尹亞濤

【摘 要】進(jìn)行財(cái)政資金績效審計(jì)是公眾對(duì)公共資源進(jìn)行監(jiān)督的需要，是審計(jì)自身發(fā)展的要求，是國家科學(xué)、正確制定各項(xiàng)宏觀政策的依據(jù)，更是現(xiàn)代政府審計(jì)發(fā)展的必然趨勢。但由于財(cái)政資金數(shù)量眾多，項(xiàng)目類型復(fù)雜，財(cái)政資金績效審計(jì)對(duì)象千差萬別，因此整體把握難度較大，該文將對(duì)我國的財(cái)政資金績效審計(jì)的目標(biāo)、內(nèi)容重點(diǎn)、方式方法、評(píng)價(jià)體系、風(fēng)險(xiǎn)及防范進(jìn)行初步探討。

【關(guān)鍵詞】財(cái)政資金；績效審計(jì)；探討

近年來，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國審計(jì)機(jī)關(guān)也逐漸認(rèn)識(shí)到了績效審計(jì)的重要性。但由于種種原因，我國的績效審計(jì)發(fā)展緩慢，且不均衡。實(shí)施財(cái)政資金績效審計(jì)是社會(huì)公眾對(duì)公共資源實(shí)行有效監(jiān)督的需要，是國家不斷完善投資管理體制、正確制定各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)政策的需要，也是促進(jìn)審計(jì)自身發(fā)展的需要，符合國際現(xiàn)代政府審計(jì)發(fā)展的趨勢。但如何在財(cái)政預(yù)算執(zhí)行審計(jì)中嘗試財(cái)政資金績效審計(jì)，特別是如何掌握其審計(jì)重點(diǎn)，是至關(guān)重要的，下面就財(cái)政資金績效審計(jì)作一下初步探討。

一、績效審計(jì)的發(fā)展背景

績效審計(jì)，歐美發(fā)達(dá)國家早在上個(gè)世紀(jì)四、五十年代其政府審計(jì)就開始進(jìn)入了以績效審計(jì)為中心，績效審計(jì)與財(cái)務(wù)審計(jì)并存的現(xiàn)代審計(jì)發(fā)展階段。上世紀(jì)80年代，在最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織的推動(dòng)下，許多政府國家審計(jì)將績效審計(jì)放在突出的位置，有的國家審計(jì)機(jī)關(guān)甚至拿出三分之二力量進(jìn)行政府績效審計(jì)，印度等亞洲國家和地區(qū)積極探索績效審計(jì)方式，開展績效審計(jì)活動(dòng)。目前，我國只在審計(jì)署和一些發(fā)達(dá)地區(qū)的審計(jì)機(jī)關(guān)針對(duì)財(cái)政專項(xiàng)資金和大型公共投資項(xiàng)目開展了績效審計(jì)的嘗試，取得了較好的社會(huì)反響，但仍不能滿足社會(huì)公眾對(duì)公共資金績效性高度關(guān)注的要求。

二、財(cái)政資金績效審計(jì)的目標(biāo)

審計(jì)目標(biāo)是在一定的歷史環(huán)境下，人們通過審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)所期望達(dá)到的境地或最終結(jié)果。任何審計(jì)項(xiàng)目都必須有明確的審計(jì)目標(biāo)，這是確保每項(xiàng)審計(jì)工作有的放矢的前提條件。根據(jù)《規(guī)劃》關(guān)于績效審計(jì)“以揭露嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)或績效低下和國有資產(chǎn)流失問題為重點(diǎn)，以促進(jìn)提高財(cái)政資金使用績效和管理水平為主要目標(biāo)”的總體要求，財(cái)政績效審計(jì)的目標(biāo)應(yīng)該是績效審計(jì)總體目標(biāo)在財(cái)政審計(jì)中的具體化和個(gè)性化體現(xiàn)。具體講，財(cái)政資金效益審計(jì)目標(biāo)通常大致情況下包括5個(gè)方面：一是一檢查內(nèi)控制度有效性和健全性為基礎(chǔ)，強(qiáng)化內(nèi)部控制的管理；二是以財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)為主線，規(guī)范財(cái)政管理；三是以揭露財(cái)政管理體制缺陷、損失浪費(fèi)、決策失誤等問題為重點(diǎn)，堵塞漏洞；四是以評(píng)價(jià)財(cái)政資金績效為核心，充分發(fā)揮資金使用效益最大化；五是以服務(wù)為目的，提供科學(xué)詳細(xì)的決策依據(jù)。

