王祝娣

摘 要：房地產(chǎn)行業(yè)的經(jīng)營業(yè)務復雜，其中拿地、開發(fā)建設及銷售轉(zhuǎn)讓過程中均涉及到納稅環(huán)節(jié)。對于房地產(chǎn)企業(yè)來講，如何進行納稅籌劃至關重要。首先分析房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)營特點與稅負情況，然后梳理房地產(chǎn)企業(yè)的主要納稅籌劃手段，最后指出企業(yè)納稅籌劃中需要注意的問題。

關鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè);納稅籌劃;涉稅風險

長期以來，房地行業(yè)一直都是我國的支柱產(chǎn)業(yè)，為我國的經(jīng)濟發(fā)展做出了重大貢獻。進入2014年以后，我國的房地產(chǎn)行業(yè)結(jié)束了前幾年爆發(fā)式增長階段，而進入了平穩(wěn)發(fā)展的周期?，F(xiàn)階段的房地產(chǎn)企業(yè)也會逐漸面臨越來越激烈的市場競爭，企業(yè)發(fā)展模式也由規(guī)模導向轉(zhuǎn)為利潤導向。房地產(chǎn)行業(yè)作為貢獻我國稅收的主要產(chǎn)業(yè)，在即將到來的房地產(chǎn)業(yè)“營改增”之后可能面臨短期內(nèi)稅負進一步加重的局面。因此，如何進行有效的納稅籌劃，實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)濟效益最大化是房地產(chǎn)企業(yè)亟需解決的重要問題。

一、房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)營特點與稅負情況

1.房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)營特點。長期以來，房地產(chǎn)行業(yè)作為我國的支柱產(chǎn)業(yè)，在推動我國的經(jīng)濟發(fā)展中起到了不可替代的重要作用。房地產(chǎn)行業(yè)也因其經(jīng)營活動及開產(chǎn)品的特殊性而具有一些不同于其他行業(yè)的鮮明特征。房地產(chǎn)行業(yè)是資本密集型行業(yè)，由于土地的購置和整體、房屋的開發(fā)和建設都需要大量資金的投入，而企業(yè)為了經(jīng)營活動的連續(xù)性也不可能將企業(yè)所有資金投入一個項目之中。所以在整個房地產(chǎn)項目的開發(fā)過程中，銀行等金融機構(gòu)的融資、施工方的施工墊資以及購房者的預付款項都是維持項目運作的重要資金來源。所以房地產(chǎn)行業(yè)通常資金量投入量巨大，房地產(chǎn)企業(yè)的財務杠桿也往往較高。房地產(chǎn)行業(yè)還具有高經(jīng)營風險的特性。因為房地產(chǎn)項目的投資額度較大、投資周期較長，導致行業(yè)的投資回報流動性相對較低。同時，房地產(chǎn)產(chǎn)品具有鮮明的地域性，商品房的價值與其所處的地域、位置息息相關，幾時結(jié)構(gòu)、質(zhì)量完全相同的產(chǎn)品也可能因位置的區(qū)別而導致價格大相徑庭。因此，房地產(chǎn)企業(yè)一旦出現(xiàn)了產(chǎn)品結(jié)構(gòu)不適應市場，業(yè)務布局合理的情況，其銷售狀況就可能一落千丈，出現(xiàn)存貨積壓、現(xiàn)金流斷裂的情況，從而導致企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營危機。

2.房地產(chǎn)行業(yè)的稅負情況。長期以來，房地產(chǎn)行業(yè)為我國的整體稅收增長做出了巨大的貢獻。在過去的數(shù)十年里，房地產(chǎn)行業(yè)是我國所有行業(yè)中稅收增幅最快的行業(yè)。房地產(chǎn)行業(yè)的納稅占國家總稅收比重也遠遠高于房地行業(yè)產(chǎn)值占GDP的比重，可見我國的房地產(chǎn)行業(yè)的整體稅負還是偏重。除了房地產(chǎn)行業(yè)的納稅總額較高之外，房地產(chǎn)行業(yè)還面臨這稅種多樣化的問題。從房地產(chǎn)的項目開發(fā)流程上來看：在獲取土地階段，房地產(chǎn)企業(yè)需要交納契稅及耕地占用稅，契稅稅率按照土地交易價格的3%～5%，而耕地占用稅則根據(jù)區(qū)域的不同實行差別定額稅率。在開發(fā)建設階段，房地產(chǎn)企業(yè)還因占用土地而交納城鎮(zhèn)土地使用稅以及因與各方簽訂合同而交納印花稅。在房地產(chǎn)項目銷售轉(zhuǎn)讓階段，房地產(chǎn)企業(yè)需要按照不動產(chǎn)交納5%的營業(yè)稅、印花稅和土地增值稅，其中土地增值稅實行30%～60%的超率累進稅率。在房地產(chǎn)企業(yè)持有房地產(chǎn)項目時，企業(yè)還需要租金交納營業(yè)稅與房產(chǎn)稅。同時，企業(yè)還需要根據(jù)自身的銷售狀況按季度預交企業(yè)所得稅，在年度終了后進行匯繳清算。由此可見，我國的房地產(chǎn)企業(yè)所面臨的稅種較多，需要承擔的納稅義務較重。根據(jù)測算，房地產(chǎn)企業(yè)的稅費通常會達到商品房成本的30%～40%。另外，根據(jù)我國的“營改增”總體規(guī)劃，房地產(chǎn)行業(yè)將于2015年前完成營改增的改革，屆時可能導致房地產(chǎn)企業(yè)的稅負短期內(nèi)進一步上升，因此如何通過納稅籌劃降低企業(yè)的稅收負擔，實現(xiàn)公司價值最大化是個值得要研究的重要問題。

