孫文平 中國水電建設(shè)集團港航建設(shè)有限公司

施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則研究

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《企業(yè)會計準則第15號——建造合同》是我國會計準則體系的組成部分，當前建造合同準則實現(xiàn)了與國際會計準則趨同，在合同費用和收入的確認、合同預(yù)計虧損的處理方法和開單結(jié)算的賬務(wù)處理上都有了很大的改革，對建造合同的管理、成本預(yù)算和控制以及核算工作提出更高要求。而施工企業(yè)的管理水平并未與國際趨同，所以在執(zhí)行新建造合同準則過程中，會面臨諸多問題。基于此，本文就施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則進行研究分析。

施工企業(yè) 建造合同 問題 措施

一、施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則過程中存在的問題

（一）合同收入確認的問題

合同收入包括兩大部分，一是合同初始收入，二是因合同變更、索賠和獎勵等形成的追加收入。在符合規(guī)定時，合同追加收入才可納入合同總收入內(nèi)。但建造合同準則并沒有規(guī)定因合同變更或索賠等導(dǎo)致的收入減少問題該如何處理。不同的處理方式對當期的利潤影響會有很大的不同。在我國，由于合同工作量變更而減少的合同收入一般是由發(fā)包方在合同總收入中直接扣減，在會計實務(wù)中就對照因合同工作量變更而增加的合同收入的確認方式調(diào)減合同預(yù)計總收入。但是由于建造承包商沒有履行合同義務(wù)而造成的罰款，是作為費用的增加還是收入的減少，就不明確。

（二）確定完工百分比存在的問題

完工百分比法是確認建造合同收入的關(guān)鍵，但完工百分比的確定在現(xiàn)實中存在一定的難度：（1）根據(jù)實際發(fā)生的合同成本占預(yù)計總合同成本的比例確定，由于未來的不確定性及施工的復(fù)雜性，對預(yù)算不建全的企業(yè)來說，確定預(yù)計合同總成本可以說是難上加難。（2）根據(jù)合同總工作量占合同預(yù)計總工作量的比例確定完工百分比。此項工作關(guān)鍵是預(yù)計總工作量，而對一個工程項目來講，涉及的工作太過龐雜，而且相關(guān)業(yè)務(wù)核算不完善，很難合同正確估計。（3）根據(jù)實際測定完工進度，因為建造合同涉及多種不同的計量工作，采用技術(shù)測定法，由專業(yè)人員進行現(xiàn)場測定，成本高，測量工作難度大。

（三）合同成本確認的問題

建造合同準則規(guī)定合同成本包括兩大部分，一是直接費用，二是間接費用，另外還規(guī)定了不計入合同成本的相關(guān)費用。在實際情況中，影響合同總成本合理客觀預(yù)計的因素有很多，如市場物價變動、費用消耗定額、項目管理水平和一些不可預(yù)見情況等。建造合同工期一般都比較長，所以在建造過程中，如果發(fā)生通貨膨脹或通貨緊縮，會引起生產(chǎn)要素價格的變化，對后期合同成本的準確估計帶來很大的難度。另外建造合同準則的實施效果在很大程度上受到內(nèi)部預(yù)算的執(zhí)行情況的影響，內(nèi)部預(yù)算的執(zhí)行情況還會影響合同預(yù)計成本的準確性。

（四）企業(yè)收入與賦稅時間不一致增加企業(yè)的資金壓力的問題

建造合同準則按完工進度確認收入，能更準確地核算企業(yè)經(jīng)營業(yè)績上，但確認利潤就要交所得稅，對工程款結(jié)算遠遠滯后工程進度或墊資項目，企業(yè)需要墊付大量資金用于稅賦，無疑加重了企業(yè)的資金壓力。

二、施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則問題的措施

（一）合同收入確認問題的措施

施工企業(yè)在預(yù)計合同收入時，應(yīng)注意結(jié)合事實依據(jù)，參照已辦理結(jié)算的工程價款與實際已收取的工程價款等方面，根據(jù)建造合同的業(yè)務(wù)數(shù)量來進行合理預(yù)計。在履行合同時，一旦出現(xiàn)合同變更和索賠事項，施工企業(yè)應(yīng)當及時聯(lián)系客戶簽訂補充合同，并做好變更、索賠、獎勵收入等相關(guān)方面的確認。企業(yè)統(tǒng)計合同總收入時，應(yīng)當依據(jù)項目部門提供的準確有效的合同變更、索賠等資料和合同管理部門提供的建造合同的實際中標價來進行統(tǒng)計。另外，施工企業(yè)還需要做好合同風(fēng)險評估，及時做好計提合同預(yù)計損失的工作，保證合同收入的準確核算。

（二）完工百分比確定問題的措施

可以結(jié)合建造合同本身的特點和施工工程特點，筆者認為可以采用以下方法來保證會計核算的準確性：完工百分比法通常根據(jù)實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例，確定完工百分比，此法關(guān)鍵在于確定實際發(fā)生成本及預(yù)計合同總成本。對實際發(fā)生成本，要規(guī)范完善成本核算體系，有效歸集實際發(fā)生成本，做到成本歸集全面及時準確。對預(yù)計合同總成本的測算，需要企業(yè)建立完善的預(yù)算體系，并建立對工程的動態(tài)跟蹤體系，對工程實際情況發(fā)生變化快速做出反應(yīng)，并及時調(diào)整預(yù)算，修定預(yù)計合同總成本。從而保證測算的完工百分比能真實反映工程項目的實際進度，不因業(yè)主結(jié)算的提前或滯后而高估利潤或低估風(fēng)險。

（三）合同成本確認的措施

施工企業(yè)在進行預(yù)測合同成本時，如果要做到合理準確的預(yù)測，就必須建立一個高效的內(nèi)部核算制度，給成本核算提供可靠基礎(chǔ)。做好內(nèi)部核算，需要做到以下幾點：一是建立各種資料的收發(fā)、報廢、轉(zhuǎn)移和清查制度；二是在施工過程中，及時反映各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的真實情況，合理準確地歸集與登記為完成合同實際發(fā)生的各項成本；三是收集和積累與成本預(yù)測相關(guān)的資料，形成一套完整可靠的內(nèi)部定額；四是建立和完善工程量統(tǒng)計工作以及與成本核算相關(guān)的各項原始記錄；五是完善計量檢測設(shè)施。

（四）稅金問題的措施

（1）對于納稅時間性差異，會隨著工程進度的完成，差異逐漸消失，只是由于納稅時間的前后不一致，會形成一定的資金成本，對此，在確認收入時要進行合理的籌劃，最大限度地減少資金成本。（2）對納稅金額差異，應(yīng)慎重對待，應(yīng)加強變更工程預(yù)計的謹慎度，防止將不能實現(xiàn)的變更工程確認為收入交納營業(yè)稅及企業(yè)所得稅。對于建造合同的執(zhí)行與稅務(wù)上的差異，應(yīng)加強與稅務(wù)部門溝通協(xié)調(diào)，減少會計與稅務(wù)方面的差異，降低施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。

三、結(jié)束語

建造合同準則的修訂促使施工企業(yè)做好建造合同會計核算的各項基礎(chǔ)性工作，建立和完善企業(yè)管理制度，為施工企業(yè)自身以及財務(wù)報告使用者提供更為真實可靠和完整的會計信息。

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［2］高會平.施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則問題研究［J］.商業(yè)會計.2013（24）

［3］毛文停. 施工企業(yè)執(zhí)行建造合同準則的利弊分析及對策［J］.時代金融.2015（03）