廈門(mén)國(guó)貿(mào)集團(tuán)股份有限公司 林駿卿

1 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)理論

內(nèi)部控制的內(nèi)容隨著時(shí)代的變遷及經(jīng)濟(jì)的發(fā)展不斷豐富著。內(nèi)部控制理論發(fā)展的風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架被公認(rèn)為是內(nèi)部控制理論研究的最高成就。但美國(guó)的雷曼、美林等一些自稱或被外部審計(jì)鑒定為擁有健全內(nèi)部控制的大公司卻紛紛在金融危機(jī)中破產(chǎn)或被收購(gòu)，從而導(dǎo)致公司內(nèi)部控制的運(yùn)行效率引起了人們的廣泛關(guān)注。

目前，公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主要是采用符合性測(cè)試程序，根據(jù)崗位操作行為和制度要求是否一致，來(lái)確定執(zhí)行是否有效。存在的問(wèn)題就是沒(méi)有和控制目標(biāo)相對(duì)應(yīng)，沒(méi)有真正測(cè)量到內(nèi)控對(duì)目標(biāo)的保證程度，可能存在崗位操作和制度要求一致，但目標(biāo)保證程度并不理想的情況。

為了能客觀反饋內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度，學(xué)者們研究了很多量化的評(píng)價(jià)體系，本文借鑒了李連華和唐國(guó)平在2012年提出的以設(shè)計(jì)和執(zhí)行為兩個(gè)評(píng)價(jià)維度的指標(biāo)體系，將內(nèi)部控制目標(biāo)和具體指標(biāo)對(duì)應(yīng)起來(lái)，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制對(duì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度的評(píng)價(jià)。

內(nèi)部控制五項(xiàng)目標(biāo)中，考慮到資產(chǎn)目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的物質(zhì)前提，本文把經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和資產(chǎn)安全目標(biāo)統(tǒng)稱為營(yíng)運(yùn)目標(biāo)，營(yíng)運(yùn)目標(biāo)是戰(zhàn)略目標(biāo)的短期化與具體化，是內(nèi)部控制的核心目標(biāo)，它包括業(yè)績(jī)、盈利的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和確保資產(chǎn)安全完整，需要企業(yè)權(quán)責(zé)明確，有效地激勵(lì)機(jī)制，使得各部門(mén)密切配合，需要良好的信息和溝通體系，協(xié)調(diào)一致，有效地使用資源，共同提高經(jīng)營(yíng)績(jī)效和資產(chǎn)的保值增值，因此從經(jīng)營(yíng)效果、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)、償債能力和發(fā)展能力來(lái)度量營(yíng)運(yùn)目標(biāo)的完成情況，具體評(píng)價(jià)指標(biāo)如表1所示。

表1 營(yíng)運(yùn)目標(biāo)評(píng)價(jià)指標(biāo)

2 GM公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀

2.1 基本情況

GM公司是一家以貿(mào)易、投資、物流和房地產(chǎn)為主的國(guó)有綜合型上市公司，1993年成立，1996年上市。近年來(lái)，GM公司相繼獲得“國(guó)家守合同重信用企業(yè)”、“全國(guó)對(duì)外貿(mào)易企業(yè)信用AAA級(jí)企業(yè)”、“中國(guó)企業(yè)500強(qiáng)”、“中國(guó)進(jìn)出口額最大500家企業(yè)”等榮譽(yù)稱號(hào)。在物資外貿(mào)行業(yè)中，GM公司占據(jù)了一席之地。從2014年6月份的物資外貿(mào)行業(yè)排名情況來(lái)看， GM公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和凈利潤(rùn)居于行業(yè)第4位。

2.2 內(nèi)控建設(shè)情況

在內(nèi)部控制建設(shè)上，GM公司早在2007年，通過(guò)聘請(qǐng)德勤咨詢公司，對(duì)公司的發(fā)展戰(zhàn)略、企業(yè)管控流程以及業(yè)務(wù)流程進(jìn)行了全面梳理；攜手IBM，完成了流程固化，以SAP系統(tǒng)為平臺(tái)，實(shí)施ERP工程，構(gòu)建公司信息系統(tǒng)，提升公司的管控水平。2009年，公司委托廈門(mén)大學(xué)內(nèi)控專(zhuān)家小組進(jìn)行內(nèi)控流程的梳理；2010年完成《內(nèi)部控制手冊(cè)》，涵蓋公司經(jīng)營(yíng)管理的所有方面，并榮登內(nèi)部控制百?gòu)?qiáng)榜單。

