陳建明

【摘 要】隨著鐵路管理體制改革的不斷的深入，鐵路總公司對鐵路運(yùn)輸企業(yè)實行“一體化考核、全口徑核算”的盈虧總額考核，對經(jīng)營業(yè)績審計工作的進(jìn)一步加強(qiáng)，鐵路運(yùn)輸企業(yè)工程項目的審計要求也在逐步提高。但是，通過作者對以往鐵路運(yùn)輸企業(yè)工程項目審計的工作實際，發(fā)現(xiàn)對工程項目的多結(jié)算方面問題仍然存在關(guān)鍵點、控制點把握不準(zhǔn)等亟待改進(jìn)之處。本文正是基于上述思考就審計工作中對工程管理中多結(jié)算方面加以探討，以供參考。

【關(guān)鍵詞】鐵路；運(yùn)輸企業(yè)；工程項目；查證；多結(jié)算

近年來，在我國實施鐵路多元化經(jīng)營的發(fā)展戰(zhàn)略以來，鐵路運(yùn)輸企業(yè)利用自身優(yōu)勢，大力增收節(jié)支，不斷發(fā)展壯大，經(jīng)濟(jì)效益也大幅度的增長。與之同時，鐵路運(yùn)輸企業(yè)所面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境愈發(fā)復(fù)雜，經(jīng)營風(fēng)險增多。這就對內(nèi)部審計在改進(jìn)風(fēng)險管理以及加強(qiáng)內(nèi)部控制等方面的需求也日趨強(qiáng)烈。下面筆者就從鐵路運(yùn)輸企業(yè)在工程項目結(jié)算等業(yè)務(wù)中容易忽視的關(guān)鍵控制點方面提出一些自己的粗淺的看法：

運(yùn)輸站段作為集團(tuán)公司的生產(chǎn)經(jīng)營部門和成本中心，承擔(dān)了較多的集團(tuán)公司批復(fù)下達(dá)的大修和更改項目，還有利用自身資源優(yōu)勢承接外委工程而相應(yīng)發(fā)生的委外支出。大修、更改項目和外委工程支出的共同點是多數(shù)為勞務(wù)外包或整體外包，費(fèi)用歸集按件名計列，站段對項目結(jié)算舞弊可操作性強(qiáng)、不易發(fā)現(xiàn)等特點。因此，在站段的經(jīng)營業(yè)績審計中成為我們審計關(guān)注的重點。近幾年，發(fā)現(xiàn)了較多多結(jié)算的問題，為集團(tuán)公司挽回了損失，發(fā)揮了審計促管理提效益的作用。我在總結(jié)近年經(jīng)營業(yè)績審計發(fā)現(xiàn)多結(jié)算問題的基礎(chǔ)上，結(jié)合自己在審計實施過程中的心得，在如何查證工程項目中的多結(jié)算方面，提出一些自己的粗淺的看法。

一、大修更改工程的概算編制基礎(chǔ)和站段工程發(fā)包和結(jié)算的現(xiàn)狀

目前，集團(tuán)公司大修概算以2010年計統(tǒng)處修訂的《廣州鐵路（集團(tuán)）公司設(shè)備大修工程設(shè)計概（預(yù)）算編制辦法（試行）》（廣計發(fā)〔2010〕56號）和《關(guān)于調(diào)整鐵路基本建設(shè)工程設(shè)計概預(yù)算綜合工費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的通知》（鐵建設(shè)〔2010〕56號）進(jìn)行編制審定，Ⅰ類至Ⅲ類工綜合工費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)為43元至50元/工日，如將施工措施費(fèi)和行車干擾施工增加費(fèi)加計，京廣線上的軌道工約為80元/工日。各工務(wù)段結(jié)合實際情況，基本上均制定本段的工程結(jié)算單價和辦法。在其他業(yè)務(wù)支出中列支的委外工程結(jié)算基本遵照執(zhí)行。

更新改造概算以2008年計統(tǒng)處制定的《廣州鐵路（集團(tuán)）公司更新改造工程設(shè)計概（預(yù)）算編制辦法》（廣計發(fā)〔2008〕180號）進(jìn)行編制審定，大部分單位直接以集團(tuán)公司批復(fù)的概算進(jìn)行發(fā)包，個別單位以自己使用的工程計價軟件進(jìn)行概算編制后發(fā)包。

