梁珍珍

摘要：本文結(jié)合目前我國企業(yè)運(yùn)作的環(huán)境，以作業(yè)成本法的基本理論為基礎(chǔ)，分析了作業(yè)成本法在我國實施的可行性與局限性，發(fā)現(xiàn)了在中國現(xiàn)行企業(yè)要想順利地實施作業(yè)成本法并非易事，而是會花費很長時間的艱巨任務(wù)，然后給出了在實施過程中應(yīng)注意的問題。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法；產(chǎn)品成本；可行性；局限性

近幾十年，隨著科技革命的到來，高新科技發(fā)展迅速。人們將科技成果應(yīng)用到生產(chǎn)運(yùn)作中，不僅加快了企業(yè)的運(yùn)轉(zhuǎn)速度，同時也減少了人力物力。這樣，企業(yè)在整個生產(chǎn)產(chǎn)品的過程中所耗費的各項成本比例會有所變化，直接人工、直接材料等直接成本的比例會下降，而間接費用等間接成本的比例則上升。傳統(tǒng)成本計算法的核算過程比較簡便，它是按照單一的分配基礎(chǔ)來分配間接費用。但是，只有當(dāng)間接成本占產(chǎn)品總成本的比例較低時，它的核算結(jié)果才會比較準(zhǔn)確。而現(xiàn)在企業(yè)的實際情況已不符合這個前提條件，產(chǎn)品的間接成本相當(dāng)高，某些產(chǎn)業(yè)甚至可以達(dá)到90%左右。所以，若繼續(xù)使用傳統(tǒng)成本計算法計算產(chǎn)品成本，結(jié)果將會與產(chǎn)品的實際成本不符。作業(yè)成本法是以作業(yè)為基礎(chǔ)按成本動因分配間接成本，大大提高產(chǎn)品成本信息的準(zhǔn)確性。一方面，為管理者進(jìn)行產(chǎn)品定價和定位提供了可靠依據(jù)，從而達(dá)到成本管理的目的；另一方面，為企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)術(shù)計劃和戰(zhàn)略規(guī)劃提供準(zhǔn)確信息，有助于實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

一、作業(yè)成本法

作業(yè)成本法（Activity-Based-Costing）簡稱ABC法，是于二十世紀(jì)三十年代末、四十年代初逐漸進(jìn)入人們視野。通俗地講，一項作業(yè)就是組織為了達(dá)到特定目的而需要采取的消耗資源的活動。作業(yè)成本則是指實施作業(yè)過程中所消耗的資源的成本。簡單的說，作業(yè)成本法就是通過匯總各項作業(yè)成本而得到產(chǎn)品成本的一種產(chǎn)品成本計算方法。

（一）作業(yè)成本法的基本原理。與傳統(tǒng)成本計算法不一樣，作業(yè)成本法將間接費用的分配基礎(chǔ)由單一化標(biāo)準(zhǔn)改為多元化標(biāo)準(zhǔn)，按照成本動因（也就是成本驅(qū)動因素）分配間接費用。其指導(dǎo)思想為產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源。在計算產(chǎn)品的成本時，不再以產(chǎn)品為核算對象，而是以作業(yè)為計算對象，通過對作業(yè)成本的計算而得出產(chǎn)品的成本。

（二）作業(yè)成本法的核算程序

第一步，按照運(yùn)作流程，確認(rèn)各個作業(yè)，并將其進(jìn)行分類。

第二步，按照資源動因?qū)①Y源費用分配到各個作業(yè)。

第三步，選擇成本動因。

第四步，根據(jù)重要性原則，確認(rèn)主要作業(yè)，建立成本庫。

第五步，以成本動因為基礎(chǔ)將成本庫的成本分配到最終產(chǎn)品。

第六步，將產(chǎn)品的直接成本與成本庫的成本匯總后即是產(chǎn)品的總成本。

（三）作業(yè)成本法較傳統(tǒng)作業(yè)成本法的優(yōu)點

1.提供更精確的成本信息。與按照單一分配基礎(chǔ)的傳統(tǒng)成本計算法相比，作業(yè)成本法更加完善。它采用多元化分配標(biāo)準(zhǔn)，經(jīng)過多層次，多項目的歸集與分?jǐn)偡峙?，使成本計算結(jié)果更符合實際情況，提供了更加精確的成本信息。

2.實現(xiàn)成本的有效控制。作業(yè)成本法的研究重點是間接成本，通過對間接成本進(jìn)行全面深入的分析，細(xì)化作業(yè)，分別核算成本，形成了以作業(yè)為管理重點的成本管理體制。從而，成本控制更具備針對性、有效性。

3.有助于管理者進(jìn)行決策。作業(yè)成本法運(yùn)用的是先進(jìn)的管理思想，采用的是科學(xué)的分配方法，所以為進(jìn)行產(chǎn)品定價提供了準(zhǔn)確信息，有助于管理者進(jìn)行決策。

4.便于企業(yè)進(jìn)行作業(yè)調(diào)整。通過作業(yè)成本的核算分析，可以明確企業(yè)的增值作業(yè)和非增值作業(yè)，從而為企業(yè)調(diào)整作業(yè)結(jié)構(gòu)提供依據(jù)。

