吳靜

摘 要：目前，我國相關(guān)準則制定并不能與衍生金融工具的發(fā)展相匹配，導致我國上市銀行在衍生金融工具會計信息披露方面存在諸多問題，如披露不全面、不充分、不規(guī)范等。而衍生金融工具具有高風險性的特點，所以，提高信息披露的質(zhì)量是十分重要的。規(guī)范上市銀行衍生金融工具會計信息披露報告和建立披露評價體系，可以有效提高信息披露質(zhì)量，從而降低風險。

關(guān)鍵詞：衍生金融工具；會計信息披露規(guī)范；披露質(zhì)量

中圖分類號：F275 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2015）05-0183-02

一、衍生金融工具會計信息披露規(guī)范

（一）我國會計準則對衍生金融工具披露的規(guī)定

根據(jù)《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》的要求，企業(yè)在編制財務報表時，應當對金融工具所采用的重要會計政策、計量基礎、公允價值的確認方法等相關(guān)信息進行披露，并且要求與金融工具風險有關(guān)的描述性的信息和量化信息進行全面披露。企業(yè)所披露的衍生金融工具的信息是財務報告使用者合理評價衍生金融工具對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果能夠產(chǎn)生多大影響的重要依據(jù)。

（二）衍生金融工具信息披露規(guī)范的國際比較

通過比較國際規(guī)范可以發(fā)現(xiàn)，巴塞爾委員會在風險信息披露方面要求最高，它要求披露的信息更突出企業(yè)所使用的內(nèi)部風險管理的過程和方法。美國財務會計準則委員會專門制定了關(guān)于衍生金融工具會計信息披露的準則，該準則對衍生金融工具披露內(nèi)容的要求也更為具體；而國際會計準則理事會和我國財政部制定的準則是針對所有的金融工具，這種大而全的準則勢必造成我國在衍生金融工具的信息披露上存在著不夠明確的地方。每個組織對衍生金融工具信息披露進行規(guī)范的目的都是體現(xiàn)衍生金融工具對主體財務狀況、損益和現(xiàn)金流量的影響，并且暴露主體所面臨的風險。但在各個方面的具體要求上，各個組織的規(guī)范仍然存在一定的不同。

二、上市銀行衍生金融工具會計信息披露存在的問題

（一）會計信息表內(nèi)披露科目簡單

會計報表的格式、項目比較固定，而衍生金融工具交易在表內(nèi)披露，只反映了衍生金融資產(chǎn)和衍生金融負債兩大科目，沒有披露企業(yè)具體持有衍生金融工具的種類，不利于投資者對交易的衍生金融產(chǎn)品全面了解。同時，銀行可能對交易金額較大和風險性較大的交易種類披露的信息較少，這樣就影響了信息披露的真實性。

（二）會計信息表外披露過于粗略

表外披露粗略主要體現(xiàn)在不全面、不充分、不規(guī)范三個方面。不全面主要體現(xiàn)在缺少對各種風險信息以及預測性風險評價信息的披露。上市銀行披露的風險信息主要是信用風險和市場風險，然而，對于操作風險和法律風險則很少披露。通過財務報表我們所了解的只是過去的交易狀況，而衍生金融工具是未來發(fā)生的交易，由于在銀行和信息使用者之間存在信息不對稱的問題，就造成了信息使用者對風險預測的不準確。而銀行又缺少預測性風險評價信息，這也是導致衍生金融工具交易虧損的原因。不充分主要體現(xiàn)在公允價值確定的方式披露不具體。當前，上市銀行對于公允價值的獲得情況并沒有給予充分的披露，在財務報表附注中只是簡單的描述采用的估值流程、技術(shù)和參數(shù)，對于如何使用估值模型方面沒有說明。公允價值的估值層級也沒有詳細說明，比如第二層級使用直接或間接可觀察到的、除第一層級中的市場報價以外的資產(chǎn)或負債的輸入值計量的公允價值。這里的間接數(shù)據(jù)并沒有詳細說明是怎樣推算得到的。不規(guī)范主要體現(xiàn)在披露形式上，各銀行沒有統(tǒng)一的披露規(guī)范，這也導致了各銀行之間披露的信息缺乏可比性。具體來說，就是會計科目的設置和信息披露的位置不統(tǒng)一。關(guān)于損益類科目，目前我國沒有一套完整的管理規(guī)定，并沒有規(guī)定具體的會計科目和會計處理方法，也沒有統(tǒng)一的披露要求，我國的上市銀行也僅僅在原來的會計科目上進行處理。

（三）會計信息披露缺少量化指標

目前，各銀行在風險管理方面一般都只是披露風險管理政策方面的內(nèi)容，多數(shù)只使用文字描述，如風險的定義、防范措施的使用，可是缺乏具體的數(shù)量化信息來確定企業(yè)承受風險的程度。只有部分銀行披露了關(guān)于信用風險和市場風險的量化信息，對利率風險、匯率風險和商品價格的歷史變動計算交易賬戶的VaR在月末披露平均值、最大值和最小值。對于其他風險信息多是定性分析。衍生金融工具的量化風險信息披露欠缺，可能導致信息披露的相關(guān)性和有效性較低。