應(yīng)該說(shuō)GM公司有著較為完整的內(nèi)部控制制度，從近幾年其公布的自我評(píng)價(jià)報(bào)告和事務(wù)所的內(nèi)控審計(jì)報(bào)告看，GM公司內(nèi)部控制是有效的。

2.3 營(yíng)運(yùn)目標(biāo)評(píng)價(jià)

為了實(shí)現(xiàn)對(duì)GM公司內(nèi)部控制營(yíng)運(yùn)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度進(jìn)行評(píng)價(jià)，根據(jù)上文的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，采用行業(yè)數(shù)據(jù)對(duì)比的辦法，通過(guò)萬(wàn)德數(shù)據(jù)庫(kù)中申萬(wàn)行業(yè)23家企業(yè)的數(shù)據(jù)計(jì)算，根據(jù)行業(yè)排名比值得到打分表(見(jiàn)表2)，具體打分辦法如下。

(1)行業(yè)平均與公司符號(hào)相反，公司為正取90，公司為負(fù)取20；

(2)行業(yè)平均與公司符號(hào)相同，看比值范圍(公司/行業(yè)均值-1)，0～20%，取60；20%～50%，取70；50%～100%，取80；大于100%，取90；-10%～0，取50；-50%～20%，取40；-100%～50%,取30；小于-100%，取20。

3 GM公司內(nèi)控存在問(wèn)題

根據(jù)上述評(píng)價(jià)結(jié)果顯示，GM公司雖然擁有完整、有效的內(nèi)部控制體系，但資產(chǎn)營(yíng)運(yùn)能力、償債能力和持續(xù)發(fā)展能力三個(gè)指標(biāo)與同行業(yè)相比略顯不足，通過(guò)理論的學(xué)習(xí)，并結(jié)合日常工作中掌握的信息和體會(huì)，總結(jié)出以下GM公司內(nèi)部控制實(shí)施中可能存在的問(wèn)題。

3.1 內(nèi)部控制體系

組織架構(gòu)內(nèi)部控制體系雖然健全，但存在審批鏈條較長(zhǎng)，執(zhí)行不到位、操作變形等情況，從而影響了企業(yè)的運(yùn)行效率，因決策的多層化使得公司內(nèi)部各部門(mén)間未形成暢通的信息收集、報(bào)告和反饋機(jī)制，當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)來(lái)臨時(shí)，各部門(mén)溝通容易受阻，無(wú)法及時(shí)有效協(xié)調(diào)，從而無(wú)法對(duì)風(fēng)險(xiǎn)作出有效評(píng)估和應(yīng)對(duì)，給企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制帶來(lái)了較大的挑戰(zhàn)。

表2 GM公司所處行業(yè)上市公司經(jīng)營(yíng)效率比較

3.2 組織架構(gòu)

組織架構(gòu)雖然健全，但仍存在董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)監(jiān)控作用有限、職權(quán)弱化的現(xiàn)象，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)相對(duì)獨(dú)立性和人員配備不足，業(yè)務(wù)素質(zhì)有限，以財(cái)務(wù)審計(jì)為主，缺少觸及經(jīng)營(yíng)管理的其他領(lǐng)域，存在職能單一、業(yè)務(wù)狹窄等問(wèn)題，這些問(wèn)題無(wú)形中增加了公司的經(jīng)營(yíng)成本。

3.3 人力方面

人力方面存在“高消費(fèi)”現(xiàn)象，GM公司有很多“海歸”做著本科生可以勝任的工作，這種人才“浪費(fèi)”應(yīng)得到重視；對(duì)員工職業(yè)規(guī)劃還不健全，雖然GM公司在員工培訓(xùn)上不留余力，但還缺乏激發(fā)員工潛力和價(jià)值創(chuàng)造的激勵(lì)機(jī)制；存在權(quán)責(zé)不對(duì)等，懲罰不到位的情況，對(duì)問(wèn)題的處罰，往往重人情而輕規(guī)定，執(zhí)法的剛性被扭曲。

3.4 對(duì)內(nèi)部控制認(rèn)識(shí)不足

雖然GM公司執(zhí)行內(nèi)控制度多年，相關(guān)工作也得到了外部機(jī)構(gòu)的認(rèn)可，但部分管理者對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)還顯不足，GM公司的績(jī)效考核還是以業(yè)績(jī)?yōu)閷?dǎo)向，尚未將內(nèi)部控制納入績(jī)效考評(píng)體系，對(duì)制度的執(zhí)行缺乏有效的激勵(lì)約束機(jī)制，再完善的制度如果沒(méi)有有效執(zhí)行或考核不到位，都是很難發(fā)揮出它應(yīng)有的作用的。

