陳靜波，　袁衛(wèi)秋

(南京財經(jīng)大學(xué) 會計學(xué)院，南京　210046)

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上市公司內(nèi)部控制信息披露問題研究
——以民生銀行為例

陳靜波，袁衛(wèi)秋

(南京財經(jīng)大學(xué) 會計學(xué)院，南京210046)

摘要：在深入研究民生銀行2010至2014年對外公布的年報、內(nèi)部控制自我評價報告及財務(wù)報告審計意見的基礎(chǔ)上，對其近五年內(nèi)部控制信息披露情況進行對比分析，發(fā)現(xiàn)該銀行對外披露的內(nèi)部控制信息雖然各種報告的形式齊全，但是實際上存在著形式化嚴重、內(nèi)容空泛等問題，并沒有真正深入披露，很多問題亟待改進。針對出現(xiàn)的問題提出了相應(yīng)的對策建議。

關(guān)鍵詞：上市公司；內(nèi)部控制；信息披露

一、引言

金融危機的愈演愈烈，股票市場的大起大落，使得上市公司的信息披露再次成為人們關(guān)注的焦點。其中上市銀行掌握著國家的經(jīng)濟命脈，對維護國家的金融安全與穩(wěn)定、促進經(jīng)濟發(fā)展起到了一定的作用。它們的內(nèi)部控制信息披露問題自然也成為人們關(guān)注的重點。

(一)制度背景

我國企業(yè)內(nèi)部控制信息的披露經(jīng)歷了從自愿披露到強制性披露的發(fā)展歷程。1999年，《會計法》只是對企業(yè)內(nèi)部控制信息提出原則性要求，屬于自愿披露階段。2002年9月7日，中國人民銀行制定發(fā)布了《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》。2006年發(fā)布的《上交所內(nèi)控指引》和《深交所內(nèi)控指引》標(biāo)志著我國企業(yè)內(nèi)部控制信息進入強制性披露階段[1]。2007年6月，銀監(jiān)會重新修訂了《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》。與此前央行發(fā)布的《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》相比，銀監(jiān)會發(fā)布的《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》更加符合現(xiàn)代商業(yè)銀行運作的特點。2010年4月26日，財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，要求執(zhí)行內(nèi)控體系的企業(yè)必須對本企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行自我評價，披露年度自我評價報告，并且聘請會計師事務(wù)所對其財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性進行審計，出具審計報告。

(二)上市公司內(nèi)控信息披露問題的研究

瞿旭等學(xué)者(2009)參考“實質(zhì)性漏洞”這一概念，以案例的形式分析了上市銀行內(nèi)部控制信息的披露現(xiàn)狀，指出應(yīng)該從建立完善相關(guān)機制、明確責(zé)任主體和加強監(jiān)管等方面完善內(nèi)控實質(zhì)性漏洞信息的披露。劉欣華等學(xué)者(2012)采取實證研究的方式揭示了我國上市銀行的內(nèi)控信息披露中有用的信息很少，大多為正面評價。李慧英(2013)在對滬深兩市的16家商業(yè)銀行的內(nèi)控信息披露樣本進行研究后，得出大多的內(nèi)控報告標(biāo)題不統(tǒng)一、可比性差、質(zhì)量低和鮮有缺陷披露等結(jié)論。

在這些現(xiàn)狀和制度背景下，作者在參考相關(guān)研究成果的基礎(chǔ)上，選擇了民生銀行作為研究對象，主要關(guān)注民生銀行內(nèi)部控制信息披露能為信息接受者提供哪些有效的信息？以及民生銀行內(nèi)部控制信息披露又有哪些缺陷？

二、民生銀行的內(nèi)部控制信息披露

(一)公司簡介

總部位于北京的民生銀行是一家由民間資本入股的全國性股份制商業(yè)銀行，于2000年在上海證券交易所上市交易。2013年該銀行躋身世界五百強。然而，就在大家對這家上市銀行前景看好之時，2015年年初，該銀行發(fā)生的一系列高層震動事件在金融界引起一陣轟動。