二、實施作業(yè)成本法的可行性

（一）現(xiàn)代企業(yè)制度為企業(yè)實施作業(yè)成本法提供可能。在中國特色社會主義制度下，企業(yè)的經(jīng)營方法和管理方法有較大的靈活性，國家只是實行宏觀調(diào)控，微觀方面企業(yè)還有許多的自主選擇性，為追求利益最大化，企業(yè)采取更適合本企業(yè)的成本管理方法進(jìn)行決策分析。

（二）現(xiàn)代企業(yè)制造環(huán)境的變化為企業(yè)實施作業(yè)成本法提供依據(jù)。人們將先進(jìn)的科技成果應(yīng)用到生產(chǎn)運(yùn)作中，不僅加快了企業(yè)的運(yùn)轉(zhuǎn)速度，同時也減少了人力物力。因為機(jī)械勞動取代了大部分人工勞動，所以間接成本的比例也大大提高。為獲得準(zhǔn)確的成本信息就必須采用作業(yè)成本法。同時，計算機(jī)技術(shù)的廣泛應(yīng)用也為企業(yè)推行作業(yè)成本法提供了便利條件。

（三）會計人員素質(zhì)的提高為企業(yè)實施作業(yè)成本法提供了保證。隨著會計教育的發(fā)展，高水平的會計人員增多，會計人員的整體素質(zhì)得以提高，能夠較好地理解作業(yè)成本法的會計人員增多，這就為企業(yè)推行作業(yè)成本法提供了便利條件。

三、實施作業(yè)成本法的局限性

與傳統(tǒng)的成本計算方法相比，作業(yè)成本法可以提供更準(zhǔn)確的成本信息，而且更適應(yīng)當(dāng)前的商業(yè)環(huán)境。但是，作業(yè)成本法并沒有在我國迅速地發(fā)展起來?？v觀作業(yè)成本法，可以總結(jié)為3個原因：

（一）作業(yè)成本法自身局限性制約

第一，發(fā)展前提的理想性。作業(yè)成本法運(yùn)用的基礎(chǔ)就是現(xiàn)代企業(yè)的適時制生產(chǎn)以及彈性制造系統(tǒng)，而目前在我國現(xiàn)代化企業(yè)中幾乎沒有一個企業(yè)可以同時滿足這兩個要求。所以順利實施作業(yè)成本法存在障礙。

第二，成本分配過程的主觀性。作業(yè)成本法是以作業(yè)為基礎(chǔ)依據(jù)成本動因（也就是成本驅(qū)動因素）將間接成本合理分配到產(chǎn)品中的，成本動因則全部是由會計管理人員通過考核和分析作業(yè)的過程而確定的，這就不可避免地就帶有會計人員的主觀性。這有悖于會計信息質(zhì)量要求中的客觀性。

第三，重點研究領(lǐng)域的狹小性。與傳統(tǒng)成本計算法類似，作業(yè)成本法研究的重點是產(chǎn)品的間接成本，對直接成本及總成本的預(yù)算規(guī)劃所做的研究有所欠缺。

（二）作業(yè)成本法的環(huán)境制約

第一，企業(yè)的技術(shù)和社會環(huán)境。經(jīng)過近幾十年的改革發(fā)展和對外開放，盡管我國企業(yè)科學(xué)技術(shù)發(fā)展水平越來越高，但從總體上講我國企業(yè)依舊屬于勞動密集型企業(yè)，也就是說應(yīng)用作業(yè)成本法的社會環(huán)境還不夠成熟。

第二，會計法律制度環(huán)境。作業(yè)會劃分增值作業(yè)和不增值作業(yè)，作業(yè)成本會計的增值作業(yè)成本、不增值作業(yè)成本和我國現(xiàn)行財務(wù)會計準(zhǔn)則有出入。要將作業(yè)成本信息應(yīng)用于現(xiàn)階段的財務(wù)報告以及納稅環(huán)節(jié)會有一定的難度。

第三，企業(yè)管理環(huán)境。傳統(tǒng)成本計算法的地位在管理者的意識中已經(jīng)根深蒂固，作業(yè)成本法還沒有完全進(jìn)入到管理者的意識中，轉(zhuǎn)變管理者的觀念是一個漫長的過程。

（三）作業(yè)成本法的成本效益原則制約。每位管理者都是理性經(jīng)濟(jì)人，成本效益原則是理性經(jīng)濟(jì)人做決策時一定會考慮的問題。要順利實施作業(yè)成本法就要詳細(xì)審核作業(yè)，分析成本動因，改變整個管理模式，會花費較大成本，而作業(yè)成本法給企業(yè)帶來的效益卻不明確。

因此，作業(yè)成本法在我國的推行與應(yīng)用，還有很長的路要走，要想順利地實施作業(yè)成本法，必須考慮以下問題：（1）應(yīng)用范圍問題。并不是所有的企業(yè)都適宜采用作業(yè)成本法，應(yīng)明確哪些企業(yè)適宜用哪些企業(yè)不適宜用，應(yīng)根據(jù)企業(yè)的環(huán)境做出科學(xué)決策。（2）創(chuàng)新問題。任何一個新生事物的推行過程就是適應(yīng)環(huán)境的過程。作業(yè)成本法作為一個新的成本管理模式，在我國企業(yè)的實踐的過程，是一個不斷探索不斷創(chuàng)新的過程。這就要求我們對制度和管理進(jìn)行創(chuàng)新，從而為作業(yè)成本法的推行提供綠色通道。（作者單位：河南財經(jīng)政法大學(xué)）

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