張肖　李冰

摘 要：自2014年7月1日起《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》修訂版正式于所有執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)當(dāng)中施行。該修訂版會計準則對職工薪酬有關(guān)方面的規(guī)定作出了相應(yīng)變化，由此對企業(yè)所得稅的影響也頗大。本文將首先闡述職工薪酬的概念，然后在職工薪酬范圍、計量上具體分析會計準則和所得稅法上職工薪酬的差異，最后提出協(xié)調(diào)差異的建議。

關(guān)鍵詞：職工薪酬；企業(yè)會計準則；企業(yè)所得稅法；差異分析

自2014年7月1日起《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》修訂版正式于所有執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)當(dāng)中施行。該修訂版準則對職工薪酬有關(guān)方面的規(guī)定作出了相應(yīng)變化，由此對企業(yè)所得稅的影響也頗大。兩者對職工薪酬的范圍界定及其計量方法存在比較大的差異，此外對職工薪酬的處理也不盡相同。

一、職工薪酬概念的界定

1.企業(yè)會計準則對職工薪酬的概念界定

在未修改的企業(yè)會計準則中對職工薪酬的概念界定只停留在其表面層次，認為職工薪酬僅僅只是為了能夠得到員工對企業(yè)所投入的服務(wù)而為其提供的各種形式的薪酬，而這里的職工也僅僅是指的與企業(yè)已經(jīng)簽訂了勞動合同的人員；在企業(yè)會計準則修訂之后，對職工薪酬有了一個新的概念界定，它認為職工薪酬不僅僅包括了提供服務(wù)期間的薪酬，同時還包括了各種福利，與此同時，職工的界定也突破了與企業(yè)簽訂勞動合同的局限，認為其還包括了雖然沒有與企業(yè)簽訂勞動合同但是為企業(yè)提供給了服務(wù)的人員，企業(yè)會計準則的這一修訂讓職工薪酬有了一個新的概念界定，讓職工范疇定義更廣，也更趨于合理?？偟恼f來，職工薪酬的內(nèi)容主體包括以下主要部分：職工工資、獎金、津貼和補貼；職工福利費；醫(yī)療、養(yǎng)老、失業(yè)、工傷以及生育險等社會保險費用；住房公積金；工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費；非貨幣性福利；解除勞動關(guān)系所作補償費用；短期薪酬、離職后的福利、辭退福利以及其他長期職工福利；其他職工薪酬等。

2.所得稅法職工薪酬的概念

在我國的所得稅法中，沒有針對職工薪酬提出了其具體的概念界定，知識對其中的各種概念加以了一定程度的規(guī)定。所以對于企業(yè)來說，在進行相關(guān)的會計處理的時候，不能夠直接的將職工薪酬加以稅前扣除作為最終的會計處理元素，而是應(yīng)該將所得稅法進行對比，最終將職工薪酬中的各個部分進行調(diào)整，以此來讓其能夠適應(yīng)整體的稅法法則。

二、企業(yè)會計準則職工薪酬和企業(yè)所得稅會計處理差異分析

1.職工薪酬范圍上的差異分析

（1）職工范圍上的差異分析

在新版的企業(yè)會計準則上對職工進行了詳盡的分類，主要將其分為了三種類型，第一種類型主要是與企業(yè)簽訂了勞動合同的人員，其中不僅僅是正式員工，還包括了臨時性員工，但都與企業(yè)簽訂了合同；第二種類型則是沒有與企業(yè)簽訂勞動合同，但是企業(yè)正式對其進行任命，這就讓其在某種程度上也屬于企業(yè)的員工，其薪酬也應(yīng)該計入職工薪酬的范圍當(dāng)中；第三種類型則是以上兩種情況都不符合，既沒有簽訂正式合同，也沒有被企業(yè)正式命名，但是這一類人為企業(yè)也提供了服務(wù)，需要從企業(yè)那里得到其應(yīng)有的勞動報酬。但是在所得稅會計處理當(dāng)中，僅僅是將第一類和第二類人作為職工的范圍。由此可見，會計準則規(guī)定的職工范圍更廣，分類更明確，而所得稅法對企業(yè)職工的范圍有所限定，不計入成本和費用的職工工資不被包括在內(nèi)。

（2）職工薪酬范圍上的差異分析

在上文中已經(jīng)針對會計準則的職工薪酬范圍加以闡述，下面就針對稅法中職工薪酬的范圍進行了界定，其中主要指的是企業(yè)應(yīng)該支付給與企業(yè)簽訂了正式合同或者是正式任職的員工在一個年度之類的勞動報酬形式，其原則上只包含了企業(yè)支付給職工的于會計科目“應(yīng)付工資”欄核定的費用，而企業(yè)會計準則對職工薪酬的規(guī)定不僅包括了核定的應(yīng)付工資費用，與此同時，其還包括了各種福利等等。所以總體上來看，企業(yè)會計準則在職工薪酬范圍上大于所得稅法在此方面的規(guī)定，兩者在這方面上存在著很大的不同。

