宮風(fēng)杰

摘 要 針對(duì)對(duì)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)損益的會(huì)計(jì)處理與會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)的不對(duì)稱提出了自己的處理意見。

關(guān)鍵詞 交易性金融資產(chǎn) 公允價(jià)值變動(dòng)損益 異議 資本公積

準(zhǔn)則規(guī)定，處置交易性金融資產(chǎn)時(shí)，其公允價(jià)值與初始入賬金額之間的差額應(yīng)確認(rèn)為投資收益，原先列入公允價(jià)值變動(dòng)損益的部分也要轉(zhuǎn)入投資收益。筆者認(rèn)為此會(huì)計(jì)處理欠妥。

在持有交易性金融資產(chǎn)不跨會(huì)計(jì)年度的前提下，該會(huì)計(jì)處理實(shí)現(xiàn)了把交易性金融資產(chǎn)整個(gè)持有過程中涉及到的損益都轉(zhuǎn)入投資收益中，即持有交易性金融資產(chǎn)時(shí)，公允價(jià)值變動(dòng)損益屬于未實(shí)現(xiàn)的損益，處置交易性金融資產(chǎn)時(shí)，將未實(shí)現(xiàn)的損益轉(zhuǎn)入已實(shí)現(xiàn)的損益中，不影響后續(xù)的結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤、利潤分配結(jié)轉(zhuǎn)的會(huì)計(jì)處理，報(bào)表使用者得到的有關(guān)企業(yè)損益的會(huì)計(jì)信息是客觀真實(shí)的;若在持有交易性金融資產(chǎn)跨會(huì)計(jì)年度的前提下，交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)損益按照準(zhǔn)則處理就存在以下問題：

1、跨年度進(jìn)行公允價(jià)值變動(dòng)損益調(diào)整的會(huì)計(jì)處理與年末利潤結(jié)轉(zhuǎn)分配相悖。

2、在財(cái)務(wù)報(bào)表中，公允價(jià)值變動(dòng)損益屬于未實(shí)現(xiàn)的收益或損失卻計(jì)入當(dāng)期損益，從而虛增利潤，進(jìn)而影響到利潤分配——未分配利潤數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，最終導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

舉例說明：某公司從市場(chǎng)上購入債券作為交易性金融資產(chǎn)，有關(guān)情況如下：2009年1月1日購入某公司債券，共支付價(jià)款2000萬元（假定不考慮債券應(yīng)該發(fā)放的利息及交易費(fèi)用）。該債券面值為2000萬元，于2008年1月1日發(fā)行，4年期，票面利率為5%，每年1月2日付息，到期時(shí)歸還本金和最后一次利息。

1、2009年12月31日，該債券的公允價(jià)值為1980萬元（不含利息）;

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益？20

貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)？20

借：應(yīng)收利息100

貸：投資收益 100

2、2010年1月2日，收到該債券2009年利息;

借：銀行存款100

貸：應(yīng)收利息 100

3、2010年3月31日，該公司將該債券以2010萬元價(jià)格售出，款項(xiàng)已存入銀行。

借：應(yīng)收利息25

貸：投資收益25

借：銀行存款 2010

交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)20

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 2000

應(yīng)收利息25

投資收益5

借：投資收益20

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益20

由上例不難看出“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶最后發(fā)生額借貸平衡，但是事實(shí)上并非如此，2009年12月31日年末，會(huì)計(jì)要進(jìn)行年末結(jié)賬，即“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶要結(jié)清，發(fā)生額20萬的損失要轉(zhuǎn)至“本年利潤”賬戶核算損益，最終轉(zhuǎn)至“利潤分配——未分配利潤”，此時(shí)，反映在報(bào)表上的公允價(jià)值變動(dòng)損益屬于未實(shí)現(xiàn)的損益，導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)的虛增;而由于“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶要結(jié)清，在新的年度，處置交易性金融資產(chǎn)時(shí)，將未實(shí)現(xiàn)的損益轉(zhuǎn)入已實(shí)現(xiàn)的損益中的會(huì)計(jì)處理就顯得極其不合理。

為了解決上述矛盾，筆者建議：設(shè)置“資本公積——公允價(jià)值變動(dòng)損益”臨時(shí)性過渡賬戶，對(duì)跨會(huì)計(jì)年度交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)損益進(jìn)行處理。具體會(huì)計(jì)處理如下：

資產(chǎn)負(fù)債表日，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶的年末累計(jì)發(fā)生數(shù)轉(zhuǎn)至“資本公積——公允價(jià)值變動(dòng)損益”臨時(shí)賬戶。不再把“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉(zhuǎn)至“本年利潤”核算損益，因?yàn)榇藭r(shí)公允價(jià)值變動(dòng)損益屬于未實(shí)現(xiàn)的損益，存在不確定性，進(jìn)而也不必進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整。

借：資本公積——公允價(jià)值變動(dòng)損益20

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 20

新的會(huì)計(jì)年度期初，再將“資本公積——公允價(jià)值變動(dòng)損益”臨時(shí)賬戶期初余額轉(zhuǎn)至“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶，此時(shí)“資本公積——公允價(jià)值變動(dòng)損益”臨時(shí)賬戶結(jié)清。

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 20

貸：資本公積——公允價(jià)值變動(dòng)損益 20

其他會(huì)計(jì)處理不變。

參考文獻(xiàn)：

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