袁笑忱

摘 要：上市公司的內(nèi)部控制是否健全，直接影響到會計信息質(zhì)量的好壞，關(guān)系到投資者的投資決策。因此，上市公司是否有完善的內(nèi)部控制以及是否能夠得到有效的執(zhí)行，日益受到監(jiān)管機構(gòu)和投資者的重視。而投資者據(jù)以判斷上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量的高低來源于上市公司披露的信息，但我國的上市公司在內(nèi)部控制信息披露方面還存在很多問題，需要迫切的得到解決。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；基本規(guī)范；信息披露

對內(nèi)部控制信息的披露，我國開始實行的時間較短，它的各種規(guī)范還不太健全，各監(jiān)管機構(gòu)以及上市公司本身對內(nèi)部控制信息披露問題也沒有引起足夠的重視。

2008年6月，由財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會五部委組織召開了企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范發(fā)布會，會議頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，就企業(yè)如何進行企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范做出了部署，并確定自2009年7月1日起開始實施。要求上市公司對內(nèi)部控制自我評價的有效性以及年度自我評價報告予以披露，內(nèi)部控制的有效性可聘請會計師事務(wù)所進行審計，標志著我國內(nèi)部控制規(guī)范體系的建立。

2011 年1 月1 日，該規(guī)范對境內(nèi)外同時上市的公司開始實施，2012 年1 月1 日，將范圍擴大到滬深兩所主板上市的公司進行實施，并要求中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司擇機實施。盡管各監(jiān)管機構(gòu)對內(nèi)部控制信息的披露日益重視，大多上市公司基本能夠按照規(guī)定對內(nèi)部控制信息進行披露，但披露質(zhì)量仍維持在初步水平。

一、我國上市公司內(nèi)部控制信息披露存在的問題

（一）公司治理結(jié)構(gòu)的不完善是內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量不佳的根源

目前，在我國的上市公司中，公司治理結(jié)構(gòu)還有待完善，有些公司股權(quán)高度集中，國有股持股比例極高，“一股獨大”現(xiàn)象嚴重。 在股權(quán)高度集中的情況下，大股東控制了董事會，導(dǎo)致中小股東的正當(dāng)權(quán)益被壓制，缺少了應(yīng)有的對公司內(nèi)部控制的監(jiān)督，嚴重影響了內(nèi)部控制報告的真實性。

有些上市公司的股權(quán)主要集中在一個或幾個人手里，這些都使得上市公司易于被操控，內(nèi)部控制集權(quán)現(xiàn)象嚴重，董事會成員大多由控股股東委派。盡管目前我國上市公司實行了獨立董事制度，但獨立董事通常授意于控股股東，嚴重影響了獨立董事獨立的表達自己的意見和建議，不僅降低了信息披露的質(zhì)量，而且嚴重損壞了外部投資者的權(quán)益。

再有，公司在實際披露內(nèi)部控制信息時，管理層考慮到較差的內(nèi)部控制信息的披露會影響到公司的經(jīng)營業(yè)績以及切身的經(jīng)濟利益，為了避免自己的利益免受損失，也制約了內(nèi)部控制信息的如實披露。

（二）法規(guī)不健全使得內(nèi)部控制信息披露缺乏依據(jù)

為了適應(yīng)我國內(nèi)部控制的發(fā)展，雖出臺了一系列針對內(nèi)部控制的規(guī)范，但是這些規(guī)范要求并沒有對內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容、范圍和格式等做出明確的規(guī)定。

同時，由于各部門頒布的關(guān)于內(nèi)部控制信息披露規(guī)范要求和有關(guān)法律法規(guī)之間并不銜接，甚至存在沖突，相關(guān)部門頒布的文件，實質(zhì)內(nèi)容相似但又不同，同一上市公司可能適用不同的標準，這些都直接導(dǎo)致上市公司在內(nèi)部控制信息披露時，比較隨意，呈現(xiàn)出形式化的特點。

由于上市公司在披露內(nèi)部控制信息時缺少統(tǒng)一權(quán)威的法規(guī)來予以規(guī)范和指導(dǎo)，導(dǎo)致不同上市公司披露的內(nèi)部控制信息缺少可比性。 比如，有些公司在披露時做如下陳述， “本公司已經(jīng)建立了完善的內(nèi)部控制制度”等等，但實際的內(nèi)控情況如何，不得而知，缺乏實質(zhì)性的內(nèi)容，流于形式，單純?yōu)榱藨?yīng)付相關(guān)規(guī)定，做的表面文章。

（三）監(jiān)管體制不健全

我國上市公司由于公司治理結(jié)構(gòu)的問題，導(dǎo)致公司獨立董事和監(jiān)事會缺乏獨立性，未能切實履行對內(nèi)部控制的執(zhí)行、監(jiān)督和評價職能。同時，資本市場的監(jiān)督機制尚未健全，缺少必要的處罰手段。當(dāng)上市公司存在要求披露的信息而未能披露時，證券市場的處罰措施有限，通常局限于通報批評、譴責(zé)等處罰方式，未能起到應(yīng)有的威懾。

注冊會計師對上市公司的內(nèi)部控制評價沒有強制性規(guī)定，使得上市公司的內(nèi)部控制評價報告并沒有全部得到注冊會計師的核實，即使按程序進行了評價，出具非標準意見的少之又少。究其原因，注冊會計師對上市公司內(nèi)部控制的評價沒有引起足夠重視，只是為了滿足特定目的而出具且對其出具的簽證報告不承擔(dān)責(zé)任。

二、上市公司內(nèi)部控制信息披露存在問題的解決對策

（一）建立健全的上市公司治理結(jié)構(gòu)