財(cái)政資金效益審計(jì)的目標(biāo)體現(xiàn)在評(píng)價(jià)財(cái)政資金管理使用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的實(shí)現(xiàn)程度，即通俗的將就是堅(jiān)持政府投入資金是否有效利用，支出效率是否高效，是否達(dá)到預(yù)期目的，并提出合理的、科學(xué)的建議。也是考核政府的重要依據(jù)。經(jīng)濟(jì)性評(píng)估反映政府樹立成本的意識(shí)，節(jié)約開支，用有限的資金多辦實(shí)事、好事；效率性評(píng)估反映政府的投入產(chǎn)出比；效果性評(píng)估反映工作最終結(jié)果，包括經(jīng)濟(jì)價(jià)值和社會(huì)價(jià)值的完成，人民和社會(huì)是否滿意。因此，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)和效益審計(jì)結(jié)合起來，全面履行審計(jì)監(jiān)督的職責(zé)。

從我國實(shí)施情況看，財(cái)政績效審計(jì)還處于起步階段，需要循序漸進(jìn)、穩(wěn)步推進(jìn)，經(jīng)歷以下幾個(gè)階段：一是公共資源支出經(jīng)濟(jì)性審計(jì)階段，即初級(jí)階段。在此階段應(yīng)立足財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)，掌握影響公共資源支出績效問題的基礎(chǔ)上，探索財(cái)政績效審計(jì)，圍繞“經(jīng)濟(jì)性”，重點(diǎn)放在財(cái)政資金的節(jié)約上。二是全面財(cái)政績效審計(jì)階段，即提高階段。該階段要在“吸收精華、去其糟粕”基礎(chǔ)上，建立符合我國審計(jì)國情的財(cái)政績效審計(jì)制度，將初級(jí)階段的無體系財(cái)政績效審計(jì)發(fā)展成為適應(yīng)中國審計(jì)體制的全新績效審計(jì)模式。三是升華階段即基于提高階段的全面的效果性財(cái)政績效審計(jì)。中心內(nèi)容是全面、客觀地評(píng)價(jià)財(cái)政支出的社會(huì)經(jīng)濟(jì)績效，最終體現(xiàn)財(cái)政支出的預(yù)期目標(biāo)與實(shí)際結(jié)果的吻合性或接近度。

三、財(cái)政資金績效審計(jì)的內(nèi)容及重點(diǎn)

財(cái)政審計(jì)是考核政府績效的一項(xiàng)重要內(nèi)容。評(píng)估一個(gè)政府的績效，不是看它投入多少資源，做了多少工作，而是要考核它所做的工作在多大程度上滿足了社會(huì)、企業(yè)、公眾的需求。在目前的公共財(cái)政體制下，財(cái)政管理的重點(diǎn)在于財(cái)政支出，那么，財(cái)政審計(jì)就必須研究財(cái)政公共支出，針對(duì)公共支出的內(nèi)容和特點(diǎn)有重點(diǎn)地開展財(cái)政資金績效審計(jì)。我國財(cái)政公共支出的范圍主要包括以下幾個(gè)方面：一是收入分配調(diào)節(jié)領(lǐng)域支出，重點(diǎn)解決各地政府財(cái)政能力均等化問題；二是公共投資領(lǐng)域支出，包括公共設(shè)施和基礎(chǔ)設(shè)施，自然壟斷產(chǎn)業(yè)，高風(fēng)險(xiǎn)、高技術(shù)產(chǎn)業(yè)，農(nóng)業(yè)這種弱質(zhì)和有風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)業(yè)等；三是事業(yè)發(fā)展領(lǐng)域支出，包括公共預(yù)算保證的全額或差額事業(yè)單位的事業(yè)發(fā)展領(lǐng)域支出；四是政權(quán)建設(shè)領(lǐng)域支出 ，包括國家立法、司法、行政管理、國防等部門和機(jī)構(gòu)的一般公共服務(wù)支出。

在上述財(cái)政績效審計(jì)內(nèi)容中應(yīng)該確定以下幾個(gè)重點(diǎn)：一是以公共部門行政管理成本為審計(jì)重點(diǎn)。實(shí)施行政運(yùn)行成本審計(jì)要關(guān)注與運(yùn)行成本相關(guān)的事項(xiàng)進(jìn)行審查，科學(xué)系統(tǒng)的評(píng)價(jià)績效性，并拓展到部門的任務(wù)完成情況，將績效審計(jì)的成本轉(zhuǎn)化為管理的成果，抑制行政運(yùn)行成本的超計(jì)劃增長。二是以財(cái)政支出管理為審計(jì)重點(diǎn)。要始終堅(jiān)持“管理出績效”的思想，實(shí)現(xiàn)由最初規(guī)范財(cái)政部門自身行為到促進(jìn)財(cái)政轉(zhuǎn)變以支出管理為重點(diǎn)，不斷建立和完善與公共財(cái)政相適應(yīng)的配套財(cái)政管理制度的目標(biāo)。三是以公共投資建設(shè)項(xiàng)目為審計(jì)重點(diǎn)。對(duì)固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目的前期規(guī)劃、設(shè)計(jì)、概算及決算全過程跟蹤進(jìn)行審計(jì)，促進(jìn)科學(xué)決策，降低工程成本，減少損失浪費(fèi)和決策失誤，提高資金使用效益。四是以財(cái)政轉(zhuǎn)移支付資金和各級(jí)政府安排專項(xiàng)資金為審計(jì)重點(diǎn)。促進(jìn)財(cái)政及有關(guān)部門配套和細(xì)化管理制度，發(fā)揮有限資金的社會(huì)經(jīng)濟(jì)效果。

