張楚唯，李 冰

（佳木斯大學(xué) 經(jīng)濟管理學(xué)院，黑龍江 佳木斯 154007）

1 知識經(jīng)濟時代無形資產(chǎn)的地位

在知識經(jīng)濟時代，伴隨著信息、通訊、交通、管理等諸多領(lǐng)域科學(xué)技術(shù)的迅猛發(fā)展，無形資產(chǎn)的種類越來越豐富，無形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中所占的比例越來越高，無形資產(chǎn)已成為21世紀(jì)企業(yè)核心競爭力的主要來源，是促進各國企業(yè)發(fā)展和經(jīng)濟增長的重要因素。研究結(jié)果表明，在20世紀(jì)70年代，西方發(fā)達國家中企業(yè)無形資產(chǎn)所占比重約為20%，20年后其比重增長到30%；依靠科技進步所提高的勞動生產(chǎn)率的比重，已從20世紀(jì)初的5%～20%增加到目前的70%～90%；近幾年，在國際貿(mào)易中，以技術(shù)貿(mào)易為代表的無形資產(chǎn)貿(mào)易年平均增長速度大大超過其他商品貿(mào)易的增長速度。因此，研究知識經(jīng)濟時代無形資產(chǎn)會計處理問題具有重要的意義。

2 知識經(jīng)濟時代無形資產(chǎn)會計若干問題

2.1 知識經(jīng)濟時代無形資產(chǎn)的確認(rèn)問題

無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。其特征為：是企業(yè)有償取得的并使企業(yè)長久受益、無實物形態(tài)而非為銷售所持有的資產(chǎn)。而知識經(jīng)濟時代的無形資產(chǎn)更注重全面性、真實性。知識經(jīng)濟是以智能為核心的人力資源的占有、配置，以自主的知識生產(chǎn)、分配、創(chuàng)新和使用的一種經(jīng)濟。知識經(jīng)濟的繁榮直接取決于知識或有效信息的積累與利用。這些不被傳統(tǒng)無形資產(chǎn)所涵蓋的市場資產(chǎn)、基礎(chǔ)結(jié)構(gòu)資產(chǎn)，使企業(yè)擁有了同行業(yè)企業(yè)難以達到的高額利潤率。

無形資產(chǎn)的確認(rèn)是指符合無形資產(chǎn)確認(rèn)條件的項目，作為無形資產(chǎn)加以記錄并將其列入企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表。由于對無形資產(chǎn)的認(rèn)可受到工業(yè)經(jīng)濟時代以實物經(jīng)濟為主導(dǎo)的思想的影響和傳統(tǒng)會計出于對穩(wěn)健性原則的考慮，對其在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的巨大作用沒有給予足夠的重視，確定核算的范圍很小，2006年新頒布的會計準(zhǔn)則中，明確指出的只有6項即專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)和非專利技術(shù)。這里需要特別強調(diào)的是，在新準(zhǔn)則中，認(rèn)為商譽雖然是沒有實物形態(tài)的非貨幣性資產(chǎn)，但由于無形資產(chǎn)要求具有可辨認(rèn)性，所以認(rèn)定商譽不構(gòu)成無形資產(chǎn)。目前我國對無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件，除了在滿足定義的前提下，還要滿足如下兩個條件：①與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；②該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。這兩個條件對于外來的或自創(chuàng)的無形資產(chǎn)均適用。此外，由于無形資產(chǎn)的價值具有不確定性，為遵循謹(jǐn)慎性原則，一般只有在能夠確定為取得無形資產(chǎn)而發(fā)生支出的條件下，才能將無形資產(chǎn)的成本計量并確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

我國無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍面臨著巨大的挑戰(zhàn)，因為無形資產(chǎn)本身是一個動態(tài)變化過程，它隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展、科學(xué)技術(shù)的不斷進步和經(jīng)營管理要求的不斷提高而發(fā)展。但我國無形資產(chǎn)范圍相對狹窄，已無法真實反映企業(yè)的價值。如2010年時中國移動的品牌價值高達2028.6億元，但其財務(wù)報表中并未予以反映。無形資產(chǎn)需要予以不斷的維護、改進和創(chuàng)新，其自身價值的不確定性自然會隨之增強，因此在知識經(jīng)濟時代，無形資產(chǎn)的確認(rèn)比以往任何時候都顯得更為重要。

2.2 無形資產(chǎn)的計量問題

知識經(jīng)濟條件下的無形資產(chǎn)本身是一個動態(tài)變化過程，它是企業(yè)長期發(fā)展過程中諸多因素累積的結(jié)果，并且在確認(rèn)過程中無確切的時間點，所以很難確切地計量其實際成本；即使取得某一時間點的確切計量成本，但經(jīng)過一段時間后，無形資產(chǎn)的歷史成本還會與實際成本相差較遠。無形資產(chǎn)本身的構(gòu)成并不復(fù)雜，但其變化幅度、變動頻率的不確定性，導(dǎo)致其計量過程充滿變數(shù)。比如我國民族汽車工業(yè)的代表——紅旗轎車，無形資產(chǎn)的計量統(tǒng)計足以說明這個問題（見表1）。

