張麗娜

【摘 要】本文擬對2013年新準則修訂后的長期股權投資核算進行解析。通過舉例的方式，對長期股權投資的成本法和權益法進行轉換核算，同時對于合并報表當中的長期股權投資相應的進行解析，給廣大會計讀者一個拋磚引玉的作用。

【關鍵詞】長期股權投資；核算方法；轉換

由于個別財務報表中已經(jīng)確認了120萬元的投資收益，在合并財務報表中作如下調整：

①對剩余股權按喪失控制權日的公允價值重新計量的調整

（說明：甲公司個別報表中剩余股權的賬面價值為270萬元，剩余股權按喪失控制權日的公允價值為320萬元）借：長期股權投資 320

貸：長期股權投資 270

投資收益 50

②對個別財務報表中的部分處置收益的歸屬期間進行調整

借：投資收益 45

貸：盈余公積 （50×60%×10%）3

未分配利潤 （50×60%×90%）27

資本公積 （25×60%）15

【說明】上述調整分錄也可以理解為：甲公司處置60%股權在20×9年個別財務報表中確認投資收益120萬元，而20×9年合并財務報表應確認投資收益=處置價款480萬元-合并財務報表角度的長期股權投資成本（600+75×100%）×60%=75（萬元）。所以甲公司20×9年合并財務報表的投資收益沖減45萬元。

同時，在合并報表角度應通過“盈余公積”和“未分配利潤”科目追加確認20×7年～20×8年的投資收益30萬元（“合并報表角度應確認的投資收益50萬元”-“個別財務報表中在成本法轉換為權益法時已追溯確認的投資收益20萬元”）和資本公積15萬元（“合并報表角度應確認的資本公積25萬元”-“個別財務報表中在成本法轉換為權益法時已追溯確認的資本公積10萬元”）。

【提示】設“投資收益”項目調整數(shù)為X，則：

20×9年個別財務報表投資收益120+合并報表調整（50+X+25）=合并財務報表投資收益150，計算出X=-45

③從資本公積轉出原計入資本公積的其他綜合收益25萬元，重分類轉入投資收益：

借：資本公積 25

貸：投資收益 25

從以上①②③的會計處理可以看出，合并財務報表中應確認的投資收益=個別財務報表中已確認的投資收益120萬元+①50-②45+③25=150（萬元）。

（2）甲公司合并財務報表的處理

合并財務報表中應確認的投資收益=[（700+300）-（600+50+20）×100%-（800-600）]+20×100%=150（萬元）。由于個別財務報表中已經(jīng)確認了140萬元的投資收益，在合并財務報表中作如下調整：

①對剩余股權按喪失控制權日的公允價值重新計量的調整

借：長期股權投資 300

貸：長期股權投資 261

投資收益 39

②對個別財務報表中的部分處置收益的歸屬期間進行調整

借：投資收益 49

貸：盈余公積 3.5（50×70%×10%）

未分配利潤 31.5（50×70%×90%）

資本公積 14（20×70%）

③從資本公積轉出其他綜合收益20萬元，重分類轉入投資收益：

借：資本公積 20

貸：投資收益 20

所以：合并財務報表中應確認的投資收益=個別財務報表中已確認的投資收益140+①39-②49+③20=150（萬元）。

二、權益法轉換為成本法

因追加投資使得原來持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資變成了對子公司的投資，此時對于長期股權投資賬面價值的調整應當分下列幾種情況進行處理。

1.多次交換交易分步實現(xiàn)同一控制下控股合并

企業(yè)通過多次交換交易分步取得股權最終形成同一控制下控股合并的，在個別財務報表中，

⑴初始投資成本=按持股比例計算的合并日應享有被合并方賬面所有者權益份額作為該項投資的。

⑵計算原長期股權投資賬面價值+合并日為取得新的股份所支付對價的賬面價值

⑶比較⑴和⑵，按其差額調整“資本公積—資本溢價或股本溢價”，如若“資本公積—資本溢價或股本溢價”不足沖減的，則繼續(xù)沖減留存收益。

2.多次交換交易分步實現(xiàn)非同一控制下控股合并

通過多次交換交易分步取得股權最終形成非同一控制下控股合并的，在個別財務報表中，

初始投資成本=購買日之前所持被購買方的股權投資的賬面價值+購買日新增的投資成本

購買日之前持有的股權投資因采用權益法核算而確認的其他綜合收益，應當在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關資產(chǎn)或負債相同的基礎進行會計處理。

長期股權投資核算方法的轉換（一）見2015年1月下