劉佳

摘 要：本文根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2015年第59號，對于新辦企業(yè)認(rèn)定或登記為一般納稅人前進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣問題，從抵扣資格、抵扣憑證、抵扣時(shí)限、抵扣賬務(wù)處理和抵扣風(fēng)險(xiǎn)提示等五個方面進(jìn)行分析討論，以便為納稅人進(jìn)行相關(guān)實(shí)務(wù)操作提供參考。

關(guān)鍵詞：新辦企業(yè)；一般納稅人；進(jìn)項(xiàng)稅額；抵扣

新設(shè)立的企業(yè)，從辦理稅務(wù)登記到開始生產(chǎn)經(jīng)營，往往要經(jīng)過一定的籌建期，如基礎(chǔ)建設(shè)、購買設(shè)備和材料、建賬建制等。在此期間，企業(yè)會取得一定數(shù)量的增值稅扣稅憑證。如果企業(yè)在籌建期間未能及時(shí)認(rèn)定為一般納稅人，存在一段時(shí)期的小規(guī)模納稅人狀態(tài)，那么其取得的增值稅扣稅憑證能否抵扣、如何抵扣呢？2015年8月19日，國家稅務(wù)總局出臺的《關(guān)于納稅人認(rèn)定或登記為一般納稅人前進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的公告》（以下簡稱“59號公告”）給出了解釋，本文從實(shí)務(wù)角度就這一問題進(jìn)行探討，以供納稅人參考。

一、抵扣資格判斷

59號公告適用范圍是雖然存在一段時(shí)間的小規(guī)模納稅人狀態(tài)，但在此期間并未開展生產(chǎn)經(jīng)營取得收入，并且未按照銷售額和征收率簡易計(jì)算應(yīng)納稅額申報(bào)繳納增值稅的納稅人。

例如：S公司成立于2014年9月，2014年9月至2015年7月一直處于籌建期，未取得生產(chǎn)經(jīng)營收入，并且直到2015年8月1日才認(rèn)定為增值稅一般納稅人。2014年10月從境外進(jìn)口設(shè)備80萬元，稅額13.6萬元；2014年11月發(fā)生運(yùn)輸費(fèi)用5萬元，稅額0.55萬元；2015年6月購進(jìn)原材料50萬元，稅額8.5萬元，各業(yè)務(wù)均在發(fā)生當(dāng)月取得抵扣憑證。那么，如果S公司未按照簡易方法計(jì)算并申報(bào)增值稅，即在取得一般納稅人資格之前，增值稅均為零申報(bào)，則該公司具備抵扣資格；如果已按小規(guī)模納稅人進(jìn)行增值稅申報(bào)，則該公司不具備抵扣資格。

二、抵扣憑證分析

目前增值稅扣稅憑證包括增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和銷售發(fā)票、稅收繳款憑證等。納稅人取得的增值稅扣稅憑證只有在符合法律、行政法規(guī)或者稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的情況下，其進(jìn)項(xiàng)稅額才可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

因此，S公司需要對籌建期間取得的發(fā)票進(jìn)行甄別，對于設(shè)備和原材料采購支出、運(yùn)輸費(fèi)支出，要分析是否取得相應(yīng)的海關(guān)專用繳款書、增值稅專用發(fā)票和貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，發(fā)票填開是否符合發(fā)票管理辦法，增值稅專用發(fā)票的使用是否符合規(guī)定，以判斷扣稅憑證抵扣的合法性。

三、抵扣時(shí)限處理

假如S公司取得的憑證均符合抵扣規(guī)定，則在辦理認(rèn)證或稽核比對時(shí)，會因憑證類型、期限不同而在處理方式上有所區(qū)別。

對于海關(guān)專用繳款書，開具時(shí)間為2014年10月，而S公司一般納稅人資格生效時(shí)間為2015年8月1日，客觀原因造成S公司不能在發(fā)票開具之日起180日申請稽核比對，因此S公司可根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告》，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《逾期增值稅扣稅憑證抵扣申請單》、增值稅扣稅憑證逾期情況說明、逾期增值稅扣稅憑證電子信息和逾期增值稅扣稅憑證復(fù)印件等資料，申請辦理逾期抵扣。對于比對相符的，S公司可抵扣相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額。對于貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，開具時(shí)間為2014年11月，同樣屬于因客觀原因未能在發(fā)票開具之日起180日內(nèi)辦理認(rèn)證，因此S公司需要按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于推行增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級版有關(guān)問題的公告》規(guī)定的程序，填開《開具紅字貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票信息表》，并由銷售方納稅人開具紅字增值稅專用發(fā)票后重新開具藍(lán)字增值稅專用發(fā)票，S公司憑該藍(lán)字發(fā)票進(jìn)行認(rèn)證抵扣。對于增值稅專用發(fā)票，開具時(shí)間為2015年6月，在S公司取得一般納稅人資格后，距發(fā)票開具之日不足180日，仍處于發(fā)票抵扣期限，因此S公司可在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

四、抵扣賬務(wù)處理

由于S公司在取得發(fā)票時(shí)處于小規(guī)模納稅人狀態(tài)，將進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)或者費(fèi)用，因此需要調(diào)整相應(yīng)賬務(wù)處理，沖減對應(yīng)的資產(chǎn)或費(fèi)用，并在“應(yīng)交稅費(fèi)—待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目反映，分錄為：借記“應(yīng)交稅費(fèi)—待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”，貸記“固定資產(chǎn)”、“原材料”或其他相關(guān)科目。待抵扣憑證認(rèn)證通過或比對相符后，再做分錄：借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)—待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。

五、抵扣風(fēng)險(xiǎn)提示

新辦企業(yè)取得一般納稅人資格之前進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題，涉及細(xì)節(jié)較多，本文將抵扣時(shí)需要注意的問題歸納如下：

第一，準(zhǔn)確核算收入情況。納稅人應(yīng)該按照有關(guān)會計(jì)制度的規(guī)定真實(shí)記錄和準(zhǔn)確核算經(jīng)營成果，按照稅法的規(guī)定審慎履行納稅義務(wù)。納稅人通過隱瞞收入（如通過稅收籌劃或簽訂虛假合同等手段延遲確認(rèn)收入）促成“未取得生產(chǎn)經(jīng)營收入，未按照銷售額和征收率簡易計(jì)算應(yīng)納稅額申報(bào)繳納增值稅”條件的，不具備抵扣資格。

第二，準(zhǔn)確把握抵扣期限。59號公告僅對增值稅專用發(fā)票和海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書無法辦理認(rèn)證或者稽核比對問題作出規(guī)定，但實(shí)際上，農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或銷售發(fā)票和稅收繳款憑證本身并未有抵扣期限的規(guī)定，因此，符合條件企業(yè)如果在籌建期取得以上憑證，仍可按規(guī)定抵扣。同時(shí)，企業(yè)取得一般納稅人資格后，若有仍在抵扣期限內(nèi)的發(fā)票，需要在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證或稽核比對，以避免逾期抵扣帶來的風(fēng)險(xiǎn)和可能導(dǎo)致的損失。

此外，進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的賬務(wù)處理，還可能影響部分資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)或費(fèi)用列支情況，因而企業(yè)還需要判斷抵扣事項(xiàng)對于所得稅申報(bào)的影響。

參考文獻(xiàn)：

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[2]國家稅務(wù)總局.關(guān)于《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人認(rèn)定或登記為一般納稅人前進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的公告》的解讀[J].《會計(jì)師》2015，（16）.