房屋建筑物大修和更新改造原則上執(zhí)行所在地（省、市）的預(yù)算編制辦法。

二、了解單位工程發(fā)包和結(jié)算情況，有的放矢地挑選工程項目。

首先，審計人員應(yīng)找相關(guān)經(jīng)辦人員了解單位工程的發(fā)包情況，獲取施工單位入圍名錄和施工單位資質(zhì)，并查閱工程發(fā)包決策資料，從而對被審計單位的工程發(fā)包有個總體的了解和是否規(guī)范的判斷。其次，需熟悉了解工程結(jié)算審批流程和結(jié)算依據(jù)，對于制定了工程結(jié)算辦法的單位，應(yīng)了解該辦法制定的依據(jù)、特點和單價，如未制定，應(yīng)了解工程概算是否經(jīng)集團(tuán)公司審定，是否直接以集團(tuán)公司批復(fù)概算發(fā)包等。由于站段工程項目較多，要全部逐一核實，難度較大，所以審計人員需依據(jù)大修和更改工程清算表對工程項目進(jìn)行篩選，挑選的大體原則是有疑點、異常的，金額較大的，超預(yù)算的，施工單位無資質(zhì)的，易于現(xiàn)場核實的，還要做到各個工程類型均有所涉及，如工務(wù)設(shè)備大修有成段更換新鋼軌、整修軌、成組更換道岔、更換混凝土軌枕、大修換碴等，盡量做到每類大修工程均有抽查項目。

三、如何查證工程多結(jié)算問題

審計人員在挑選完工程項目外，應(yīng)獲取一套所挑選項目的完整的工程資料，如集團(tuán)公司批復(fù)概算，段發(fā)包概算，施工合同，工程結(jié)算單，設(shè)計圖和施工圖，施工組織方案，施工日志，監(jiān)理日志，營業(yè)線施工的還需要施工調(diào)度計劃等資料，對工程進(jìn)行深入的剖析，對相關(guān)資料進(jìn)行分析和相互的對照，以便迅速快捷地發(fā)現(xiàn)問題所在。具體方法如下：

1.檢查工程結(jié)算中套用的定額和單價是否準(zhǔn)確，有無多結(jié)算行為

審計人員應(yīng)分析工程結(jié)算內(nèi)容，與集團(tuán)公司批復(fù)的概算（重點查看單項概算表）、工程結(jié)算辦法和工程套用定額等進(jìn)行對照，檢查有無高套定額和單價造成多結(jié)算的問題。如某段電纜溝土質(zhì)為普通土，埋深不超過80厘米，而按硬土，埋深1米辦理了工程結(jié)算，高套定額標(biāo)準(zhǔn)造成多結(jié)算。又如2012年，某工務(wù)段實施更換某線整修軌大修項目，結(jié)算工費(fèi)時使用了維修單價即每公里34500元，而該段年度制訂的大修換軌單價為24659元，單價相差近萬元，由此造成多結(jié)算工費(fèi)8萬多元。

2.檢查是否按照被審計單位制定的工程結(jié)算辦法辦理工費(fèi)結(jié)算

審計人員在熟悉被審計單位制定的工程結(jié)算辦法的基礎(chǔ)上，應(yīng)將抽查項目的工程結(jié)算、施工日志和施工調(diào)度計劃等資料，與結(jié)算辦法進(jìn)行對照，重點檢查有無施工單位當(dāng)天既進(jìn)行了施工作業(yè)但又結(jié)算了停工費(fèi)，有無將包含在結(jié)算單價中的工作量以計時工的形式重復(fù)結(jié)算給施工單位，還可以從工程實施情理上進(jìn)行推斷。如某段在外委換軌工程結(jié)算民工工費(fèi)時，對10月11日和10月12日當(dāng)日實施換軌的工作既按工作量辦理結(jié)算，又按停工結(jié)算停工費(fèi)61元/天，造成多結(jié)算民工工費(fèi)42700元。某工務(wù)段在成組更換道岔大修中，將包含在道岔預(yù)鋪單價中10個工以內(nèi)的場地清理工費(fèi)計15860元，重復(fù)結(jié)算給施工單位。