2.職工薪酬計量方法上的差異分析

在企業(yè)會計準則當(dāng)中對職工薪酬的計量方法有著非常明確的規(guī)定，即首先企業(yè)應(yīng)該按照國家相關(guān)的規(guī)定把包括計提基礎(chǔ)以及計提比例的方式來計算職工的薪酬；而如果國家沒有針對其加以明確的規(guī)定，企業(yè)就應(yīng)該結(jié)合自身的情況科學(xué)合理的去計量職工薪酬。所得稅法則是遵循實際發(fā)生的原則，職工工薪酬主要按照實際發(fā)放和支出的數(shù)額為基數(shù)，不超過規(guī)定比例和實際支付的金額在稅前列支，會計準則下已經(jīng)計提但沒有發(fā)放的職工薪酬在所得稅法下不允許稅前扣除。

（1）商業(yè)保險費計量的差異

企業(yè)會計準則對商業(yè)保險費的計量方法，主要是按照國家、各地政府或者企業(yè)年金計劃所規(guī)定的基準及比率來進行計算，企業(yè)為職工購買的五金及其人職工購買的各類商業(yè)保險同屬于職工薪酬范圍內(nèi)。而在所得稅法則規(guī)定中商業(yè)保險并不屬于職工薪酬的范疇，而被列為與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營沒有關(guān)聯(lián)的支出，因此不能在稅前列支。所以，企業(yè)職工薪酬中如果有為投資者或是職工支付的商業(yè)保險費，那么在年終匯算清繳時要進行調(diào)整。

（2）職工福利費計量的差異

企業(yè)所得稅法中規(guī)定企業(yè)支付的職工福利費用只要不超過總工資、薪金的14%，則準許扣除。所以，要計算職工福利費占實付職工薪酬的比例，若超過14%，那么，超過14%的金額要作調(diào)整。

（3）公會經(jīng)費計量的差異

在所得稅會計處理當(dāng)中，只要公會經(jīng)費要小于其最終總和工資的2%，企業(yè)就能夠?qū)⑵渥鳛閷嶋H發(fā)生并且加以扣除。計提的工會經(jīng)費無法在稅前扣除，而是在費用實際發(fā)生時才能被扣除，此外如果企業(yè)實際支付的公會經(jīng)費超出了工資、薪金的2%，則超出部分費用需要在企業(yè)進行年終匯算清繳時作出相關(guān)調(diào)整。

（4）職工教育經(jīng)費計量的差異和處理

在企業(yè)所得稅會計處理當(dāng)中，企業(yè)的職工教育經(jīng)費如果不超過其總工資的2.5%，就能夠?qū)ζ浼右钥鄢欢绻^了2.5%，就需要對超過的部分進行年度結(jié)轉(zhuǎn)再扣除。

3.企業(yè)薪酬處理差異分析

（1）非貨幣性福利存在的差異分析

針對企業(yè)非貨幣性福利可分為以下幾種情況：

①企業(yè)給職工發(fā)放本公司自行生產(chǎn)的產(chǎn)品，所發(fā)產(chǎn)品按正常銷售行為處理，按商品實際價值與稅費進行記錄：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利，產(chǎn)品發(fā)放給職工轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)的收入。同時，企業(yè)實物福利也是職工的薪酬的一種形式，因此應(yīng)被計入職工個人收入，與職工薪金一起計算個人所得稅，從職工當(dāng)月工資中扣除。

②職工無償使用企業(yè)名下資產(chǎn)的行為，屬于企業(yè)向職工提供的非貨幣性福利，資產(chǎn)折舊計入公司成本。公司為職工租賃的住房是非貨幣性福利的一種，如職工是無償使用，房屋租金應(yīng)計入企業(yè)成本或者當(dāng)期損益。

③企業(yè)獲得資產(chǎn)或服務(wù)后以更低價格提供給職工，是對員工的一種變相補貼行為，因此也是非貨幣性福利的一種。在會計處理中，企業(yè)向職工提供補貼與企業(yè)補貼之后向職工提供非貨幣性福利是不同的，需注意區(qū)分對待。

根據(jù)所得稅法，企業(yè)給職工發(fā)放本公司自行生產(chǎn)的產(chǎn)品，與公司正常銷售商品行為一樣，銷售收入等于該商品公允價值。同時，以該產(chǎn)品公允價值計算職工工資收入和企業(yè)薪金支出；職工無償使用企業(yè)名下資產(chǎn)的行為，如果該資產(chǎn)的折舊費用不能計入成本或者當(dāng)期損益的，需要在年終匯算清繳時進行納稅調(diào)整處理；企業(yè)租賃住房并無償提供給職工使用的，如果每期應(yīng)付租金不能計入企業(yè)成本或者當(dāng)期損益的，需要在年終匯算清繳時進行納稅調(diào)整處理。

