李暉

摘 要： 近年來，資產(chǎn)減值的會計問題逐漸成為會計行業(yè)非常熱門的話題。我國在2006年2月15日正式頒布了《企業(yè)會計準則第8號—資產(chǎn)減值》，該準則較之前舊準則，資產(chǎn)減值會計處理程序更明確，資產(chǎn)減值會計行為更系統(tǒng)規(guī)范，在我國資產(chǎn)減值會計發(fā)展歷史上是一個重要的里程碑。但是，資產(chǎn)減值會計從目前來說仍然存在很多問題，我國還處于初級發(fā)展階段，對在我國深入實施資產(chǎn)減值會計來說是一個很大的障礙。本文在分析我國目前資產(chǎn)減值會計實施中存在問題的基礎(chǔ)上，從加強和控制企業(yè)內(nèi)部風險管理制度、完善對資產(chǎn)減值準備的規(guī)范處理和披露、積極發(fā)展資本交易市場、提高資產(chǎn)組劃分的可操作性、加強外部監(jiān)督、進一步提高會計財務(wù)人員的素質(zhì)等方面提出具體對策建議。目的是進一步規(guī)范企業(yè)會計工作，更好地為我國市場經(jīng)濟健康穩(wěn)定發(fā)展提供重要保障。

關(guān)鍵詞： 現(xiàn)行準則 資產(chǎn)減值會計 對策及建議

隨著經(jīng)濟社會的快速發(fā)展及物價的頻繁變動，對會計信息的相關(guān)性和可靠性產(chǎn)生重大影響。然而，很多國家面對這一不穩(wěn)定的外部環(huán)境仍然采用歷史成本作為計量模式，即相關(guān)資產(chǎn)按照購買時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物作為現(xiàn)行成本計量?？墒?，如果一項資產(chǎn)已經(jīng)不能給公司帶來經(jīng)濟利益或者帶來的經(jīng)濟利潤低于它的賬面價值，那么這項資產(chǎn)就不能再按照其賬面價值確認，或者根本無法入賬。如果企業(yè)非要以歷史成本計量，那么資產(chǎn)的真實價值將無法如實反映，使企業(yè)資產(chǎn)及利潤出現(xiàn)虛增。所以，當一項資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價值時，就說明這項資產(chǎn)發(fā)生了減值，這時，歷史成本計量模式已經(jīng)不能反映出物價水平的變動，我們應該采用計提減值準備的方法處理，就是在賬面價值的基礎(chǔ)上確認資產(chǎn)減值損失，并把賬面價值調(diào)整到可收回金額。資產(chǎn)減值準則的應用在一定程度上提高了資產(chǎn)質(zhì)量，而資產(chǎn)質(zhì)量則是衡量一個企業(yè)質(zhì)量高低的重要指標之一。通過對企業(yè)的資產(chǎn)計提減值準備，有助于更全面、公允地反映企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量。同時，對企業(yè)資產(chǎn)計提減值準備可以反映出企業(yè)的盈利能力、營運能力及償債能力等。所以，進一步完善資產(chǎn)減值準則是非常重要且勢在必行的一步，不僅是為了更好地反映企業(yè)資產(chǎn)的實際價值，更是希望給信息使用者提供與決策相關(guān)的有用信息，實現(xiàn)會計目標。

一、資產(chǎn)減值的現(xiàn)狀及原因分析

《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》規(guī)定，企業(yè)在執(zhí)行資產(chǎn)減值準則時，應該對存貨、應收賬款、在建工程、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、短期投資、長期投資等計提減值準備。這些規(guī)定是根據(jù)我國目前經(jīng)濟環(huán)境進行的一次創(chuàng)新，充分考慮我國現(xiàn)實情況，對上市公司核實資產(chǎn)質(zhì)量形成有效監(jiān)督，在一定程度上控制泡沫資產(chǎn)的出現(xiàn)，保護企業(yè)資產(chǎn)的安全。此外，第8號準則不僅對會計處理的一般原則有具體規(guī)定，還提供了執(zhí)行準則規(guī)定的具體指南，增加了現(xiàn)行準則的可操作性。但是，就目前我國所處外部大體經(jīng)濟環(huán)境而言，現(xiàn)行準則在實際操作中依然碰到很多問題。所以，我們應該研究符合我國國情的先進資產(chǎn)減值會計準則，使準則的執(zhí)行符合我國經(jīng)濟發(fā)展狀況，存在的問題主要有以下幾方面：