3.通過實地勘查核對工作量發(fā)現(xiàn)多結(jié)算問題

對工程結(jié)算的審計，最快捷有效的方法便是實地勘查。審計人員在去現(xiàn)場之前，需做好充分的準(zhǔn)備工作。通過查閱施工圖紙，詢問相關(guān)經(jīng)辦人，全面掌握工程的實施地點、施工內(nèi)容、設(shè)計工作量和設(shè)計標(biāo)準(zhǔn)，如運(yùn)距、擋墻的高度和長度、步行板和防護(hù)網(wǎng)的數(shù)量，地面硬化的面積和厚度等，列明需核實的工程數(shù)量，對于隱蔽工程，還需要調(diào)閱施工日志和監(jiān)理日志。然后與工程項目的主管經(jīng)辦人員一起，拿著圖紙、工程數(shù)量清單和皮尺到施工地點，現(xiàn)場測量核實工程量和施工標(biāo)準(zhǔn)，就不難發(fā)現(xiàn)多結(jié)算的問題。如某工務(wù)段2013年實施某線某工點左右側(cè)路基下沉處理大修工程，經(jīng)審計人員實地丈量并核對合同、概算、結(jié)算資料，該工程右下?lián)鯄椖拷Y(jié)算工作量為470立方米，實際工作量為232.3立方米，多結(jié)算237.7立方米計106965元；左下?lián)鯄椖浚Y(jié)算工作量為515立方米，實際工作量為432立方米，多結(jié)算83立方米計37350元。endprint

4.分析項目材料消耗數(shù)量、材質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)、單價和來源推斷有無多結(jié)算行為

⑴從項目材料消耗數(shù)量方面分析，推斷有無多結(jié)算行為

部分線路大修工程如線路道碴清篩、人工換碴，抽換混凝土枕，抽換曲磨軌等線上工程，施工作業(yè)后待審計查證時，完成的工作量基本已無跡可尋，或施工地點非常分散，無法逐一核實。這個時候，審計人員就需要運(yùn)用“發(fā)散性思維”，通過分析項目材料消耗數(shù)量來推斷有無多結(jié)算工費(fèi)的行為。如人工換碴項目就需要掌握石碴到達(dá)車數(shù)，抽換混凝土枕需要掌握軌道車運(yùn)送的混凝土枕根數(shù)，抽換磨耗軌需要掌握鋼軌消耗數(shù)量等。如審計人員在查證某工務(wù)段道岔大修補(bǔ)碴項目時，通過獲取道碴到達(dá)臺賬、調(diào)度部門的施工兌現(xiàn)率和機(jī)車牽引記錄，經(jīng)過分析對比，準(zhǔn)確掌握道碴的到達(dá)車數(shù)和車型。經(jīng)查，該段實際只到達(dá)18個高邊車，其他均為風(fēng)動車，但結(jié)算卸高邊車63個，多結(jié)算卸高邊車費(fèi)用45個計44055元。又如審計人員在查證某工務(wù)段抽換混凝土枕的工程項目時，獲取了施工期間的軌道車運(yùn)送記錄，統(tǒng)計出混凝土枕的消耗數(shù)量，得出實際抽換混凝土枕897根，實際結(jié)算1497根，多結(jié)算600根計工費(fèi)27000元。

⑵從項目材料規(guī)格型號和單價方面分析，推斷有無多結(jié)算行為

對工程項目中消耗的主要材料，審計人員需核實供應(yīng)商或施工單位供應(yīng)的材料，其規(guī)格型號與設(shè)計圖的標(biāo)準(zhǔn)是否一致，單價較段公布的材料價格或市場價格是否存在偏高的現(xiàn)象。如在某工務(wù)段防護(hù)柵欄加高加密更改工程的審計中，審計人員發(fā)現(xiàn)主材供應(yīng)商無網(wǎng)片生產(chǎn)能力，只是作為中間商，通過向生產(chǎn)商采購后加價轉(zhuǎn)售工務(wù)段。經(jīng)對比該供應(yīng)商采購與供應(yīng)合同，發(fā)現(xiàn)防護(hù)柵欄加高網(wǎng)片中矩形管的厚度存在差異，發(fā)現(xiàn)了疑點。經(jīng)現(xiàn)場測量，三處防護(hù)柵欄加高項目矩形管的厚度均未達(dá)到設(shè)計標(biāo)準(zhǔn)，供應(yīng)商通過減少矩形管厚度多結(jié)算278204.63元。還有單價偏高造成多結(jié)算的問題，如2012年，某供電段將承攬的滬昆線三改四引起回流線改造外委工程轉(zhuǎn)包給施工單位實施。審計人員通過分析材料單價，發(fā)現(xiàn)該段通過提高工程用絕緣套管、鍍鋅角鋼等材料決算單價的方式，多結(jié)算給施工單位材料款20220元。