（2）辭退福利處理的差異分析

企業(yè)在計算辭退福利給公司帶來的負債時，應(yīng)嚴格按照辭退計劃條款執(zhí)行，這也是企業(yè)會計準則規(guī)定的。具體有三種情況：

①如企業(yè)對員工實施強制辭退，根據(jù)辭退計劃條款，企業(yè)應(yīng)記錄此次辭退過程中，因此辭退福利而給企業(yè)帶來的負債情況。會計分錄，借：管理費用，貸：應(yīng)付職工薪酬——辭退福利。

②如員工對于辭退是自愿接受的，在辭退行為發(fā)生之前，企業(yè)需預(yù)估辭退人數(shù)及每一位員工辭退補償金額，以辭退福利計提。會計分錄，借：管理費用，貸：預(yù)計負債——辭退福利。

③如企業(yè)中員工的辭退工作在一年的期限就已經(jīng)全部完成了，這時候的補償資金卻需要在接下來的幾年之內(nèi)逐步下發(fā)，這個時候企業(yè)就應(yīng)該對這些金額加以折現(xiàn)，讓其計入當(dāng)期的發(fā)生金額，以此來讓其能夠?qū)崿F(xiàn)最終的費用管理。另外，這部分也需要計入企業(yè)的辭退計劃會計分錄當(dāng)中，以此來對企業(yè)的辭退情況有一個較好的呈現(xiàn)情況，借：管理費用、未確認融資費用，貸：應(yīng)付職工薪酬——辭退福利；實際支付辭退款項時的會計分錄，借：應(yīng)付職工薪酬——辭退福利，貸：銀行存款，同時，借：財務(wù)費用，貸：未確認融資費用。

除此以外，企業(yè)由于預(yù)計和確認才產(chǎn)生的辭退福利應(yīng)該根據(jù)其實際發(fā)生情況作出最終的抉擇，只有在實際發(fā)生之后才能夠?qū)⑵浼右远惽翱鄢⑶矣嬋霌p益當(dāng)中。

三、會計準則和所得稅法在職工薪酬上會計處理差異的調(diào)整建議

1.財務(wù)人員要全面掌握企業(yè)會計準則和所得稅法，分析了解兩者間的差異，全面準確的完成納稅調(diào)整工作。

2.企業(yè)會計準則和所得稅法在職工薪酬處理上的不一致，導(dǎo)致年終匯算清繳時調(diào)整內(nèi)容過多，增加了許多工作量。建議立法部門需充分考慮實際情況，統(tǒng)一職工薪酬的內(nèi)涵，包括對職工的界定、職工薪酬的概念，將會計準則和所得稅法口徑協(xié)調(diào)一致。

3.所得稅因牽扯到福利費、公會經(jīng)營費等的扣除比例，可以有效防止企業(yè)為減少賦稅而人為虛假調(diào)整行為，因此保護了國家的財政收入。但過度的賦稅會增加企業(yè)的支出，對企業(yè)的發(fā)展不利。因此在扣除標(biāo)準的確定上應(yīng)以保證財務(wù)收入為前提，采取統(tǒng)一處理的方式。

四、結(jié)束語

企業(yè)職工薪酬的劃分一直是很多財務(wù)人員混淆不清的概念，在職工薪酬的計量和處理上，企業(yè)會計準則和所得稅法有著許多差異。我們必須清楚明確的知道企業(yè)會計準則和所得稅法在職工薪酬上的差異并能夠協(xié)調(diào)處理。也希望立法部門能全面統(tǒng)一職工薪酬，讓納稅工作能夠更加順利進行。

參考文獻：

[1]杜雪華.新會計準則下職工薪酬變化及其影響[J].經(jīng)濟研究導(dǎo)刊，2015（01）.

[2]全泉.淺議新會計準則下的應(yīng)付職工薪酬[J].會計師，2015（18）.

[3]趙延.基于新會計準則下應(yīng)付職工薪酬運用的研究[J].企業(yè)改革與管理，2015（09）.

[4]向仕雄.職工薪酬會計準則的變化及對企業(yè)的影響研究[J].財經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2015（02）.

[5]張青仙.新舊會計準則下職工薪酬比較分析[J].現(xiàn)代經(jīng)濟信息，2014（21）.

作者簡介：張肖（1994- ），女，黑龍江省大興安嶺地區(qū)塔河縣人，佳木斯大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院會計系；李冰（1977- ），女，黑龍江省佳木斯人，副教授，碩士研究生，佳木斯大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院市場營銷教研室，研究方向：企業(yè)管理