1.可收回金額的計量問題

在可收回金額的計量方面，我國采用經(jīng)濟標準在資產(chǎn)負債表日，如果某一資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價值，就要確認資產(chǎn)減值損失。但是，采用這個標準會出現(xiàn)一個難題，就是可收回金額難以確定。原因之一是由于市價下跌、技術(shù)更新?lián)Q代等原因，資產(chǎn)在入賬后依然會出現(xiàn)減值跡象，僅僅依靠會計人員很難完成對它的計量和確認工作；第二個原因是由我國目前不健全的價格市場機制、資產(chǎn)信息等不能給資產(chǎn)減值準備金的計提提供有效全面的根據(jù)造成的。第三個原因是企業(yè)的資產(chǎn)種類很多，要想一一確認每一個資產(chǎn)的可收回金額，需要花費很大成本，并不符合企業(yè)效益原則；第四個原因是就我國目前情況來說，在對外投資和應收款的減值問題上，主要考察被投資企業(yè)及債務(wù)企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營狀況和財務(wù)狀況，是個難度較大問題。

2.資產(chǎn)組難以界定的障礙

現(xiàn)行準則規(guī)定，如果企業(yè)無法對單項資產(chǎn)的可收回金額進行準確估計和計量，那么應該對其所在資產(chǎn)組的可收回金額進行計量，然后按照相關(guān)比例確定單項資產(chǎn)的可收回金額。但由于現(xiàn)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營方式非常靈活，在結(jié)構(gòu)調(diào)整、產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)向、技術(shù)更新后，之前資產(chǎn)組合能不能持續(xù)給企業(yè)帶來利益流入，又需要更專業(yè)的評估和判斷。

3.信息披露不夠充分

上市公司的年報大部分都是簡單重述資產(chǎn)減值準則中的相應條例，很少結(jié)合本公司的實際情況對資產(chǎn)減值的具體原因做出充分詳細的分析和披露。也很少詳細闡述可收回金額、可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)。再者，在以前年度計提的較大金額的或者全額計提的，在本年度有較大部分轉(zhuǎn)回的或者全額轉(zhuǎn)回的，對于之前年度計提的具體原因依據(jù)和本年度轉(zhuǎn)回的具體原因，往往不能知道，草草了之。這樣，信息披露得不充分和不完善，常常使計提帶有隨意性。

4.商譽、總部資產(chǎn)分配遇到的困難

現(xiàn)行會計準則規(guī)定，不再攤銷由于企業(yè)合并形成的商譽，而是在資產(chǎn)負債表日對其進行減值測試，并且把它與公司總部資產(chǎn)分配到各個資產(chǎn)組合中確認減值。但是，就之前討論的由于資產(chǎn)組的認定本身具有不確定性，而且公用價值的取得比較困難，因此這項規(guī)定無疑增加了會計人員的工作量和實際操作難度。另外，企業(yè)管理層可以利用各個資產(chǎn)組不同的公允價值和賬面價值計提不同的減值準備，依此操縱利潤。

5.外部監(jiān)督力量薄弱

現(xiàn)行會計準則規(guī)定，如果企業(yè)不恰當、不合理地計提減值準備，那么應改要作為重大前期差錯調(diào)整以前年度收益及相關(guān)項目?？墒?，在資產(chǎn)減值計量和確認標準方面卻沒有明確而細致的規(guī)定，所以大部分企業(yè)在計提方面主觀性很強。正是由于這種主觀性，使得同一企業(yè)不同會計人員或者不同企業(yè)的會計人員對同一資產(chǎn)減值情況的判斷有所不同，對此，審計人員很難做出有效審計。

6.企業(yè)利用資產(chǎn)減值進行利潤操縱

雖然現(xiàn)在對企業(yè)業(yè)績考核的指標已不再單一，可是還是有很多企業(yè)仍然樂衷于用利潤這一傳統(tǒng)指標進行考核。這樣，資產(chǎn)減值準備的計提就成了很多單位操縱利潤的工具：在高效益的年度多計提，將其在低效益的年度再轉(zhuǎn)回；或者為了避免以后年度再虧損，在虧損的本年度大量計提減值準備。

二、完善資產(chǎn)減值準則的對策建議

1.加強和控制企業(yè)內(nèi)部風險管理制度

客觀因素、人為因素、外部因素和內(nèi)部因素都會對企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量狀況產(chǎn)生影響。我們要想完全熟悉了解企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量情況，必須對企業(yè)的銷售及收賬、基建及后勤、采購及庫存、投資及預算等相關(guān)部門建立起一整套完善的內(nèi)部控制制度。其中，建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，其核心是加強企業(yè)內(nèi)部會計控制，只有這樣才能提供真實可靠的財務(wù)信息和準確完整的會計資料，為資產(chǎn)減值準備的正確、合理提取及實現(xiàn)企業(yè)的會計經(jīng)營目標打下堅實的基礎(chǔ)。

2.完善對資產(chǎn)減值準備的規(guī)范處理和披露

上市公司在年報附注中應該詳細披露本會計年度資產(chǎn)減值準備的計提比例、計提依據(jù)、計提金額和計提方法，大致表述導致資產(chǎn)發(fā)生減值的原因、環(huán)境和計提方法及原因。為了符合財務(wù)指標中的可比性原則，在更換減值準備計提方法及比例時應該相應地披露同行業(yè)其他公司計提資產(chǎn)減值準備的比例和方法。