二、房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃的主要方法

1.企業(yè)融資的稅收籌劃。由于房地產(chǎn)行業(yè)屬于資本密集型行業(yè)，房地產(chǎn)企業(yè)的財務杠桿往往較高，擁有大量的負債。因此如何選擇企業(yè)融資及財務費用處理方式而實現(xiàn)企業(yè)的稅負最小化是的企業(yè)需要重點考慮的問題。房地產(chǎn)企業(yè)從銀行取得借款用于一般運營時，借款的利息費用是可以通過稅前扣除的，取得的借款用于房產(chǎn)開發(fā)建設時，則計入開發(fā)成本。同時，由于房地產(chǎn)企業(yè)的收入結(jié)轉(zhuǎn)的特殊性會通常使企業(yè)的會計業(yè)績產(chǎn)生波動，當企業(yè)的業(yè)績?yōu)樘潛p時，企業(yè)應當將借款的財務費用資本化，應變在后續(xù)會計期間進行攤銷;當企業(yè)取得正的業(yè)績時，應當將借款的財務費用盡量費用化，從而減少當期的應納稅額。

另外，房地產(chǎn)企業(yè)應當控制取得融資成本的限額及加強企業(yè)的融資管理，盡量避免企業(yè)產(chǎn)生不能從稅法中扣除的超額利息及罰息。

資本市場是房地產(chǎn)企業(yè)取得資金的重要渠道之一，但企業(yè)通過股權融資的資金成本通常較高，同時股息分紅也能在企業(yè)的稅前扣除。所以，房地產(chǎn)企業(yè)更應當重視通過發(fā)行債券來融資，一方面?zhèn)谫Y特別是海外債券的資金成本通常較低，另一方面?zhèn)睦①M用也可以有抵稅的效果，從而降低企業(yè)的整體稅負。

2.產(chǎn)品銷售的稅收籌劃。由于房地產(chǎn)企業(yè)的商品房等產(chǎn)品屬于高價值商品，在銷售時會產(chǎn)生較高的稅負。我國的稅法規(guī)定通過直接銷售或預收等方式銷售商品房都是在銷售時征收營業(yè)稅，但是通過分期付款銷售商品房則是按照合同約定的付款日期交稅。因此，房地產(chǎn)企業(yè)可以通過分期付款的方式銷售房地產(chǎn)，分期的確定銷售收入及銷售成本，這樣可以起到延遲納稅的效果。除了通過銷售項目的銷售方式可以調(diào)節(jié)企業(yè)稅負之外，企業(yè)還可以通過調(diào)節(jié)開發(fā)項目的銷售結(jié)算方式來降低企業(yè)的整體稅負。由于我國的土地增值稅實行超率累進型，當商品房或者土地的增值額超過一定幅度之后就有可能導致土地增值大幅度的上升，因此靈活合并或者拆分項目的銷售結(jié)算方式往往可以降低企業(yè)的土地增值稅整體稅負。例如某房地產(chǎn)公司有兩個項目，第一個項目的銷售收入為140萬元，其土地增值稅的可抵扣成本為100萬元，因此其土地增值稅繳納額為12萬元。第二個項目銷售收入180萬元，可抵扣成本為100萬元，土地增值稅應納稅額為27萬元，兩項目合計土地增值稅交納總額為39萬元。但是若將兩個項目合并銷售結(jié)算，則總體銷售收入為320萬元，其可抵扣成本為200萬元，其土地增值稅應繳納稅額為38萬元。因此，該企業(yè)可以通過合理的合并項目銷售結(jié)算，從而降低企業(yè)的整體土地增值稅稅負。另外，當房地產(chǎn)企業(yè)銷售經(jīng)裝修的商品房時，則可以將房屋銷售合同分拆為毛坯房銷售合同和裝修合同，房屋銷售合同征收土地增值稅和裝修合同征收營業(yè)稅。這樣商品房的增值率將大大降低，房地產(chǎn)企業(yè)通過繳納少量營業(yè)稅的方式避免了土地增值稅的大額繳納，從而降低了企業(yè)的整體稅負。endprint

