發(fā)票等法定增值稅扣稅憑證，并及時交財務(wù)部門認證和抵扣申報。其次，應(yīng)要求采購部門向具有增值稅一般納稅人資格的供應(yīng)商進行采購，若向具有增值稅小規(guī)模納稅人資格的供應(yīng)商采購，則會導(dǎo)致無進項稅可抵扣或可抵扣進項稅額變小，使企業(yè)稅負增加。同時，可適度加大對有線電視網(wǎng)絡(luò)技改和研發(fā)投入以及增加機器設(shè)備等固定資產(chǎn)的購置量，充分用好“營改增”后購置固定資產(chǎn)所支付的進項稅稅額可以直接在當(dāng)期抵扣這一稅收政策。最后，要充分用好當(dāng)我省出臺的財政扶持政策，及時按財政扶持相關(guān)文件的要求向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)和財政部門報送《營業(yè)稅改征增值稅試點企業(yè)稅負變化申報表》、《營業(yè)稅改征增值稅試點企業(yè)財政補助申請表》等相關(guān)資料，通過申請財政補助資金來抵消因稅改而帶來的不利影響。

（三）規(guī)范發(fā)票管理和使用

在我國以票控稅的征管方式下，不規(guī)范使用發(fā)票會給企業(yè)帶來直接的涉稅風(fēng)險，而增值稅專用發(fā)票管理一旦出現(xiàn)問題，企業(yè)負責(zé)人和財務(wù)管理人員還有可能觸及刑法，并可能招致嚴(yán)厲的刑事處罰。因此，集團制定了發(fā)票開具、領(lǐng)用、使用和核銷的管理制度，并配備了專人專崗管理專票。一方面要加強對采購商品或勞務(wù)時進項票的規(guī)定：為最大限度獲得抵扣，供貨商或提供勞務(wù)方必須是一般納稅人；原供貨商是小規(guī)模納稅人的，去稅局代開專票。集采及購進節(jié)目、機頂盒配對費的發(fā)票抬頭由集團變?yōu)榉止?，集采及購進節(jié)目的發(fā)票由增值稅普票變?yōu)樵鲋刀悓Ｆ?。另一方面，加強對銷售商品或勞務(wù)時銷項發(fā)票的規(guī)定，對個人收取有線電視收視費，開增值稅普票或定額票；對單位收取有線電視收視費，視對方情況，開具增值稅普票或?qū)Ｆ?。銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收取銷售款項或者取得銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。如有預(yù)收款項，為貨物發(fā)出的當(dāng)天。

（四）加強內(nèi)部梳理優(yōu)化

首先，與供應(yīng)商之間流程的改變。根據(jù)增值稅的抵扣需要，集團與供應(yīng)商簽訂的合同中約定發(fā)票直接開給分公司，原材料的暫估和）中暫估放在分公司。集團公司集中支付不變，并在合同中載明：集團與供應(yīng)商簽訂的合同中約定發(fā)票直接開給分公司，款項由集團公司集中支付。其次，定價機制的優(yōu)化。招標(biāo)時，就明確供應(yīng)商的性質(zhì)，修訂供應(yīng)商的合同樣本，明確供應(yīng)商為一般納稅人，提供貨發(fā)票為增值稅專用發(fā)票，明確價稅條款?！盃I改增”后，在支付款項總額不變的情況下，意味著服務(wù)價款降低。要求企業(yè)市場人員要與財稅、法務(wù)部門進行充分的溝通，在商業(yè)談判及合同簽訂過程中，應(yīng)與服務(wù)商明確具體價款，預(yù)防產(chǎn)生糾紛。最后，市場部全面梳理，優(yōu)化套餐，夯實收入質(zhì)量。營改增后銷項稅額計算取決于計稅收入的大小，市場部應(yīng)全面梳理收入質(zhì)量較差的產(chǎn)品、套餐，考慮優(yōu)化調(diào)整方案，借營改增機會夯實收入質(zhì)量，確保利潤最大化。為了避免視同銷售，市場部在客戶關(guān)系維系方面減少贈送實物或其他服務(wù)行為，改為贈送服務(wù)，同時通過折扣模式進行處理，將價款與折扣額分別列示在同一張發(fā)票上。