李希

摘 要：企業(yè)并購中的商譽處理問題是商譽的重要組成，也會對企業(yè)未來的發(fā)展與財務造成重大影響。本文主要對商譽本質(zhì)、商譽的計量與減值確定以及商譽的會計處理做了詳細的探討。

關(guān)鍵詞：企業(yè)并購;商譽會計;商譽減值

隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，兼并與收購已經(jīng)成為企業(yè)資本集中的一種方式，企業(yè)的兼并與收購，簡稱為并購，在企業(yè)并購中會涉及到許多會計方面的問題，其中商譽會計就是一個不可避免的問題。

1 商譽本質(zhì)

關(guān)于企業(yè)商譽的本質(zhì)，理論界主要有三種具有代表性的理論，分別是“超額收益論”、“總計價賬戶論”以及“好感價值論”。

第一種觀點認為，所謂的超額收益就是在一段時間內(nèi)獲得比行業(yè)平均利益更高的利潤，商譽就說企業(yè)對未來收益的折現(xiàn)值。

第二種觀點認為，商譽就是企業(yè)的整體價值與企業(yè)各項可辨認的資產(chǎn)的未來凈現(xiàn)金流的折現(xiàn)值之間的差額。

第三種觀點認為，商譽的存在是因為企業(yè)無形資產(chǎn)的作用，例如客戶對企業(yè)的好感、企業(yè)的高素質(zhì)的工人、企業(yè)良好的社會關(guān)系等。

2 商譽的計量與減值確定

2.1 商譽減值損失確定

為了確定商譽是否減值，我們可以借鑒FASB的相關(guān)做法。在商譽公允價值減值的時候，首先要做的是要確認商譽是否發(fā)生減值，如果商譽未減值就不需要確認減值損失;如果商譽減值，就需要確認商譽減值損失。考慮到成本的問題，企業(yè)對于財務的每項資產(chǎn)并不需要都做減值測試，只需要對有減值跡象的資產(chǎn)進行減值測試。商譽由于其特殊性，商譽減值測試的時候應在報告單元層次上開始進行。通常商譽減值測試的時間可以在一年中的任何時間內(nèi)，只需要每年保持在同一時間即可。

2.2 商譽減值損失的計量

商譽減值損失的計量需要先解決初始入賬問題。由于商譽不能獨立的特殊性，所以企業(yè)合并中得到的商譽應該在合并的時候分攤在多個資產(chǎn)組上，并進行相應的減值測試。SFAS142中商譽減值損失的計量分為兩步，第一步是將賬面價值與商譽所屬資產(chǎn)組的公允價值進行比較。若公允價值高于賬面價值，則商譽未發(fā)生減值，則不需要進行第二步了;若公允價值低于賬面價值，則將繼續(xù)進行第二步，第二步就是將賬面價值與商譽公允價值作比較，若公允價值低于賬面價值，則商譽出現(xiàn)減值，商譽減值損失就是兩者的差值。

3 商譽的會計處理

例：在2012年8月31日甲企業(yè)以2400萬元價格將乙公司的80%的股份收購，在并購當天，乙公司可辨認的公允價值是2250萬元，2012年末可辨認的賬戶價值是2000萬元，其中包含固定資產(chǎn)1500萬元，無形資產(chǎn)500萬元，可辨認的可回收凈資產(chǎn)為1500萬元。

商譽減值測試：首先確認乙公司在2012年末的賬面值：合并報表所反映的賬面值為2000+400=2400萬元;計算少數(shù)股東的商譽價值（2400 / 80% - 2250）×20%=150萬元;資產(chǎn)組的賬面值為2400 + 150 =2550萬元。其次確定乙企業(yè)2012年的可回收金額數(shù)為1500萬元。最后，比較可回收金額與資產(chǎn)組的賬面價值，確認將減值損失。

表1

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公司應先將減值損失進行分攤，分攤到少數(shù)股東權(quán)益的是150萬元，剩下的損失在乙公司的可辨認資產(chǎn)與母公司商譽間進行分攤。

表2

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商譽減值會計處理：

借：資產(chǎn)減值——商譽減值6000000

貸：商譽減值準備 ?6000000

歸屬于乙公司的減值損失還要做進一步的分攤，假設(shè)乙公司的可辨認資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)1500萬元與無形資產(chǎn)500萬元，則500萬元的減值損失在上面兩項中的分攤情況是：

固定資產(chǎn)分攤500×1500 /2000 =375萬元;無形資產(chǎn)分攤500×500 /2000 =125萬元。

賬務處理：

借：資產(chǎn)減值——資產(chǎn)減值 5000000

貸：固定資產(chǎn)準備 3750000

無形資產(chǎn)準備 1250000

4 總結(jié)

綜上所述，企業(yè)并購中的商譽會計問題主要是商譽的減值問題。對于商譽減值問題，首先要先確認商譽的公允價值，然后再進商譽減值損失的確定，最后進行商譽減值損失的計量。

參考文獻：

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