摘 要：自20世紀70年代開始，我國政府逐漸意識到了權責發(fā)生制會計確認基礎的優(yōu)勢，為了能夠更好的配合政府會計工作的順利開展，政府會計系統(tǒng)首次引入了權責發(fā)生制，近些年來，隨著市場經(jīng)濟改革的不斷深入，為了能夠切實提高政府會計信息的準確性、全面性、及時性，政府會計系統(tǒng)越來越偏重于對權責發(fā)生制會計基礎的運用。本文就權責發(fā)生制在我國政府會計的應用進行了研究。首先，文章對權責發(fā)生制與政府會計的相關理論進行了概述，然后指出了政府會計實施收付實現(xiàn)制所存在的問題，之后對政府會計應用權責發(fā)生制的具體實踐進行了討論，最后指出了我國政府會計應用權責發(fā)生制引入后的實施難點，并提出了幾點措施。

關鍵詞：權責發(fā)生制 政府 會計

隨著我國市場經(jīng)濟發(fā)展步伐的不斷加快，我國綜合國力不斷增強，與此同時政府工作重點也在不斷變化由對經(jīng)濟直接干預轉變?yōu)闉樯鐣峁┕伯a(chǎn)品服務。這樣一來，我國財政管理體制就需要通過改革來適應政府日常運營。2001年財政部第63號文件《財政總預算會計制度》中正式提出了對權責發(fā)生制的引用，這在一定程度上間接說明了政府會計工作開展過程中運用收付實現(xiàn)制進行會計核算存在著一定不足，引入權責發(fā)生制是政府會計工作未來改革的重點內(nèi)容之一。對權責發(fā)生制在我國政府會計的應用研究意義在于使政府會計工作效率迅速提高，為政府全面實現(xiàn)資源優(yōu)化配置，提供更優(yōu)質(zhì)的公共產(chǎn)品服務奠定堅實的基礎。

一、權責發(fā)生制與政府會計的相關理論概述

（一）政府會計的概念

政府會計是指建立在政府預算管理工作基礎上的會計管理系統(tǒng)和手段。政府會計與企業(yè)會計存在著本質(zhì)上的區(qū)別不以營利為目的，主要是對中央及地方政府的經(jīng)濟活動情況進行核算、監(jiān)督、決策，使會計信息使用者能夠正確對當前政治、經(jīng)濟、社會狀況進行合理判斷。

（二）權責發(fā)生制的概念

權責發(fā)生制也可以被稱為應計制或應收應付制，這種會計確認基礎是以交易或事項本身是否已經(jīng)實際發(fā)生作為確認標準，如果業(yè)務收支在本期發(fā)生，無論是否收付款項，均在當期進行確認，如果業(yè)務收支不在本期發(fā)生，即使在本期進行收支，但業(yè)務并不在本期發(fā)生也不屬于本期業(yè)務。

（三）收付實現(xiàn)制的概念

收付實現(xiàn)制也可以稱為現(xiàn)金制或現(xiàn)收現(xiàn)付制，是指在發(fā)生現(xiàn)金收支時對現(xiàn)金收付情況進行確認，在業(yè)務發(fā)生時但現(xiàn)金收支沒有發(fā)生時不進行確認。這種會計確認基礎實際操作較為簡單，生成信息不僅成本較低而且易于理解，能夠準確的對現(xiàn)金流量和余額信息進行反映，但是隨著政府日常工作方式的轉變，業(yè)務趨于復雜化，一些經(jīng)濟業(yè)務工程項目難以用收付實現(xiàn)制來反映。

二、權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的對比分析

（一）會計要素影響對比

收付實現(xiàn)制在資產(chǎn)會計科目上既不進行計提折舊也不進行攤銷。具體來說，固定資產(chǎn)方面收付實現(xiàn)制始終以固定資產(chǎn)購入時的原始價值為計入價值，但是固定資產(chǎn)在使用過程中是存在損耗的，隨著年限和使用頻率的變化就會出現(xiàn)賬面價值與實際價值相背離情況的發(fā)生。無形資產(chǎn)方面，雖然我國政府部門無形資產(chǎn)所占比例不大，但是隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，各類無形資產(chǎn)所占比重較原先必定會有一定提升，收付實現(xiàn)制難以體現(xiàn)出無形資產(chǎn)的價值，不利于單位和部門對自身實際資產(chǎn)價值的準確評估。而權責發(fā)生制則是在固定資產(chǎn)使用年限內(nèi)根據(jù)實際情況進行計提折舊，無形資產(chǎn)則按年限進行攤銷；在負債方面，收付實現(xiàn)制借款、付息都按照借款支付金額計入，而權責發(fā)生制則是確認所有已經(jīng)形成的負債并按期計提利息。同時，收付實現(xiàn)制在對負債反映時過于片面只能夠?qū)ΜF(xiàn)金流量存在變化的負債進行反映，而對于一些諸如一些工程項目沒有在賬面中體現(xiàn)拖欠的款項難以如實反映，一旦出現(xiàn)資金鏈緊張情況，單位部門沒有應對措施直接影響其正常運營。而權責發(fā)生制則能夠在賬面中將每一筆債務情況予以體現(xiàn)，準確反映出項目負債情況；在政府收入支出上，政府日常運營資金主要是由財政撥款，收付實現(xiàn)制在經(jīng)費支出上具有一定隨意性，不能全面反映出單位部門工程項目非現(xiàn)金交易情況，因此不能進行有效的收支配比，難以為單位部門業(yè)績考評提供一定依據(jù)。同時，收付實現(xiàn)制對擔保支出既不確認也不披露，而權責發(fā)生制則是在報表附注中對相關情況進行披露；稅收與非稅收收入方面收付實現(xiàn)制根據(jù)實際繳庫情況對收入進行確認，而權責發(fā)生制則是根據(jù)可靠估計數(shù)對收入進行確認。