3.組織架構(gòu)的稅收籌劃。隨著房地產(chǎn)企業(yè)的不斷發(fā)展，企業(yè)規(guī)模不斷擴大，在各地進行擴張成立分子公司已成為企業(yè)發(fā)展的通常模式。房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)模的發(fā)展就為其成立集團公司提供了基礎，而企業(yè)成立集團公司能夠在納稅籌劃方面具有更高的可操作空間。由于企業(yè)進行納稅的最終目的是要降低其整體稅負，實現(xiàn)經(jīng)濟效益最大化，而集團公司可以根據(jù)其內(nèi)部企業(yè)的經(jīng)營特點和財務狀況進行主營業(yè)務分割和調(diào)整，可以根據(jù)其內(nèi)部企業(yè)的適用稅率高低進行合理的關聯(lián)交易。例如集團的核心控股公司往往設立在高新區(qū)而享受了15%的所得稅率，則集團公司可以通過合理的手段調(diào)整業(yè)務和轉(zhuǎn)移利潤至其中，從而降低了稅負。另外，集團公司在進行擴張時可以根據(jù)分公司和子公司的適用稅收規(guī)定不同，分別對兩種方案的稅負進行測算，從而選擇最有利于集團的方案。

三、房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃需要注意的問題

1.納稅籌劃應該從整體布局。房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務復雜，納稅環(huán)節(jié)也較多，因此企業(yè)的納稅籌劃必須從企業(yè)的整體經(jīng)營的角度出發(fā)。從項目的規(guī)劃設計，土地的獲取和項目開發(fā)建設等等環(huán)節(jié)上嚴格把控，按照企業(yè)的整體稅后利益最大化籌劃設計，而不能僅僅考慮項目建設的某一環(huán)節(jié)的稅負最低。例如企業(yè)在拿地之后的規(guī)劃設計環(huán)節(jié)就應當考慮到其預計開發(fā)產(chǎn)品的業(yè)態(tài)問題，若開發(fā)建設大戶型住宅等高端產(chǎn)品則不能享受到國家的標準住宅增值率低于20%則免征收土地增值稅的優(yōu)惠。因此，在房地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃是與其經(jīng)營計劃和整個開發(fā)流程都息息相關的，并不能片面、獨立地看待。

2.納稅籌劃需注意涉稅風險。房地產(chǎn)行業(yè)稅收在我國的財政收入占了很大的比重，房地產(chǎn)企業(yè)的稅負也相對較重。企業(yè)繳稅的行為其實質(zhì)也是企業(yè)與政府之間的博弈，企業(yè)通過一些方法、手段固然能夠減少當期的稅款繳納額，提高經(jīng)營業(yè)績，但這并不意味著企業(yè)就可以忽略其中的稅務風險。特別是近期不少房地產(chǎn)企業(yè)因為偷稅漏稅等違法行為而受到處置，造成了企業(yè)的經(jīng)營危機。這些更加提醒企業(yè)經(jīng)營者應當提高自身的法律意識，在充分掌握理解法律的基礎上，合理地利用法律的規(guī)定以及享受法定的優(yōu)惠，在遵紀守法的前提下有效地降低自身納稅負擔，實現(xiàn)納稅籌劃利益與涉稅風險之間的平衡。

3.其他應注意的問題。根據(jù)我國的“十二五”稅制改革方案，在2015年前我國的房地產(chǎn)業(yè)以及其上下游金融業(yè)、建筑業(yè)都將完成“營改增”改革。由于增值稅涉及到進項稅、銷項稅的抵扣，不同商品和勞務的稅率適用不同的幾檔稅率，這些都使房地產(chǎn)企業(yè)的納稅流程更加復雜。另外，根據(jù)業(yè)內(nèi)測算，在“營改增”的初期，房地產(chǎn)企業(yè)的實際稅負會進一步加重，這些都對房地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃水平提出了更高的要求。如何加強發(fā)票的管理，如何選擇供應商及采購方案等這些都將會是影響企業(yè)未來稅負高低的重要因素。因此，房地產(chǎn)企業(yè)更應當積極轉(zhuǎn)變思想、培養(yǎng)納稅籌劃方面人才，以積極應對未來更加嚴峻的挑戰(zhàn)。通過相關的稅收籌劃，使企業(yè)的稅負得到進一步優(yōu)化。

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