4 GM公司內(nèi)部控制改進(jìn)建議

通過(guò)上文對(duì)GM公司營(yíng)運(yùn)目標(biāo)的評(píng)價(jià)結(jié)果分析，針對(duì)其存在的問(wèn)題，結(jié)合筆者的工作實(shí)踐提出以下改進(jìn)建議。

4.1 公司償債能力有待提高

GM公司的償債能力得分較低，需引起公司足夠的重視，企業(yè)償債能力的高低不僅影響投資者的信心也會(huì)影響到公司的擴(kuò)展能力。

4.1.1 優(yōu)化預(yù)算管理

企業(yè)提高償債能力的一個(gè)途徑是降低成本，在降低成本的方法中，預(yù)算管理的優(yōu)化可以起到顯著的作用，因此要優(yōu)化預(yù)算編制辦法，加強(qiáng)全員參與，實(shí)現(xiàn)真正的全面預(yù)算，建議預(yù)算管理融入SAP系統(tǒng)中，不僅在預(yù)算控制，在預(yù)算編制中也應(yīng)該得到充分的運(yùn)用，比如費(fèi)用預(yù)算，如果只在歷史數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上做一定比例的調(diào)整是無(wú)法真正指導(dǎo)公司降低費(fèi)用的，費(fèi)用預(yù)算可能成為一個(gè)利潤(rùn)防空洞，失去預(yù)算的意義，因此預(yù)算在SAP系統(tǒng)的支持下實(shí)現(xiàn)真正細(xì)化，細(xì)到每個(gè)合同需要多少運(yùn)費(fèi)，每個(gè)月需要采購(gòu)多少辦公用品等，并在預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中，比對(duì)分析考核，不斷提高預(yù)算水平，真正實(shí)現(xiàn)全面預(yù)算。

4.1.2 降低資產(chǎn)負(fù)債率

GM公司作為一個(gè)企業(yè)集團(tuán)具有明顯的融資優(yōu)勢(shì)，但同時(shí)存在高杠桿化傾向，集團(tuán)內(nèi)部以股權(quán)聯(lián)結(jié)的多層次企業(yè)結(jié)構(gòu)會(huì)使資本的負(fù)債能力放大，要警惕當(dāng)公司利潤(rùn)率降低時(shí)會(huì)使償債能力下降，從而對(duì)整個(gè)集團(tuán)造成負(fù)面影響，因此需要明確公司融資可容忍的負(fù)債規(guī)模，以避免因過(guò)度使用杠桿而導(dǎo)致財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)增加，不僅要控制集團(tuán)整體的資產(chǎn)負(fù)債率，也要控制子公司層面的資產(chǎn)負(fù)債率。

公司經(jīng)營(yíng)要提高銷(xiāo)售能力，擴(kuò)大市場(chǎng)份額，提高盈利水平，增加資本積累，這是降低資產(chǎn)負(fù)債率最有效的措施。要提高資源配置效率，就要合理配置和使用資源。資源包括人力資源、資本資源和自然資源，企業(yè)要將不同資源按照合理比例和結(jié)構(gòu)進(jìn)行配置從而提高經(jīng)濟(jì)效益。對(duì)企業(yè)資源進(jìn)行統(tǒng)一管理，統(tǒng)一調(diào)配，統(tǒng)籌資金使用及投融資計(jì)劃，對(duì)企業(yè)設(shè)備、物質(zhì)進(jìn)行集中采購(gòu)與管理調(diào)撥。

4.2 公司發(fā)展能力應(yīng)進(jìn)一步提高

在發(fā)展能力指標(biāo)中，利潤(rùn)總額增長(zhǎng)率的得分只有20分，公司要著力提高利潤(rùn)增長(zhǎng)速度，本文主要通過(guò)對(duì)子公司的控制方面提出改進(jìn)建議，以期使企業(yè)加快利潤(rùn)增長(zhǎng)。目前GM公司有上百家的子公司，在管理上需要進(jìn)一步加強(qiáng)，主要建議有以下方面。

4.2.1 管理層控制

子公司的主要管理人員應(yīng)由集團(tuán)公司統(tǒng)一培訓(xùn)、委派，其帶到子公司的經(jīng)營(yíng)理念、戰(zhàn)略目標(biāo)和經(jīng)營(yíng)哲學(xué)應(yīng)與集團(tuán)總部基本一致。同時(shí)實(shí)行定期輪崗制，一方面確保派駐管理人員的獨(dú)立性，另一方面豐富管理人員的工作經(jīng)驗(yàn)積累，促進(jìn)人才的培養(yǎng)。