⑶從項目材料來源方面分析，推斷有無多結(jié)算行為

部分施工單位為勞務(wù)公司或民工隊，純粹只是輸出勞務(wù)，施工所需材料為站段提供。但個別站段在辦理工程結(jié)算時，未扣回施工單位領(lǐng)用的材料價值，造成多結(jié)算問題的發(fā)生。故審計人員應(yīng)關(guān)注工程結(jié)算中材料的來源，尤其是線上料。如2012年某工務(wù)段將平改立工程委托給某勞務(wù)有限公司施工，該施工隊從工務(wù)段領(lǐng)用舊鋼軌12噸計31800元、材料20870.54元。但該段仍將上述材料費(fèi)52670.54元結(jié)算給施工隊，未在工程結(jié)算中抵減，造成多結(jié)算。

5.快捷獲取最原始的工作量資料進(jìn)行對照發(fā)現(xiàn)多結(jié)算問題

對于一些計時工工費(fèi)的結(jié)算，或事后審計無法查看實物的工程項目，最快捷的辦法就是繞過站段科室，深入車間、班組，直接找工班帶隊人員獲取第一手的工作量記錄資料。如審計人員在查證某工務(wù)段軌道車車上作業(yè)民工工費(fèi)時，直接到該段綜合機(jī)修車間，找車間主任了解生產(chǎn)流程，找工班長獲取軌道車日作業(yè)臺賬，發(fā)現(xiàn)實際使用計時工944個，但該段卻按1144個計時工辦理了工費(fèi)結(jié)算，造成多結(jié)算工費(fèi)24400元。又如在查證某工務(wù)段螺栓改錨項目時，審計人員深入班組，獲取工區(qū)日作業(yè)維修臺賬進(jìn)行統(tǒng)計分析，發(fā)現(xiàn)施工單位全年完成改錨371，794個，實際按378，462個結(jié)算工費(fèi)，造成多結(jié)算工費(fèi)38013.64元。

6.關(guān)注工程實施中產(chǎn)生的舊料回收處理是否規(guī)范，有無多結(jié)算行為

部分工程在實施過程中會產(chǎn)生廢舊料，如供電段架空貫通線大修，接觸網(wǎng)承力索更換工程，通信段更換電纜，工務(wù)段抽換鋼軌等。審計人員需根據(jù)實施工作量測算應(yīng)回收的廢舊物資數(shù)量，檢查實物是否回收，款項是否入賬，如無，就有可能存在收益流失或“以料抵工”等不規(guī)范行為。如2013年，審計人員在對某供電段某線純銅承力索更換工程的審計中，發(fā)現(xiàn)廢舊料純銅承力索由施工單位處置，回收收入未入賬，直接以該回收收入抵撥工程款的問題。

7.關(guān)注工程實施中有無利舊項目，是否存在多結(jié)算行為

部分工程實施中利用了原有的基礎(chǔ)和既有的設(shè)備，但站段在辦理工程結(jié)算時未進(jìn)行扣除，造成了多結(jié)算。審計人員需要對工程內(nèi)容進(jìn)行分析，并現(xiàn)場觀察，判斷是否進(jìn)行了利舊。如2012某供電段委托施工單位實施郴北開閉所等四處27.5KV隔離開關(guān)、白石渡變電所等兩處110KV電流互感器大修項目。經(jīng)審計人員現(xiàn)場察看，發(fā)現(xiàn)其決算表上的組立等徑φ300*4500㎜電桿42根項目并未實施，而是利用原電桿，多結(jié)算給施工單位費(fèi)用共計65355元。