令人大惑不解的是，就在高層震動事件浮出水面之前，民生銀行的大股東們紛紛拋出或減持自己手中的股票。由此可見，高層震動的發(fā)生并不是突發(fā)事件。然而除了大股東有所警覺之外，小股民們卻對此一無所知。按理說，危機的信號在該銀行之前的內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容上就應(yīng)該顯示?？梢姡裆y行的內(nèi)部控制信息披露存在一定缺陷或有所隱瞞。

(二)民生銀行2010-2014年內(nèi)部控制信息披露的形式評價

民生銀行2010至2014年的內(nèi)部控制信息披露主要包括以下幾個方面：內(nèi)控自我評價報告，管理層討論與分析，公司企業(yè)管治，董事會報告，監(jiān)事會報告以及會計師事務(wù)所出具的審計意見。從形式上看，該銀行內(nèi)部控制相關(guān)披露主體主要是董事會、監(jiān)事會、管理層和獨立的第三方會計師事務(wù)所，在每年的四月初前后完成信息披露工作。

總體來說，民生銀行近五年的內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容還是比較全面的，每年各責(zé)任主體對內(nèi)部控制工作都做出了相應(yīng)的信息披露。其中，董事會對內(nèi)控自我評價報告和管理層在公司企業(yè)管治中對內(nèi)控制度三性的分析是其內(nèi)部控制信息披露的主要內(nèi)容。2012 年，民生銀行在年度報告中首次增加了新的章節(jié)，設(shè)置了以“內(nèi)部控制”為主題的報告。管理層雖出具了公司企業(yè)管治報告，但是其中已基本不涉及內(nèi)部控制方面的相關(guān)信息。[2]

(三) 民生銀行內(nèi)控信息披露的內(nèi)容分析

結(jié)合本文案例的具體情況，對披露內(nèi)容進行量化考核。楊有紅和汪薇(2008)按上市公司內(nèi)部控制信息披露的詳細程度分為“詳細說明”“一般陳述”“簡單披露”三個層次。[3]參照此，本文假設(shè)在權(quán)重所占相等的前提下，評分方法設(shè)置為四級：“0”表示對相關(guān)信息未進行披露；“1”表示簡單披露，即有相關(guān)段落進行寬泛的表述；“2”表示一般陳述，即有信息描述，但通常為套話，不具備參考價值；“3”表示詳細說明，即有相對完整的表述，并且提供的信息有一定的參考價值。民生銀行的內(nèi)容分析結(jié)果如表1所示。

從表中可以看出，民生銀行內(nèi)控披露工作在 2010 年得分最高，可以說做得最好，這期間它根據(jù)

表1　民生銀行2010-2014年內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容評價

COSO框架，圍繞內(nèi)控環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息和溝通、監(jiān)督這五要素進行自我評價，切實揭示內(nèi)控管理措施中相應(yīng)的不到位的地方，并針對不足提出進一步完善的具體措施，這一階段的內(nèi)控信息含量豐富。2011 年至2014 年間，由于五部委在2010年在《基本規(guī)范》后相繼發(fā)布評價指引和審計指引，民生銀行也調(diào)整了內(nèi)部控制自我評價的內(nèi)容結(jié)構(gòu)，原來圍繞五大要素進行自我評價報告這一突出的內(nèi)容并沒有保留下來，取而代之的是在報告中根據(jù)指引的要求重點闡述了內(nèi)控自我評價的總體情況、評價依據(jù)、評價范圍、評價的程序方法等具體的自我評價實施方案。雖然很規(guī)范，但并無實質(zhì)性內(nèi)容。

從內(nèi)控信息披露的連續(xù)性來看，2010年開始，該上市銀行逐年在董事會報告中披露了上一年風(fēng)險意見的實施情況以及下一年的指導(dǎo)意見，在風(fēng)險管理部分承上啟下的工作做得比較到位，但是除了2010年披露了上一年內(nèi)部控制缺陷不足的改進情況外，報告中沒有對這部分內(nèi)容進行跟蹤披露，前后沒有銜接住，連續(xù)性較差。我國現(xiàn)有的法規(guī)缺乏處罰機制，致使企業(yè)在內(nèi)控信息披露方面主觀性和隨意性較大。[4]