四、財(cái)政資金績效審計(jì)的程序和方法

我國的財(cái)政資金績效審計(jì)還處于探索階段，審計(jì)方法還沒有固定的模式，因而必須根據(jù)審計(jì)對(duì)象和審計(jì)項(xiàng)目的具體特點(diǎn)，靈活運(yùn)用適合財(cái)政資金績效審計(jì)的方式方法，目的是為取得審計(jì)證據(jù)，完成審計(jì)任務(wù)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。財(cái)政資金績效審計(jì)的程序可以分為以下四個(gè)階段：

1.立項(xiàng)和計(jì)劃

這一階段主要包括三項(xiàng)工作：一是選擇審計(jì)項(xiàng)目，編制審計(jì)機(jī)關(guān)的年度審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃；二是開展審前調(diào)查，其結(jié)果一方面作為是否立項(xiàng)的依據(jù)；另一方面也是編制審計(jì)方案的依據(jù)；三是編制審計(jì)方案。在國外的績效審計(jì)中，這一階段一般要占整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的三分之一時(shí)間。

2.確定項(xiàng)目的效果目標(biāo)及評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

項(xiàng)目支出效果大致可分為三個(gè)層次，一是指項(xiàng)目進(jìn)行管理和實(shí)施的內(nèi)部效果；二是指項(xiàng)目對(duì)象所產(chǎn)生影響的外部效果；三是指項(xiàng)目對(duì)社會(huì)產(chǎn)生的宏觀效果，即社會(huì)效果。在項(xiàng)目存在多個(gè)目標(biāo)的情況下，可盡量選擇權(quán)威性、主流性目標(biāo)作為評(píng)價(jià)依據(jù)。為了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，將目標(biāo)和指標(biāo)體系與被審計(jì)單位高層進(jìn)行充分溝通，達(dá)成共識(shí)。實(shí)施過程中，總目標(biāo)可以分解成若干個(gè)分目標(biāo)，分步評(píng)價(jià)實(shí)施。

3.收集數(shù)據(jù)，分析信息，測算指標(biāo)，評(píng)價(jià)結(jié)果

審計(jì)實(shí)施開始后，對(duì)所需要的信息數(shù)據(jù)進(jìn)行收集，根據(jù)審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系測算的需要，對(duì)信息進(jìn)行分析，效果目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度主要通過信息數(shù)據(jù)的分析和測算來反映的。但應(yīng)注意指標(biāo)數(shù)據(jù)所反映的現(xiàn)象與項(xiàng)目的活動(dòng)之間的關(guān)聯(lián)性，容易導(dǎo)致錯(cuò)誤的評(píng)價(jià)結(jié)論，誤導(dǎo)決策者和信息使用者。

4.審計(jì)結(jié)果的形成

審計(jì)完成后，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)該依照國家審計(jì)準(zhǔn)則的要求出具報(bào)告，并將報(bào)告提供給決策者。根據(jù)政府績效審計(jì)所形成的審計(jì)成果，審計(jì)結(jié)果應(yīng)上報(bào)各級(jí)人大機(jī)構(gòu)以及其他決策機(jī)構(gòu)，送同級(jí)政府機(jī)關(guān)或被審計(jì)機(jī)構(gòu)的上級(jí)主管部門，為決策提供重要的依據(jù)，發(fā)揮審計(jì)促進(jìn)發(fā)展的作用，推動(dòng)依法治國。

五、財(cái)政資金績效審計(jì)評(píng)價(jià)方法、原則及標(biāo)準(zhǔn)

1.財(cái)政支出績效評(píng)價(jià)方法

在審計(jì)實(shí)踐中，針對(duì)績效形式總結(jié)出了兩種分析模型，一是關(guān)于直接經(jīng)濟(jì)模型的“投入產(chǎn)出”評(píng)價(jià)模型；二是關(guān)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)績效的“投入效果”或“投入產(chǎn)出效果”的評(píng)價(jià)模型。

