牛向榮

摘 要：隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷推進(jìn)，公允價(jià)值在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的使用頻率逐年上升，在這種大趨勢(shì)下，各個(gè)企業(yè)都非常重視企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)同資產(chǎn)減值之間的關(guān)聯(lián)性研究。本文從資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)問(wèn)題的研究出發(fā)，探討其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，以及相應(yīng)的理論基礎(chǔ)，同時(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用中出現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行分析，提出相應(yīng)的解決對(duì)策，對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施和推廣起到了一定的參考借鑒作用。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值；會(huì)計(jì)；公允價(jià)值

一、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的理論前提

資產(chǎn)是任何一個(gè)企業(yè)追逐利潤(rùn)的基礎(chǔ)來(lái)源，是評(píng)價(jià)一個(gè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模、運(yùn)轉(zhuǎn)狀況以及資源配比情況的核心參照依據(jù)。它是由企業(yè)所擁有或控制的，在以往的經(jīng)營(yíng)交易中逐漸積累起來(lái)的。這個(gè)定義解釋了資產(chǎn)的真正內(nèi)涵，即從投資發(fā)展的角度來(lái)看，資產(chǎn)并不僅僅是價(jià)值的歸屬，更是能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期。在這個(gè)定義的基礎(chǔ)上來(lái)看待資產(chǎn)減值，即是根據(jù)資產(chǎn)預(yù)期的未來(lái)收益低于其賬面金額的差額，通過(guò)會(huì)計(jì)方法進(jìn)行確認(rèn)和體現(xiàn)。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是指資產(chǎn)未來(lái)可能流入企業(yè)的全部經(jīng)濟(jì)利益低于該資產(chǎn)現(xiàn)有的賬面價(jià)值，而在會(huì)計(jì)上對(duì)資產(chǎn)的減值情況進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和披露的核算。

二、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題

1.測(cè)試頻率不足導(dǎo)致無(wú)法準(zhǔn)確判斷資產(chǎn)減值的趨勢(shì)

根據(jù)目前現(xiàn)行的標(biāo)準(zhǔn)，即按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的要求為依據(jù)，來(lái)判斷資產(chǎn)減值趨勢(shì)的可能性，是很難做到的。由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)處在不斷動(dòng)態(tài)變化的過(guò)程中，在某個(gè)時(shí)間點(diǎn)，根據(jù)過(guò)往的統(tǒng)計(jì)資料來(lái)統(tǒng)計(jì)得出的結(jié)果本身就存在一定的誤差，加上企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境（如技術(shù)更新?lián)Q代、政策的導(dǎo)向、法律法規(guī)的變化等）也對(duì)公司經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生一定的影響，因此該標(biāo)準(zhǔn)在實(shí)際執(zhí)行中遇到了很大的困難和阻力。另一方面，資產(chǎn)減值測(cè)試的頻率過(guò)低，導(dǎo)致數(shù)據(jù)偏離真實(shí)值較遠(yuǎn)，多數(shù)企業(yè)一般是每年年終時(shí)才進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試，這顯然是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，這也是很多資產(chǎn)減值跡象沒(méi)有被及時(shí)發(fā)現(xiàn)從而造成嚴(yán)重?fù)p失的原因之一，這也對(duì)資產(chǎn)的公允性帶來(lái)負(fù)面影響。

2.資產(chǎn)可收回金額難以確定

由于一些歷史客觀原因，導(dǎo)致我國(guó)上市公司的管理存在一些不規(guī)范的現(xiàn)象，其監(jiān)管制度也存在一些漏洞，加上地方保護(hù)主義的影響，很多上市公司并沒(méi)有編制長(zhǎng)期現(xiàn)金流量的預(yù)算業(yè)務(wù)，這導(dǎo)致當(dāng)企業(yè)需要計(jì)算資產(chǎn)可回收金額時(shí)，很難取得相應(yīng)的計(jì)算依據(jù)，不少企業(yè)計(jì)算的結(jié)果同實(shí)際情況差異較大，導(dǎo)致資產(chǎn)減值的計(jì)算也存在較大誤差，給資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的執(zhí)行造成了較大干擾。