三、民生銀行內(nèi)控信息披露暴露出的問題及原因分析

(一)內(nèi)控信息披露問題

1.內(nèi)容形式化嚴重

案例中研究的民生銀行內(nèi)控信息披露存在諸多問題，其中一個最突出的問題就是相關(guān)主體出具的報告內(nèi)容形式化嚴重，缺乏實質(zhì)性內(nèi)容?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制評價指引》中明確規(guī)定：企業(yè)對內(nèi)部控制評價過程中發(fā)現(xiàn)的問題，應(yīng)當(dāng)從定量和定性等方面進行衡量，判斷是否構(gòu)成內(nèi)部控制缺陷，對內(nèi)部控制缺陷進行分類分析。[5]而該銀行的內(nèi)部控制信息披露大部分只從定性的方面進行描述，有的甚至一句話帶過，例如審計意見通常為“貴行財務(wù)報表在所有重大方面按照中華人民共和國財政部頒布的企業(yè)會計準則的規(guī)定編制”，定量的描述并不多。對于信息接收者來說，很顯然，定性描述太過寬泛，定量描述的信息才更具參考價值。

2.報喜不報憂

在民生銀行的內(nèi)部控制信息披露報告中，無論是公司自身，還是第三方的會計師事務(wù)所，給出的多半是有利信息，對于缺陷和不足之處指出的較少。并且在進行缺陷認定時，基本上都指出公司無重大缺陷，承認有一般缺陷的，并沒有說出缺陷所在之處和具體的改進措施，而只強調(diào)此缺陷在可控范圍內(nèi)，具體措施在落實整改中等等類似的模棱兩可的話，后續(xù)也沒有追蹤跟進。

3.不確定因素多，連續(xù)性差

該上市銀行的年報中各部分披露的內(nèi)部控制信息含量差異較大，連續(xù)性差，受政策監(jiān)管力度的影響，存在特定年度突然增多或減少的情況。[6]如果信息接收者需要進行縱向比較，由于項目的增減變化，缺乏比較的依據(jù)。

4.缺乏相應(yīng)評價指標(biāo)

企業(yè)內(nèi)部控制審計指引規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價下列事項對內(nèi)部控制、財務(wù)報表以及審計工作的影響：與企業(yè)相關(guān)的風(fēng)險；相關(guān)法律法規(guī)和行業(yè)概況；企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營特點和資本結(jié)構(gòu)等相關(guān)重要事項；企業(yè)內(nèi)部控制最近發(fā)生變化的程度；與企業(yè)溝通過的內(nèi)部控制缺陷；重要性、風(fēng)險等與確定內(nèi)部控制重大缺陷相關(guān)的因素；對內(nèi)部控制有效性的初步判斷；可獲取的、與內(nèi)部控制有效性相關(guān)的證據(jù)的類型和范圍。[7]而這一系列的影響程度和好壞都缺乏一個指標(biāo)和比較的依據(jù)。

(二)存在問題的原因

民生銀行內(nèi)部控制信息披露存在這一系列問題是有原因的，筆者認為主要有兩方面。首先是內(nèi)部原因，銀行本身的自主披露意識較差，由于信息披露得越多，需要的成本就越高，而且部分信息的披露還可能影響銀行的聲譽，所以銀行可能會不愿意披露一些信息甚至偷工減料，報喜不報憂。其次是外部原因，相關(guān)信息接收者的需求較低，除去大股東外，一些小股民或者是監(jiān)管者不會刻意地去關(guān)注企業(yè)的年報以及內(nèi)部控制自我評價報告，這也就造成了披露的信息沒人看，信息發(fā)布者也就不會過多地關(guān)注。

四、意見和建議

針對案例中上市銀行內(nèi)部控制信息披露存在的諸多問題以及分析問題產(chǎn)生的原因，筆者提出以下建議：

(一)提高銀行內(nèi)控信息披露意識

有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)正確引導(dǎo)，提高銀行的內(nèi)部控制信息披露意識，使他們正確認識內(nèi)控信息披露動機。信息的披露不是在執(zhí)行一個任務(wù)，有了表面上的那些條條框框，就算完成了任務(wù)。信息的披露最主要的目的是讓信息接收者在不具備專業(yè)水平的前提下接收公司的相關(guān)情況，應(yīng)當(dāng)做到真實、具體、有效、深入，并且盡量使信息具有可讀性和使用價值，通過信息披露，讓除了相關(guān)主體之外的其他人可以了解公司的運營狀況和經(jīng)營成果。這不僅僅是一個企業(yè)的責(zé)任和義務(wù)，同時也為企業(yè)形象和信譽的提升帶來較大的幫助。

