文/顧彬妤

一般認為，計提資產(chǎn)減值準備會增加資產(chǎn)減值損失，從而減少企業(yè)的利潤總額，最終影響凈利潤。但這也給了企業(yè)濫用會計估計的空間，產(chǎn)生了利用資產(chǎn)減值的舞弊行為。

一、 利用資產(chǎn)減值舞弊的案例

正因為資產(chǎn)減值準備從某種意義上來說可以成為企業(yè)最后的關(guān)鍵一根救命稻草，企業(yè)很難抵擋如此誘惑，所以利用資產(chǎn)減值準備舞弊的案例屢見不鮮。

首先，我們來看看拔得2005年上市公司十大財務(wù)舞弊案頭籌的科龍電器。在2004年度前三季度，科龍電器盈利約2.06億元，但到年終卻虧損近6000萬元。這種非正常的情況很難不引起注意。通過科龍電器一系列的公告，我們可以發(fā)現(xiàn)，其在2004年年末對華意壓縮的股權(quán)投資計提了約7000萬的減值損失，而且在第四季度還計提了存貨跌價損失和壞賬計提，這三者合計竟達到了近1.5億元人民幣。這就相當于給科龍電器蓄了一個資金池，一旦有旱情就可以立刻抽水解旱。冰凍三尺非一日之寒，他們的舞弊行為也不是2004才開始的，在科龍電器董事長顧雛軍的操縱下，連續(xù)三年利用大量計提資產(chǎn)減值、虛構(gòu)主營業(yè)務(wù)收入等不當手段，使企業(yè)虛增利潤約3.87億元。

魯抗醫(yī)藥是利用資產(chǎn)減值舞弊的又一典型。2001年魯抗醫(yī)藥實現(xiàn)了凈利潤的增長，綜觀其2001的年度報表，可以說是一片利好。但是如果繼續(xù)深究就不難發(fā)現(xiàn)，其2001年的良好勢態(tài)與其銷售收入的增加關(guān)系不大，真正導(dǎo)致這種上升的原因是其對壞賬準備計提政策進行了變更，由原來的按照應(yīng)收賬款余額的16%統(tǒng)一計提，改變?yōu)榘凑召~齡分析法計提。這種看似更加嚴謹?shù)母淖冊隰斂贯t(yī)藥2001年這個銷售情況不佳的時期發(fā)生就十分耐人尋味了。事實上，魯抗醫(yī)藥為了保持良好的發(fā)展形勢，起碼在賬面上保持良好的發(fā)展形勢，減少了應(yīng)收賬款壞賬準備的計提，使得大量不確定的應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)換成了實際利潤，保持了企業(yè)會計結(jié)果的利好勢態(tài)。

除此之外，像深賽格、ST輕騎、ST長控等上市公司，都為了自身利益，利用資產(chǎn)減值，或虛增利潤或隱藏利潤，這會擾亂正常的市場秩序，還會影響投資者對公司業(yè)績的判斷，損害社會大眾的利益。

二、 資產(chǎn)減值舞弊的基本手法

通過對一系列的案例分析，我們可以歸納出資產(chǎn)減值舞弊的幾種基本手法。

大額計提，大額回轉(zhuǎn)。這是企業(yè)資產(chǎn)減值舞弊最常用的手法。企業(yè)通常的做法是在利潤較充足的時期計提相當數(shù)量的減值準備，然后在以后利潤可能出現(xiàn)紅燈的年度轉(zhuǎn)回。這種做法雖然增加了當年的費用，卻可以降低未來的風(fēng)險，尤其是對于上市公司而言，更是有可能讓其免受摘牌的威脅。這種方法一般是循序漸進的，使用這種方法的企業(yè)是為了公司以后做打算，而不是為了彌補一些重大問題而舞弊的。不過并不是說采用這種方法的公司不會損害利益相關(guān)者權(quán)益，因為往往企業(yè)管理者都是發(fā)現(xiàn)了一些虧損隱患而產(chǎn)生舞弊的。一個真正業(yè)績良好的企業(yè)是不會做這種舞弊行為的。

一次性虧足，大洗澡(big bath)。通過操縱可操控性應(yīng)計項目，把以前年度應(yīng)確認而沒有確認的損失或把以后期間有可能發(fā)生的損失集中在一個會計期間確認，使利潤在不同的會計期間轉(zhuǎn)移，以達到調(diào)節(jié)利潤的目的。換言之，企業(yè)在年報中把虧空做大，虧過頭實際上是為了隱瞞凈資產(chǎn),接著在以后期間逐漸釋放出來做為利潤，達到平滑利潤的目的。這種手法在資產(chǎn)減值舞弊案例中也十分常見，尤其發(fā)生在上市公司居多。因為有“三連虧”而出局的風(fēng)險，但管理者又沒有信心在三年之內(nèi)使企業(yè)扭虧為盈，這個時候，他們就會選擇來一個大洗澡(big bath)，一次性虧足。如此一來，企業(yè)就可以在第二年“從頭開始”，甚至可以使未來業(yè)績實現(xiàn)快速增長并達至新一輪再融資。