（二）政府會計操作層面影響對比

相對權責發(fā)生制來說收付實現(xiàn)制操作起來較為簡單，但是利益相關者更認可權責發(fā)生制。在信息反映情況上，運用收付實現(xiàn)制只能夠以靜態(tài)的方式對其截止某一時點（一般是年末）的財務狀況進行反映，財務報表資產(chǎn)項目的分類和列報過于簡化，報表的實際價值并不高。而權責發(fā)生制能夠更加全面地反映經(jīng)濟業(yè)務總體信息，而收付實現(xiàn)制僅僅能夠?qū)F(xiàn)金流量情況進行反映；權責發(fā)生制相對于收付實現(xiàn)制來說更能夠為政府財政戰(zhàn)略決策提供準確、及時、全面的信息基礎。

三、權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的對比分析

（一）有利于提供政府綜合財務報告的準確性

財政部門在對綜合財務報告的相關規(guī)定中已經(jīng)幾次提出了信息合并范圍，從理論角度出發(fā)生產(chǎn)綜合財務報告最直接的方式是將資產(chǎn)負債表、資金運營表、現(xiàn)金流量表進行合并。但是在實務中各個單位、部門在會計基礎、會計核算方式的選擇上存在著一定的差異性，這樣所得出的數(shù)據(jù)信息難免也會與實際情況存在一定差異性。特別是在收付實現(xiàn)制會計基礎導致大量財務信息缺失的情況下，政府會計在生產(chǎn)綜合財務報告時還需要對經(jīng)濟業(yè)務進行估算，不利于推動政府會計、預算和財務報告三者的協(xié)調(diào)發(fā)展。引入權責發(fā)生制可以進一步提高綜合財務報告的準確性和有用性，為政府決策的準確制定奠定堅實的基礎。

（二）有利于對財政風險的防控

權責發(fā)生制由于是以交易或事項本身是否已經(jīng)實際發(fā)生作為確認標準，所以這種會計確認方式可以直觀地反映出將一些負有直接償還責任債務單位和部門的實際負債情況，便于這些單位部門分析償債風險時予以考慮，提前安排工作，盡可能地降低財政風險的發(fā)生幾率。

（三）有利于優(yōu)化資源配置和使用

2011年國務院對三公經(jīng)費使用提出了一定要求，要求政府部門必須對自身經(jīng)費使用情況進行公開，以便于社會各界對政府行政運營成本進行監(jiān)督。權責發(fā)生制的引入可以將單位部門資產(chǎn)購入、使用、報廢情況進行及時反映，不僅可以避免由于支付的總價款都作為當期的支出造成支付期的成本過高情況的發(fā)生，而且還有利于前后期信息的對比，充分體現(xiàn)出信息的連續(xù)性，控制和防范個別單位部門利用收付實現(xiàn)制會計確認基礎的漏洞擅自報廢或以低價轉讓資產(chǎn)情況的發(fā)生，優(yōu)化資源配置和使用。

四、政府會計應用權責發(fā)生制的具體實踐

（一）會計科目的變化

為了能夠更好地適應單位發(fā)展L單位對會計確認基礎進行了改革，引入了權責發(fā)生制用于會計核算。這樣一來，L單位會計部門就必須對自身會計科目進行必要調(diào)整。資產(chǎn)類會計科目增加了“應收賬款”、“預付賬款”、“其他應收款”、“累計折舊”、“無形資產(chǎn)”、“累計攤銷”等，取消了“暫付款”；負債類會計科目增加了“應交稅費”、“應付賬款”、“長期應付款”、“其他應付款”、“應付政府補貼款”、“應付職工薪酬”等，對原先“暫存款”會計科目進行了細分；凈資產(chǎn)類會計科目增加了“資產(chǎn)基金”、“待償債凈資產(chǎn)”、“財政撥款結轉”、“財政撥款結余”等；收入支出類會計科目調(diào)整了科目名稱將以前“撥入經(jīng)費”改為“財政撥款收入”，以進一步會計工作質(zhì)量，確保全面反映實際運營情況。