表1 紅旗轎車1999-2008年無形資產(chǎn)統(tǒng)計表

2.3 無形資產(chǎn)的披露問題

2.3.1 現(xiàn)行會計模式下，無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍過于狹窄

在現(xiàn)行的會計模式下，會計披露側(cè)重于有形資產(chǎn)的披露，以資產(chǎn)負(fù)債表為例,報表中僅設(shè)置一個無形資產(chǎn)項目，且排列于流動資產(chǎn)、長期投資、固定資產(chǎn)之后，報表使用者從報表中所得到的只是企業(yè)為取得無形資產(chǎn)所支付的費用或者說是一種待攤費用，無法反映無形資產(chǎn)的實際經(jīng)濟價值、構(gòu)成和收益狀況。同時在會計報表附注中有關(guān)無形資產(chǎn)的內(nèi)容也很少。

2.3.2 現(xiàn)行會計模式下，無形資產(chǎn)信息披露出現(xiàn)失真

無形資產(chǎn)是企業(yè)在長期發(fā)展過程中諸多因素作用積累的結(jié)果，包含的內(nèi)容是多方面的，既有歷史的沿襲又有時代的發(fā)展。在計算企業(yè)無形資產(chǎn)時，僅僅依靠歷史成本作為無形資產(chǎn)的計價基礎(chǔ)是不全面的。而現(xiàn)行會計報告中缺少現(xiàn)時信息和對未來預(yù)測的信息，這使會計信息的披露出現(xiàn)失真，無法滿足報表使用者的需求，進而影響企業(yè)的運作。

2.3.3 現(xiàn)行會計模式下，無形資產(chǎn)信息披露內(nèi)容不充分

我國現(xiàn)行財務(wù)報表中，多數(shù)企業(yè)僅僅披露各類無形資產(chǎn)的攤銷年限，各類無形資產(chǎn)當(dāng)期、期初和期末余額，變動情況及其原因，當(dāng)期確認(rèn)的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備及土地使用權(quán)的取得成本和取得方式。無形資產(chǎn)的信息披露涵蓋的內(nèi)容很多，除了上述可以簡單確認(rèn)和計量的無形資產(chǎn)外，也不能忽視人力資源、品牌價值等與企業(yè)收益相關(guān)的其他因素，甚至對一些重大無形資產(chǎn)的變更情況也應(yīng)作相關(guān)說明，否則會影響投資者對企業(yè)資產(chǎn)、業(yè)績等方面的正確評價。

3 知識經(jīng)濟時代無形資產(chǎn)會計問題的改進措施

3.1 充實無形資產(chǎn)內(nèi)容，規(guī)范其確認(rèn)準(zhǔn)則

目前通行的無形資產(chǎn)分類方法將無形資產(chǎn)分為4類。

（1）知識產(chǎn)權(quán)方面的無形資產(chǎn)，包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、計算機軟件、著作權(quán)(版權(quán))、商標(biāo)設(shè)計、土地使用權(quán)、開礦權(quán)、租賃經(jīng)營權(quán)、特許經(jīng)營權(quán)、專營專賣權(quán)、許可證、優(yōu)惠融資條款。除此之外，還增加了ISO9000質(zhì)量體系認(rèn)證、環(huán)境管理體系論證、注冊的域名、綠色食品標(biāo)志使用權(quán)等新形式，并且同一種類的無形資產(chǎn)數(shù)量也大大增加，無形資產(chǎn)的內(nèi)容變得更加豐富多彩。因而企業(yè)會計工作應(yīng)與時俱進，將企業(yè)做大做強的夢想與中國夢緊緊相連。加強自主創(chuàng)新，保護企業(yè)無形資產(chǎn)安全是發(fā)展民族工業(yè)的關(guān)鍵。

（2）管理型無形資產(chǎn)，包括顧客資源、銷售網(wǎng)絡(luò)、有組織的員工等。即通過客戶關(guān)系、競爭地位和合作伙伴表現(xiàn)出來的、為企業(yè)帶來超額利潤的無形資產(chǎn)。長期保持企業(yè)產(chǎn)品在客戶中良好的信賴度和忠誠度，提供性價比高的優(yōu)質(zhì)產(chǎn)品，保證銷售渠道順暢，不斷增加自身產(chǎn)品的知識產(chǎn)權(quán)，是增加管理型無形資產(chǎn)的重要手段。這類無形資產(chǎn)在當(dāng)下市場競爭中占有很大優(yōu)勢，這也是經(jīng)濟全球化進程中連鎖店和聯(lián)營廠越來越多的主要原因。