首先，嚴格執(zhí)行資產(chǎn)公允價值的計量標準。公允價值的計量方法一般包括類似項目法、市價法和估價技術(shù)法等。

再者，明確現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的確認標準。在這里，現(xiàn)金流指的是凈現(xiàn)金流量，包括資產(chǎn)持續(xù)使用中預計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入扣除為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生現(xiàn)金流入必需的可直接歸屬于或可通過合理和一致的基礎(chǔ)分配到資產(chǎn)中的預計現(xiàn)金流出；資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)收到的或支付的公允的凈現(xiàn)金流量。折線率的確定原則是：折線率水平應該以行業(yè)平均收益率為基礎(chǔ)，或以國債利率和銀行利率為底線。

3.積極發(fā)展資本交易市場

各項資產(chǎn)減值準備的計提都是以公允價值為基礎(chǔ)的，構(gòu)建更完善有效的價格及信息體系已經(jīng)成為良好市場環(huán)境的必要前提。我們應該從建立更完善的各行各業(yè)的市場價格信息系統(tǒng)出發(fā)，通過減少資產(chǎn)減值計提的主觀隨意性形成有實際指導意義的市場報價系統(tǒng)，從而縮小企業(yè)依靠減值準備操縱利益的空間。與此同時，為了使企業(yè)資產(chǎn)減值準備的計提有章可循，相關(guān)部門還應該制定相應的指導法則，提高資產(chǎn)減值會計的可操作性，規(guī)范信息化市場，增強資產(chǎn)減值信息的客觀性和公正性。

4.提高資產(chǎn)組劃分的可操作性

資產(chǎn)組的劃分勢在必行，可是要使資產(chǎn)組更有效地為企業(yè)服務(wù)，需要相關(guān)部門制定大量詳細的指導準則，與此同時，還要給中小企業(yè)提供高效培訓。企業(yè)銷售部門及生產(chǎn)部門應當明確劃分其主營業(yè)務(wù)必需的材料、人力和設(shè)備，做到人力和物品的正確歸集。同時，要清楚明白地熟悉其業(yè)務(wù)不同地區(qū)的分配情況及銷售狀況，如果能以書面文字表述，就再好不過了。

5.加強外部監(jiān)督

審計部門是社會監(jiān)督的關(guān)鍵力量，面對外部監(jiān)督不利現(xiàn)狀，在加強外部監(jiān)督方面審計部門應發(fā)揮不可估量的作用。審計部門應提示披露企業(yè)在報表中應該披露而沒有披露的資產(chǎn)減值信息，并及時糾正企業(yè)有關(guān)不恰當?shù)淖龇?。審計部門在實際操作過程中應追索求證利用資產(chǎn)運作扭虧的上市公司的資產(chǎn)進出的合理性及公允性，需要格外注意的是，對于在本會計期間巨額計提，以備日后暗中轉(zhuǎn)回的企業(yè)，包括沖減當期費用、成本和虛增當期收入等行為，審計部門都應該格外關(guān)注。

6.進一步提高會計財務(wù)人員的素質(zhì)

資產(chǎn)減值準則內(nèi)容繁雜且抽象不易理解。會計人員必須有較強的職業(yè)判斷能力和豐富的專業(yè)知識處理資產(chǎn)組的劃分、現(xiàn)金流量的預算和商譽的減值測試等問題。會計人員要想正確認清和估計多變的經(jīng)濟環(huán)境，對資產(chǎn)減值做出正確會計處理，必須努力學習會計準則，同時增強實際作戰(zhàn)經(jīng)驗，這樣才能具備較強的職業(yè)判斷能力及豐富的專業(yè)知識。另外，對會計人員來說，業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德是非常重要的，我們一定要在勝任工作和精通業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上提高自身職業(yè)道德，嚴于律己、保守秘密、忠誠負責，做到客觀公正。

我國資產(chǎn)減值準則的頒布和實施既是與國際會計準則接軌的一大表現(xiàn)，促進我國對外經(jīng)濟發(fā)展，又有利于我國資本市場健康發(fā)展，使編制的財務(wù)報表更能反映企業(yè)經(jīng)濟實質(zhì)，更有助于財務(wù)報表使用者做出相關(guān)決策，降低投資風險。盡管減值準則在一定程度上遏制了企業(yè)隨意計提減值準備的行為，而且在會計實務(wù)中的可操作性也提高了。但是，資產(chǎn)減值準則在我國企業(yè)會計實務(wù)的實施中不可避免地存在許多問題，我們不能忽視這些問題，應深入研究、高度重視。但“冰凍三尺非一日之寒”，要想短時間內(nèi)徹底解決存在的問題是不可能的，資產(chǎn)減值會計是一項任重而道遠的工作。需要我們深入企業(yè)、廣泛調(diào)查，在總結(jié)實施經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，吸收借鑒國外先進經(jīng)驗，從而制定出符合我國國情的、具有中國特色的資產(chǎn)減值準則。

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