（二）具體會計業(yè)務核算的操作

本節(jié)以資產(chǎn)類科目為例對L單位引入權責發(fā)生制后的會計業(yè)務處理情況進行討論：第一，L單位購入一批設備用于日常業(yè)務，設備入賬金額為120000元，使用年限為5年。單位會計處理如下：借：固定資產(chǎn) 120000，貸：固定基金—固定資產(chǎn) 120000，借：經(jīng)費支出120000，貸：零余額賬戶用款額度120000；單位對該項資產(chǎn)按月計提：借：累計折舊 2000，貸：固定基金—固定資產(chǎn) 2000；3年后由于設備老化無法使用進行報廢處理，借：待處理財產(chǎn)損益 48000，累計折舊 72000，貸：固定資產(chǎn) 120000，借：資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn) 48000，累計折舊 72000，貸：固定資產(chǎn) 120000。

五、我國政府會計應用權責發(fā)生制的難點及措施

（一）引入權責發(fā)生制存在的難點

1.缺乏成熟的政府規(guī)范要求。盡管財政部于2014年正式實施了《行政單位會計制度》，但是這只是一個大方向，政府部門和單位在過渡時仍然存在著具體操作上的問題，由于沒有具體細則的支持使一些單位運用權責發(fā)生制處理業(yè)務、編制報表時存在一定隨意性，不利于會計信息質(zhì)量的提高。

2.不充分的合規(guī)性。由于受到政策、制度、財力、人員等多種因素的影響，權責發(fā)生制的合規(guī)性難以得到充分體現(xiàn)，現(xiàn)階段引入權責發(fā)生制只能滿足政府對財務信息的一部分要求，如何充分體現(xiàn)合規(guī)性信息還有待探索和嘗試。

3.配套條件不充分。成熟的成本價值體系是權責發(fā)生制合理應用的基礎條件，但是現(xiàn)階段政府資產(chǎn)評估機構項目評估存在一定滯后性，資產(chǎn)管理制度也存在著很多漏洞，一些單位部門資產(chǎn)處置不規(guī)范、賬實不符現(xiàn)象嚴重都對全面實現(xiàn)權責發(fā)生制產(chǎn)生一定影響。

（二）引入權責發(fā)生制的措施

1.制度層面進行完善。財政部應當積極收集引入權責發(fā)生制后各個地區(qū)單位實際操作中所存在的問題反饋，通過可行性研究制定并完善相關法規(guī)內(nèi)容，明確會計業(yè)務具體操作細則，使政府會計工作有章可循，這樣不僅能夠增強會計業(yè)務處理的統(tǒng)一性，而且還能夠為政府會計工作有序進行奠定堅實基礎。

2.制度層面進行完善。首先，相關部門應當積極組織政府會計人員的繼續(xù)教育培訓工作，不僅要為其講授最新的會計業(yè)務法規(guī)和處理方法，而且還要提高其對權責發(fā)生制會計確認基礎價值的認識，轉變其消極套用制度的不良思想，提高其應用此會計確認基礎的主觀能動性；其次，政府單位部門的決策者也要積極配合權責發(fā)生制的引入工作，不僅要主動去學習權責發(fā)生制下會計業(yè)務處理方法，而且還要對其他部門提出一定要求，確保其全力配合會計部門的工作。

3.完善配套條件。財政部門要重視客觀環(huán)境，不僅要不斷調(diào)整、健全、完善政府資產(chǎn)評估機構項目評估內(nèi)容，擴大評估范圍，而且還要采取一定措施嚴懲一些單位部門資產(chǎn)處置不規(guī)范、賬實不符現(xiàn)象，監(jiān)管力度的加大在一定程度上可以為權責發(fā)生制的全面引入創(chuàng)造良好的環(huán)境，進而加快政府會計確認基礎改革步伐。

結束語

我國政府會計工作已經(jīng)趨于復雜化，以往的收付實現(xiàn)制已經(jīng)不能滿足政府會計工作需要，要想從根本上構建一個完善的會計體系順利開展政府會計工作必須從基礎工作出發(fā)引入權責發(fā)生制。這項工作不僅是當前我國會計體系改革的一個熱點，同時也是一個難點，其并不僅僅是技術上的改革，而是意味著政府會計職能上根本性轉變。本文針對權責發(fā)生制在我國政府會計的應用進行了探究，認為引入權責發(fā)生制更能夠促進政府會計工作效率的提高，為政府各項工作的有序開展奠定堅實的基礎。

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