減少壞賬準備，虛增利潤。這種手法較上一種顯得更為直接，由于壞賬準備會減少公司的賬面利潤，企業(yè)為了有一張好看的年度報表，就會選擇減少壞賬準備，來虛增利潤。用這一手段的企業(yè)往往會在銷售收益不理想的年度改變其應(yīng)收賬款壞賬準備的計提規(guī)則，通過銷售政策、會計估計的相應(yīng)改變，在賬面上保持良好的發(fā)展態(tài)勢。舉一個例子，假如某公司一年以內(nèi)的應(yīng)收賬款占銷售收入的大多數(shù)(假設(shè)應(yīng)收賬款額為500萬)，那么計提10%的壞賬準備就是50萬，而如果計提5%的話，壞賬準備才25萬，兩相對比，對公司利潤的利潤影響可達25萬的差距。而這個公司應(yīng)收賬款又占了銷售收入的大多數(shù)，完全有可能做到扭虧為盈。

濫用無形資產(chǎn)減值準備。會計制度要求企業(yè)定期對無形資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，如果賬面價值高于可收回金額，應(yīng)當計提無形資產(chǎn)減值準備，計入當期的資產(chǎn)減值準備。這一手法往往發(fā)生在企業(yè)收購的時候，由于商譽等無形資產(chǎn)及其減值準備的確定有很大的主觀隨意性，容易讓別有用心的上市公司作為粉飾財務(wù)報表的手段。

三、 啟示

眾所周知，會計數(shù)據(jù)的背后實質(zhì)意味著利益的劃分，而資產(chǎn)減值會計所涉及的利益之爭尤其復(fù)雜。它不僅關(guān)系到企業(yè)與企業(yè)間的利益之爭，還直接關(guān)系到企業(yè)股東與管理層的利益之爭。無怪乎企業(yè)為了各種利益不斷地在資產(chǎn)減值準備上做文章。經(jīng)過上述關(guān)于資產(chǎn)減值舞弊的分析，我們可以從中獲得一些啟發(fā)。

首先，必須規(guī)范資產(chǎn)減值會計。資產(chǎn)減值會計很難有一個系統(tǒng)的規(guī)范，因為這不僅僅是一個技術(shù)性問題，它還需要公司治理、公允價值等基礎(chǔ)性工作的支持。而目前的資產(chǎn)減值會計規(guī)范明顯不能滿足現(xiàn)有需求。所以當務(wù)之急就是群策群力地共同解決難題。要求資產(chǎn)減值會計準則制訂機構(gòu)應(yīng)當在事先研究的基礎(chǔ)上，多征求學(xué)術(shù)界、企業(yè)界的意見，在正式發(fā)布準則之前讓一些重大的技術(shù)問題先得到解決。

其次，加大懲罰力度，發(fā)揮社會審計職能。當前我們需要規(guī)范的資產(chǎn)減值會計制度，但同時也不能對資產(chǎn)減值會計規(guī)范的作用寄予過高的期望，因為它只起到一個定性作用，如果沒有強有力的法律支持，資產(chǎn)減值會計規(guī)范只會成為一個擺設(shè)。尤其是要對公司主要責(zé)任人和直接責(zé)任人的罪責(zé)，是絕對不能姑息，因為幾乎所有的資產(chǎn)減值舞弊都是他們直接引導(dǎo)的。同時中介機構(gòu)也要發(fā)揮其社會審計職能。在眾多資產(chǎn)減值舞弊案例中都可以看到中介機構(gòu)的“身影”，無論是作為舞弊的揭發(fā)者還是與發(fā)生舞弊企業(yè)狼狽為奸的參與者，中介機構(gòu)都起著關(guān)鍵作用，不夸張地說，舞弊的結(jié)果只在他們的一念之間。所以，中介機構(gòu)要保持公正的態(tài)度，不能被利益所誘惑。而證監(jiān)會等有關(guān)部門更應(yīng)該加大對我國企業(yè)的監(jiān)督力度。

最后，要提高會計人員的職業(yè)能力和企業(yè)的誠信水平。任何外部的約束，只要有心都會有漏洞可鉆。唯有從企業(yè)自身出發(fā)，才能從本質(zhì)上解決資產(chǎn)減值舞弊的問題。但很顯然，不止我國企業(yè)，國際上的各種企業(yè)都很難達到這一標準，因為企業(yè)本來就是為了利益而存在的。即便如此，企業(yè)還是要提高這方面的意識，因為舞弊本身就是一個漩渦，一旦碰上，只會越陷越深，無法抽離，最終葬身其中。

[1]李小鶴.資本成本在企業(yè)融資決策中的應(yīng)用[J].價值工程，2012(4).

[2]陳曉,單鑫.債務(wù)融資是否會增加上市公司的融資成本[J].經(jīng)濟研究,1999(9).

[3]陳雪芩.上市公司資本成本變動影響資本結(jié)構(gòu)的實證研究[J].財會通訊，2014(7).