對(duì)于經(jīng)濟(jì)建設(shè)類等經(jīng)濟(jì)支出，測算直接投入和產(chǎn)出較為直觀，使用“投入產(chǎn)出”績效評(píng)價(jià)模型較為普遍，應(yīng)用較為廣泛。財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)指標(biāo)在通用的財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)基礎(chǔ)上，運(yùn)用財(cái)務(wù)比率分析法基本可以實(shí)現(xiàn)。但業(yè)務(wù)評(píng)價(jià)指標(biāo)需要進(jìn)行創(chuàng)新才能實(shí)現(xiàn)。如項(xiàng)目生態(tài)考核，生態(tài)指標(biāo)應(yīng)征求有關(guān)部門及專家意見等。對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生、社會(huì)保障等公益性支出，由于財(cái)政公共性的特點(diǎn)，公益性支出的社會(huì)績效遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于經(jīng)濟(jì)價(jià)值。在評(píng)價(jià)價(jià)指標(biāo)的選擇上，不能通過單一的、微觀的指標(biāo)進(jìn)行反應(yīng)，而需要較為大型的綜合指標(biāo)才能科學(xué)的、合理的完成績效評(píng)價(jià)，即堅(jiān)持“宏觀績效指標(biāo)為主，微觀績效指標(biāo)為輔”原則進(jìn)行評(píng)價(jià)。同時(shí)，還有考慮不同部門、不同任務(wù)的目標(biāo)差異較大，所運(yùn)用的績效評(píng)價(jià)方法也不盡相同。

2.財(cái)政資金績效評(píng)價(jià)的原則及標(biāo)準(zhǔn)

財(cái)政支出績效評(píng)價(jià)的堅(jiān)持3個(gè)原則：一是簡易合理原則，根據(jù)財(cái)政支出項(xiàng)目的特點(diǎn)，選擇簡易、合理的評(píng)價(jià)方法，評(píng)價(jià)的指標(biāo)要簡潔明顯，易于操作、容易判斷；二是科學(xué)完整原則，確定的評(píng)價(jià)指標(biāo)要符合被審計(jì)單位實(shí)際情況，兼顧差別，全面準(zhǔn)確的反映支出規(guī)模、使用重點(diǎn)及綜合績效；三是客觀公正原則，使用的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)必須是真實(shí)可靠，建立在財(cái)政財(cái)務(wù)收支真實(shí)性、合法性審計(jì)基礎(chǔ)上。

財(cái)政支出績效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)可分為兩類。一是強(qiáng)制性標(biāo)準(zhǔn)，包含法律法規(guī)或行業(yè)正式公布的部分標(biāo)準(zhǔn)，這部分標(biāo)準(zhǔn)是使用最多也是風(fēng)險(xiǎn)最小的標(biāo)準(zhǔn)。二是參考性標(biāo)準(zhǔn)，包含專業(yè)機(jī)構(gòu)研究或行業(yè)或地區(qū)平均水平和先進(jìn)水平等公認(rèn)的實(shí)踐標(biāo)準(zhǔn)或?qū)崉?wù)標(biāo)準(zhǔn)、部分國家的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)、可行性報(bào)告等，參考標(biāo)準(zhǔn)對(duì)被審計(jì)單位來說不具有強(qiáng)制性，但有著指導(dǎo)或借鑒意義，對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行績效評(píng)價(jià)具有重要的參考價(jià)值。

六、財(cái)政資金績效審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)及防范

由于財(cái)政資金績效評(píng)價(jià)審計(jì)中的不確定因素，可能會(huì)產(chǎn)生審計(jì)結(jié)論和實(shí)際情況不符的情況，使審計(jì)的主、客體會(huì)受到負(fù)面的影響，會(huì)產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?？冃徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)存在以下5個(gè)方面：一是被審計(jì)機(jī)構(gòu)和項(xiàng)目的預(yù)期法定目標(biāo)難以確定。二是依據(jù)的信息和資料缺乏可靠性。財(cái)政資金績效審計(jì)評(píng)價(jià)所依據(jù)的資料包括機(jī)構(gòu)和項(xiàng)目的會(huì)計(jì)資料，也包括通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以外的各種途徑和方法收集的信息和資料。三是存在越權(quán)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。四是評(píng)價(jià)體系和審計(jì)程序不統(tǒng)一而導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。五是審計(jì)獨(dú)立性得不到保證導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。

七、結(jié)語

我國的財(cái)政資金績效審計(jì)體制還不夠完善，審計(jì)的意識(shí)和觀念不足，審計(jì)的范圍小，重點(diǎn)不突出，審計(jì)的質(zhì)量相對(duì)不高。我們要做的是轉(zhuǎn)變觀念，增強(qiáng)意識(shí)，擴(kuò)大審計(jì)范圍，完善方法和體制，提高審計(jì)人員的綜合素質(zhì)，這樣才能促進(jìn)我國財(cái)政資金績效審計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。

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