8.檢查預(yù)備費(fèi)的結(jié)算依據(jù)是否充分，有無多結(jié)算行為

依據(jù)概算編制辦法，大修更改工程的預(yù)備費(fèi)按概算章節(jié)費(fèi)用總額的一定比例計列，由集團(tuán)公司計統(tǒng)處和項目建設(shè)管理機(jī)構(gòu)統(tǒng)籌掌握使用（具體參見概算編制辦法。運(yùn)營單位在管轄區(qū)域?qū)嵤┐笮薰こ蹋潘銦o預(yù)備費(fèi)；專業(yè)大修單位在非管轄區(qū)域?qū)嵤┐笮薰こ蹋A(yù)備費(fèi)按第一章至第十一章費(fèi)用總額的2%計列。更改工程預(yù)備費(fèi)以第一章至第十一章費(fèi)用總額為基數(shù)，初步設(shè)計概算按5%計列，施工圖預(yù)算按3%計列）。目前，大部分站段均將工程的預(yù)備費(fèi)結(jié)算給施工單位，故審計人員要關(guān)注預(yù)備費(fèi)的結(jié)算依據(jù)是否充分，結(jié)算工作量是否進(jìn)行記錄、并經(jīng)監(jiān)理單位簽認(rèn)，現(xiàn)場是否有對應(yīng)的工作量，是否為設(shè)計概算未包含的內(nèi)容。如某車務(wù)段將天橋改造、教育基地宿舍改造和站臺消防改造等3個更新改造工程預(yù)算中的基本預(yù)備費(fèi)56795元，全額結(jié)算給項目施工單位。經(jīng)查，上述結(jié)算的基本預(yù)備費(fèi)未列明施工內(nèi)容和工作量，無設(shè)計、監(jiān)理單位的簽認(rèn)，屬無依據(jù)結(jié)算。

9.檢查監(jiān)理費(fèi)的結(jié)算是否規(guī)范，有無多結(jié)算行為

更改工程監(jiān)理費(fèi)是以第二章至第九章建筑安裝工程費(fèi)用總額為基數(shù)，500萬元以下的工程按2%的費(fèi)率計列。從歷年審計經(jīng)驗來看，個別單位存在直接將概算中的監(jiān)理費(fèi)結(jié)算給施工單位的問題。故審計人員需關(guān)注站段監(jiān)理費(fèi)的結(jié)算是否規(guī)范，有無直接將監(jiān)理費(fèi)結(jié)算給施工單位，或在監(jiān)理單位未盡職履行監(jiān)理責(zé)任的情況下，仍將監(jiān)理費(fèi)全部結(jié)算給監(jiān)理單位的問題。如2013年某房建公寓段將楠木塘工區(qū)生產(chǎn)房新建項目發(fā)包給某施工單位實施，并與某監(jiān)理公司簽訂監(jiān)理合同，但在辦理末次驗工時，審計人員發(fā)現(xiàn)，該段將變更增加的監(jiān)理費(fèi)4735元全部結(jié)算給了施工單位。

10.檢查費(fèi)率的結(jié)算是否合規(guī)，有無多結(jié)算行為

工程概算中計費(fèi)類項目有施工措施費(fèi)、行車干擾增加費(fèi)、企業(yè)管理費(fèi)和稅金等，具體費(fèi)率標(biāo)準(zhǔn)參照后附的概算編制辦法。審計人員需依據(jù)上述兩個辦法的規(guī)定進(jìn)行核對，檢查有無將不屬于計費(fèi)基數(shù)的工程內(nèi)容納入計費(fèi)基數(shù)，或私自提高費(fèi)率標(biāo)準(zhǔn)造成多結(jié)算工費(fèi)的行為。如2012年某客運(yùn)段將某車隊辦公室整修項目委托施工單位實施，金額146380元。經(jīng)查，該段將非管理費(fèi)計費(fèi)基數(shù)項目三樓屋面搭建倉庫等獨(dú)立費(fèi)項目納入管理費(fèi)計費(fèi)基數(shù)，造成多結(jié)算施工單位工程款7056.4元。

以上為本人粗淺歸納的一些查證方法，純屬拋磚引玉，請大家批評指正，歡迎交流探討，共同提高。

參考文獻(xiàn)：

[1]廣州鐵路集團(tuán)公司《廣州鐵路（集團(tuán)）公司設(shè)備大修工程設(shè)計概（預(yù)）算編制辦法（試行）》2010.3.

[2]廣州鐵路集團(tuán)公司《廣州鐵路（集團(tuán)）公司更新改造工程設(shè)計概（預(yù)）算編制辦法》2008.7.

[3]鐵道部《關(guān)于調(diào)整鐵路基本建設(shè)工程設(shè)計概預(yù)算綜合工費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的通知》2010.10.endprint