在我國上市公司中，“一股獨大”現(xiàn)象較為突出，由于缺乏外部的控制，控股股東具有侵害上市公司利益的動機，會對上市公司的信息披露產(chǎn)生不利影響。上市公司披露不實的會計信息往往是在控股股東的授意或控制下，通過董事會或經(jīng)理層對上市公司提供的財務(wù)報告施加影響。因此，上市公司適度降低控股股東持股比例，以避免少數(shù)大股東為了實現(xiàn)自身利益的最大化，通過操縱信息披露侵占小股東利益的發(fā)生。

要使內(nèi)部控制真正發(fā)揮作用，需要構(gòu)建股東大會、董事會、監(jiān)事會以及經(jīng)理層之間的權(quán)力制衡關(guān)系，董事會切實起到維護股東利益，監(jiān)事會具備真正履行監(jiān)督職能的權(quán)利。只有完善的公司治理結(jié)構(gòu)，才能保證內(nèi)部控制起到應(yīng)有的作用。只有上市公司感受到加強內(nèi)部控制體系的建設(shè)，提高內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量，能夠降低資本成本并能夠吸引投資者的投資，從而，上市公司才會自主和自覺的對內(nèi)部控制信息進行披露。

研究表明，上市公司內(nèi)部控制信息的質(zhì)量隨機構(gòu)投資者持股比例的提高而有所改善，這是因為機構(gòu)投資者作為獨立的股東，其利益與公司的經(jīng)營業(yè)績休戚相關(guān)，具有通過完善公司治理以抑制管理層機會主義行為的動機；同時，機構(gòu)投資者作為專業(yè)的投資機構(gòu)，其專業(yè)的知識能力和監(jiān)督成本優(yōu)勢使其具備監(jiān)督上市公司信息披露的能力，從而減少內(nèi)部控制的缺陷。

（二）建立健全的內(nèi)部控制法規(guī)體系

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，作為規(guī)范性文件，應(yīng)明確規(guī)定內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容、形式、適用范圍、程序、方法等。同時提高內(nèi)部控制信息披露細則的規(guī)范性和可實踐性。以避免在內(nèi)部控制信息披露過程中出現(xiàn)的格式不規(guī)范、內(nèi)容不全面等弊端，以保證上市公司內(nèi)部控制信息披露的準確，完整。

我國先后頒布了《內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，雖然上市公司在披露內(nèi)部控制信息時有了依據(jù)，但目前我國上市公司內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量仍然差強人意，有很大一部分原因是上市公司對內(nèi)部控制自我評價的方式和程序都不明確。在內(nèi)部控制評價中，對內(nèi)部控制缺陷的識別與認定是最為關(guān)鍵的問題。

《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及2014年證監(jiān)會發(fā)布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第21號》中，雖然對內(nèi)部控制缺陷的嚴重程度做了相應(yīng)的劃分，但是對于具體的劃分標準沒有統(tǒng)一規(guī)定，而是由公司自行確定，這就給公司提供了操縱的空間，從而造成公司發(fā)布的內(nèi)部控制評價報告中對內(nèi)部控制缺陷的描述普遍缺少實質(zhì)性內(nèi)容。

相關(guān)部門應(yīng)加強內(nèi)部控制評價制度的建設(shè)，制定明確的內(nèi)部控制缺陷的具體參考細則及評價標準，通過相關(guān)標準的建立，使得上市公司有法可依，以減少在內(nèi)控缺陷認定上的自由裁定。

（三）構(gòu)建全方位的內(nèi)部控制信息披露監(jiān)管體系

歷經(jīng)多年的證券市場制度建設(shè)，我國建立了多層次的監(jiān)管體系與監(jiān)管框架，證券交易所是直接負責(zé)對證券市場進行有效監(jiān)管和健康運行的機構(gòu)，能否制定和完善內(nèi)部控制信息披露制度并進行動態(tài)監(jiān)管，是其是否能夠履行監(jiān)管職能的關(guān)鍵，應(yīng)逐步建立“強制性披露”和“自愿性披露”相結(jié)合的內(nèi)部控制信息披露制度，以保證披露信息的可比和互補，進而提高內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量。

同時，會計師事務(wù)所應(yīng)充分發(fā)揮其專業(yè)技能，彌補政府監(jiān)管的欠缺。大多數(shù)上市公司在聘請會計師事務(wù)所時，既是委托方，又是被審計方，直接削弱了會計師事務(wù)所的獨立性，因此，應(yīng)完善相應(yīng)的制度以保障會計師事務(wù)所的獨立性，進而保證其審計質(zhì)量的公允。同時，通過建立會計師事務(wù)所聲譽機制，一方面既可以推進會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)水平的提高，同時，為上市公司擇優(yōu)選擇會計師事務(wù)所提供參考。

參考文獻：

[1] 崔志娟.規(guī)范內(nèi)部控制的思路與政策研究——基于內(nèi)部控制信息披露“動機選擇”視角分析.會計研究，2011，11.

[2] 楊有紅，汪薇.2006年滬市公司內(nèi)部控制信息披露研究.會計研究，2008，3.

[3] 陳麗琴.我國上市公司內(nèi)部控制信息披露分析.財會通訊，2009，5.

[4] 馮建，蔡叢光.上市公司內(nèi)部控制信息披露研究.財經(jīng)科學(xué)，2008，5.

[5] 李華，陳麗娜.對上市公司內(nèi)部控制信息披露的建議.會計之友，2004，4.

[6] 潘俊美.淺析我國上市公司內(nèi)部控制信息披露問題.會計之友，2009，2.