4.2.2 績(jī)效控制

GM公司雖然一直鼓勵(lì)使用執(zhí)行差異化的考核辦法，但是還缺乏創(chuàng)新，存在激勵(lì)不足、懲罰不足的情況，因此建議繼續(xù)鼓勵(lì)差異化考核，鼓勵(lì)創(chuàng)新，豐富激勵(lì)手段，可以考慮虛擬股權(quán)激勵(lì)等辦法激發(fā)員工積極性，同時(shí)也要做到獎(jiǎng)懲分明，對(duì)于違反公司規(guī)定，給公司造成損失的個(gè)人和行為要處罰到位，包括降職、降薪、辭退等手段，使處罰真正起到警示作用，同時(shí)針對(duì)問(wèn)題所在及時(shí)改進(jìn)，避免其他子公司犯同樣的錯(cuò)誤。

4.3 進(jìn)一步完善治理結(jié)構(gòu)，完善內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制

GM公司要實(shí)現(xiàn)持續(xù)經(jīng)營(yíng)，除了建構(gòu)完整的組織架構(gòu)還不夠，還需要完善企業(yè)內(nèi)部管理監(jiān)督機(jī)制。主要建議如下。

(1)強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督作用，監(jiān)控范圍不只停留于經(jīng)營(yíng)層，還要包含最高管理層；

(2)完善董事會(huì)與高級(jí)管理人員之間的溝通渠道，完善風(fēng)險(xiǎn)決策制度，加強(qiáng)董事會(huì)在預(yù)算管理的計(jì)劃與控制作用；

(3)內(nèi)部審計(jì)除了檢查監(jiān)督職能，還要主動(dòng)幫助企業(yè)做流程設(shè)計(jì)，擴(kuò)大審計(jì)范圍，幫助企業(yè)不斷提高內(nèi)部控制水平，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)。

4.4 繼續(xù)加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè)

“大舞臺(tái)、大學(xué)校、大家庭”的文化沉淀已經(jīng)融入到GM公司的血液中，“激揚(yáng)無(wú)限、行穩(wěn)致高”的口號(hào)也一直唱響在每個(gè)GM公司員工心中，但是隨著時(shí)代的發(fā)展，企業(yè)文化需要融入新的元素，這需要一個(gè)長(zhǎng)期的宣導(dǎo)和影響過(guò)程。

4.4.1 把創(chuàng)新、激揚(yáng)、協(xié)作的新元素融入企業(yè)文化中

一直以來(lái)GM公司都是行穩(wěn)有余，激揚(yáng)不足，因此需要激發(fā)員工創(chuàng)新、激揚(yáng)的新元素，鼓勵(lì)創(chuàng)新和對(duì)新業(yè)務(wù)的開(kāi)拓，這是企業(yè)持續(xù)發(fā)展的源泉。而協(xié)作精神需要企業(yè)加強(qiáng)拓展、開(kāi)展倡導(dǎo)團(tuán)隊(duì)合作的活動(dòng)等手段去強(qiáng)化和培養(yǎng)。

4.4.2 培養(yǎng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)

GM公司設(shè)有風(fēng)險(xiǎn)管理部，但風(fēng)險(xiǎn)控制并不只是一個(gè)部門(mén)能夠全面把控得到，風(fēng)險(xiǎn)管理和意識(shí)應(yīng)該融入到公司管理的各個(gè)環(huán)節(jié)，特別需要把風(fēng)險(xiǎn)管理思想和概念融入企業(yè)文化中，提高公司員工的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，只有全體員工都能將自身致力于風(fēng)險(xiǎn)管理的系統(tǒng)中，才能實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的有效性和風(fēng)險(xiǎn)管理成果的顯著性。

4.5 加強(qiáng)信息溝通，提高工作協(xié)調(diào)性和工作效率

為了避免重復(fù)管控，企業(yè)需要定期更新梳理企業(yè)流程，及時(shí)調(diào)整管控節(jié)點(diǎn)，更新管控辦法，特別重視已經(jīng)出現(xiàn)問(wèn)題的控制點(diǎn)，打破部門(mén)間的溝通壁壘，加強(qiáng)部門(mén)間特別是職能部門(mén)和業(yè)務(wù)部門(mén)、職能部門(mén)之間的信息溝通和協(xié)調(diào)，加強(qiáng)問(wèn)題解決辦法的執(zhí)行和跟蹤，從而提高公司整體的工作協(xié)調(diào)性和工作效率。

[1] 陶紅艷.降低資產(chǎn)負(fù)債率的對(duì)策[J].考試周刊,2014 (37).

[2] 李連華,唐國(guó)平.內(nèi)部控制效率:理論框架與測(cè)度評(píng)價(jià)[J].會(huì)計(jì)研究,2012(5).

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