(二)制定統(tǒng)一標(biāo)準

由于信息披露中定性的描述太多，應(yīng)當(dāng)多一些定量描述的信息，讓信息閱讀者可以有一個大致的比較，建立相關(guān)指標(biāo)，比如說內(nèi)部控制的成效在一個什么樣的比例范圍算好，在什么樣的比例范圍之下算不好，在建立指標(biāo)的同時，注明相應(yīng)數(shù)據(jù)如何得到，并將本公司情況與標(biāo)準做一個詳細的對比，從而得出結(jié)論，而不是一味地照搬照套。

(三)積極引導(dǎo)信息使用者有效利用信息

一個公司的年報及內(nèi)部控制信息披露相關(guān)報告對于信息使用者來說，是最為重要也是最為主要的了解公司運營狀況和管理情況的渠道。信息使用者應(yīng)當(dāng)學(xué)會甄別有效信息和無效信息，尤其是小股民，要學(xué)會利用有效信息來進行對自己有利的操作。

五、小結(jié)

上市公司不應(yīng)僅僅是在法律法規(guī)的指引下，把內(nèi)部控制信息披露當(dāng)作一個需要完成的任務(wù)，也要意識到信息披露作為外部投資者和監(jiān)督者了解企業(yè)運營狀況的最主要途徑，他們需要的是還原“真相”，而非部分隱瞞的“假象”。同時，筆者希望通過對民生銀行的案例研究，可以為其他上市銀行甚至是上市公司的內(nèi)部控制信息披露提供改進的參考依據(jù)。

參考文獻：

[1]王琴.我國企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的發(fā)展歷程[J].商業(yè)經(jīng)濟，2012(5)：37-38.

[2]陳晶.我國上市銀行內(nèi)部控制信息披露問題研究-以民生銀行為例[D].開封：河南大學(xué),2014：22-23.

[3]楊有紅，汪薇.2006年滬市公司內(nèi)部控制信息披露研究[J].會計研究，2008(3)：35-42.

[4]李明.上市銀行內(nèi)部控制實質(zhì)性漏洞披露研究：基于民生銀行的案例分析[D].成都：西南財經(jīng)大學(xué),2010:33-34.

[5]財政部等五部委.企業(yè)內(nèi)部控制評價指引[S].保監(jiān)會財會[2010]11號.

[6]瞿旭，李明，楊丹，等.上市銀行內(nèi)部控制實質(zhì)性漏洞披露現(xiàn)狀研究[J].會計研究，2009(4)：38-46.

[7]財政部等五部委.企業(yè)內(nèi)部控制審計指引[S]．財會[2010]11號．

[責(zé)任編輯王七萍]

Research on Internal Control Information Disclosure Issues of the Listed Companies——A Case Study of China Minsheng Bank

CHEN Jing-bo，YUAN Wei-qiu

(School of Accountancy, Nanjing University of Finance and Economics, Nanjing 210046, China)

Abstract:Based on the in-depth study of Minsheng Bank's announced 2010-2014 annual report, the internal control self-assessment reports and the auditor's opinions of the financial reports, a comparative analysis of its internal control information disclosure in recent five years has been made, which finds that the internal control of the bank offers complete reports of the information disclosure, but there actually exists serious problems such as formalization and vague content. A lot of problems still need to be solved, for which this article puts forward the corresponding countermeasures.

Key words:listed companies; internal control; information disclosure

中圖分類號：F239.45

文獻標(biāo)識碼：A

文章編號：1008-6021(2016)01-0041-04

作者簡介：陳靜波(1992-),女,安徽宿松人，碩士研究生。研究方向：財務(wù)管理理論與實務(wù)。通訊作者：袁衛(wèi)秋(1972-)，男，江蘇姜堰人，經(jīng)濟學(xué)博士，副教授，碩士生導(dǎo)師。研究方向：公司財務(wù)與資本市場。

收稿日期：2015-12-02