（3）經(jīng)營效果型無形資產(chǎn)，包括產(chǎn)品商標(biāo)權(quán)(品牌)和商譽。對中國企業(yè)來講，品牌從來沒有像今天這樣受到重視，品牌可以說是一種“世界通用語言”。一般來說，品牌就是一種名稱、術(shù)語、標(biāo)志、符號、圖案或者這些要素的組合，是用來識別制造商和銷售商的標(biāo)志，是企業(yè)產(chǎn)品或服務(wù)個性化的體現(xiàn)。品牌是一個名字，但又是一個富含品質(zhì)、服務(wù)、形象與承諾的名字。如果說農(nóng)業(yè)時代競爭土地，工業(yè)時代競爭資金、機器，那么，從一定意義上講，知識經(jīng)濟時代則是品牌的競爭。人們之所以放心地去購買某一品牌的產(chǎn)品，更看重的是產(chǎn)品的質(zhì)量、文化、信譽和對消費者的一種承諾。

（4）人力資本類無形資產(chǎn)，包括企業(yè)員工的受教育程度、業(yè)務(wù)水平、專業(yè)技能、創(chuàng)新能力和團結(jié)協(xié)作能力等。21世紀(jì)的競爭，說白了就是人才的競爭，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營離不開人才這個關(guān)鍵因素。“以人為本”是實施企業(yè)戰(zhàn)略的核心要素。在人才戰(zhàn)略上，首先要立足于培養(yǎng)自己的人才。其次，要有一個人才發(fā)揮優(yōu)勢的環(huán)境。海爾集團提出的“人人是人才，賽馬不相馬”，實現(xiàn)了人盡其才和優(yōu)秀人才脫穎而出。最后，在人才使用上，也要采取“走出去，請進來”的辦法，實現(xiàn)人才資源共享。人才的合理流動也是市場經(jīng)濟條件下的必然結(jié)果。

3.2 充實無形資產(chǎn)計量方法，不斷提高計量精度

無形資產(chǎn)計量除應(yīng)遵循公平性、客觀性、合理性、獨立性、系統(tǒng)性、替代性等資產(chǎn)計量工作的一般原則外，由于其特殊性，在無形資產(chǎn)計量工作中還應(yīng)遵循以下4個原則：

（1）科學(xué)性原則，同時兼顧無形資產(chǎn)活動規(guī)律，力求符合客觀現(xiàn)實。

（2）先進性與適用性原則，被計量的無形資產(chǎn)應(yīng)具有先進性和適用性。

（3）經(jīng)濟效益可靠性原則，無形資產(chǎn)價值的基礎(chǔ)是在繼續(xù)使用情況下長期產(chǎn)生的經(jīng)濟效益。

（4）安全保密性原則。由于無形資產(chǎn)自身所具有的特點，一旦泄密，就會失去其價值。

3.3 充實信息披露體系，增強其報表效用

隨著經(jīng)濟全球化的到來，無形資產(chǎn)已成為企業(yè)發(fā)展的核心資源。其信息的披露對于所有者、經(jīng)營者以及其他有利益相關(guān)者都是至關(guān)重要的。因此，無形資產(chǎn)信息的披露應(yīng)該充分、公開、真實與科學(xué)。知識經(jīng)濟條時代，無形資產(chǎn)的信息披露體系更應(yīng)與時俱進，增強其報表的效用。建議在信息披露中注意以下幾點：

（1）擴大無形資產(chǎn)披露范圍。在知識經(jīng)濟時代，無形資產(chǎn)信息應(yīng)真實地反映無形資產(chǎn)的原始價值、攤銷價值和凈值3種價值的增減變化以及新創(chuàng)造價值的情況，并通過資產(chǎn)負(fù)債表、損益表以及各種有關(guān)的附表及附注等形式披露。

（2）提高無形資產(chǎn)信息披露的真實性。知識經(jīng)濟條件下，無形資產(chǎn)信息披露應(yīng)自愿接受政府相關(guān)部門的審核和監(jiān)管，建立融合強制性和自愿性的無形資產(chǎn)披露報告制度，提高會計信息的真實性和可驗證性。

（3）提高無形資產(chǎn)信息披露內(nèi)容的時效性。知識經(jīng)濟條件下，無形資產(chǎn)信息披露應(yīng)在原有項目的基礎(chǔ)上規(guī)范化，適當(dāng)借鑒知識資本，體現(xiàn)財務(wù)報表的時效性。

（4）提高無形資產(chǎn)信息披露的可信度。通過引入第三方評估人員，以合理計量、核算、披露無形資產(chǎn)，進而提高其信息的可信度。

4 小結(jié)

隨著知識經(jīng)濟時代的到來，無形資產(chǎn)在企業(yè)總資產(chǎn)中所占的比例越來越高，企業(yè)間的競爭演化為無形資產(chǎn)的競爭。搞好無形資產(chǎn)的確認(rèn)、計量、披露是新時期會計工作應(yīng)履行的義務(wù)和責(zé)任，應(yīng)逐步完善無形資產(chǎn)的確認(rèn)準(zhǔn)則，豐富其內(nèi)容，不斷簡化其計量方式，明確其核算原則。

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