三、相關(guān)建議

（一）構(gòu)建上市銀行衍生金融工具會計信息披露體系

1.規(guī)范上市銀行衍生金融工具會計信息披露報告。完善對于衍生金融工具會計信息披露的目標、形式、原則以及內(nèi)容。由于衍生金融工具的高風險性，披露的目標應該是側(cè)重讓信息使用者全面了解風險，避免交易損失。在披露形式上，綜合利用表內(nèi)披露與表外披露來反映衍生金融工具信息。在披露原則上加強對自愿性信息的披露，在披露具體衍生金融工具信息的內(nèi)容時要做到全面和充分。

2.建立上市銀行衍生金融工具會計信息披露評價體系。銀行應在每年結(jié)束后，對上一個年度會計信息披露工作進行考評?？荚u體系的建立應從真實性、完整性、及時性、合法合規(guī)性等方面入手，同時，還要根據(jù)事后審核情況進行相應調(diào)整。在制定考察標準時，以前文述及我國上市銀行公開的信息披露規(guī)范為基礎，綜合考慮披露的內(nèi)容、形式和位置要求，對各銀行衍生金融工具會計信息披露現(xiàn)狀進行評價。

（二）保障上市銀行衍生金融工具會計信息披露體系運行的對策

1.完善會計準則

目前關(guān)于衍生金融工具會計信息披露主要是遵循《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》的要求進行披露，但這是針對于所有金融工具的，我國沒有單獨的關(guān)于衍生金融工具的準則規(guī)范。由于衍生金融工具的快速發(fā)展，應根據(jù)我國情況制定具體的衍生金融工具會計準則。建議準則規(guī)定可以從以下幾個方面提高目前衍生金融工具的披露質(zhì)量。

（1）提高披露內(nèi)容的全面性。建議準則規(guī)定應該披露關(guān)于衍生金融工具的一般信息內(nèi)容、所采用的會計政策、公允價值的估值技術(shù)和全面報告風險狀況。特別是衍生金融工具交易金額較大的時候，應該單獨對其風險進行分析和預測評價。

（2）強化披露形式的規(guī)范性。統(tǒng)一衍生金融工具信息在財務報表附注中的位置，有關(guān)風險信息的披露方式采取文字和圖表結(jié)合的方式，對于文字描述較多且不好理解的可以進行歸納，采用圖表的表現(xiàn)形式可以更直觀反映風險狀況，同時便于信息使用者快速清晰地獲取和分析信息。

（3）增設衍生金融工具明細表。對于衍生金融工具交易量大的企業(yè)，建議準則規(guī)定這些企業(yè)在列報時增加一張“衍生金融工具明細報表”。交易量大小的判定標準可以按照交易金額在企業(yè)主營業(yè)務中所占的比重來劃定，并且對衍生金融工具交易種類進行分欄填寫。

2.完善衍生金融工具會計信息披露環(huán)境

（1）提高會計人員衍生金融工具會計專業(yè)知識

會計人員的技能水平是決定衍生金融工具會計信息披露質(zhì)量高低的基礎因素。除了準則強制性披露的規(guī)定外，披露人員在自愿性信息披露部分內(nèi)容從形式或詳盡程度上有一定的自由選擇權(quán)，由于衍生金融工具較為繁雜和高技術(shù)性的特點，這就對會計信息披露人員的要求更高。他們應該熟練掌握會計知識、金融知識和風險管理知識等。如果會計人員擁有扎實的理論知識和豐富的實踐經(jīng)驗，就會提高會計信息披露的質(zhì)量，對于風險信息披露也會更加全面、及時、準確。因此，加大對會計人員衍生金融工具專業(yè)知識的培訓力度，是十分必要的。

（2）建立衍生金融工具風險管理系統(tǒng)

金融企業(yè)內(nèi)部應當建立獨立的風險管理機構(gòu)，全面監(jiān)督所有的業(yè)務，而且包括所有層面的風險保證對每一項業(yè)務設立限額。這些限額應該反映企業(yè)風險狀況以及管理層愿意承擔的風險水平。應該建立風險預警系統(tǒng)，制定風險預警實施細則，確立預警信息號、預警工作內(nèi)容、預警流程、預警的時限要求等，根據(jù)風險預警系統(tǒng)表現(xiàn)的風險信息制定風險指標，對風險管理的全過程實施監(jiān)控，最后做出風險評估報告，從而讓相關(guān)會計人員能夠?qū)ρ苌鹑诠ぞ唢L險進行跟蹤、評價與預測并實施規(guī)避。

（3）加強對上市銀行衍生金融工具會計信息披露的監(jiān)管

加強監(jiān)管應該從外部監(jiān)管和內(nèi)部監(jiān)管兩方面入手。加強外部監(jiān)管可以從明確各金融監(jiān)管機構(gòu)的權(quán)限、提高行業(yè)協(xié)會的自律性和加強大眾媒體的正確輿論引導入手，對企業(yè)會計信息披露違規(guī)行為加以約束。內(nèi)部監(jiān)管是指企業(yè)自身的監(jiān)管，企業(yè)應該充分發(fā)揮內(nèi)部審計部門的作用，從而提高披露信息的質(zhì)量。要完善內(nèi)部控制制度，以降低會計人員出現(xiàn)道德風險而帶來的不必要的損失。要建立衍生金融工具會計信息披露的監(jiān)管體制，并且加大對于違法違規(guī)人員的處罰力度。

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[責任編輯 李 可]