3.資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回問(wèn)題違背了會(huì)計(jì)真實(shí)性原則

從謹(jǐn)慎性原則的角度來(lái)考慮，應(yīng)當(dāng)禁止資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提后轉(zhuǎn)回，但這樣一來(lái)就對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的公允性產(chǎn)生負(fù)面影響。因此很多企業(yè)在利益的驅(qū)動(dòng)下，為了調(diào)節(jié)利潤(rùn)，擅自違反相關(guān)規(guī)定，暗自計(jì)提減值準(zhǔn)備。從政府部門(mén)對(duì)企業(yè)的加強(qiáng)監(jiān)管角度來(lái)看，禁止計(jì)提后轉(zhuǎn)回是很有必要的，可以杜絕一部分的私營(yíng)舞弊現(xiàn)象，但從會(huì)計(jì)的角度來(lái)看，這會(huì)使得會(huì)計(jì)信息無(wú)法客觀真實(shí)反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況，同新規(guī)則中的公允性和真實(shí)性相違背。

4.較大范圍及其主觀性影響會(huì)計(jì)信息的可靠性

可回收資金數(shù)額難以確認(rèn)，是計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的最大的難題之一。其原因在于：首先，關(guān)于價(jià)格與資產(chǎn)信息的市場(chǎng)機(jī)制還不夠成熟，這相應(yīng)制約著資產(chǎn)公允價(jià)值的獲取，使資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提基礎(chǔ)很難合理確定。二是隨著科技的不斷發(fā)展和消費(fèi)者價(jià)值取向的改變，一些固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)會(huì)隨著時(shí)間的推移而不斷貶值，尤其是新技術(shù)、信息、專利及版權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)，這種過(guò)期貶值的現(xiàn)象更為明顯。這就要求會(huì)計(jì)人員不但要具有財(cái)會(huì)能力，還要具有一定的專業(yè)綜合判斷能力，盡量減少主觀因素對(duì)會(huì)計(jì)信息可靠性的影響。

三、對(duì)策研究與建議

1.信息市場(chǎng)和資產(chǎn)價(jià)格市場(chǎng)

企業(yè)經(jīng)營(yíng)因?yàn)樾畔⑹袌?chǎng)的不對(duì)稱性和資產(chǎn)價(jià)格市場(chǎng)的不透明性而變得困難，與此同時(shí)，公允價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)也容易受到它的影響，這種影響往往是不可估量的。目前我國(guó)在此領(lǐng)域的發(fā)展還處在起步階段，有很多不足之處，一些相關(guān)制度也并不完善，在建立健康有序的市場(chǎng)化競(jìng)爭(zhēng)方面還有待加強(qiáng)，公允價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)威性因此而受到打擊。主要表現(xiàn)：①信息市場(chǎng)的不對(duì)稱性和資產(chǎn)價(jià)格市場(chǎng)的不透明性為企業(yè)管理人員提供可趁之機(jī)，使得它們對(duì)價(jià)格和資產(chǎn)操控有了操作空間；②由于受到不公平競(jìng)爭(zhēng)和惡性操控資本現(xiàn)象的存在，使得資本市場(chǎng)定價(jià)不真實(shí)，難以真實(shí)反映公允價(jià)值信息，因此企業(yè)在計(jì)提資產(chǎn)減值時(shí)缺乏可靠依據(jù)。為了改變這種現(xiàn)狀，一是要加強(qiáng)資產(chǎn)價(jià)格管理制度，通過(guò)建設(shè)可靠的信息平臺(tái)使得價(jià)格公布機(jī)制更加完善和透明，二是需要逐步完善資本市場(chǎng)定價(jià)機(jī)制。只有這樣才能使得信息市場(chǎng)和資產(chǎn)價(jià)格市場(chǎng)更加規(guī)范。

2.加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督

雖然相關(guān)數(shù)據(jù)可為資產(chǎn)減值計(jì)量提供可靠依據(jù)，但還是存在人為因素的影響，例如企業(yè)會(huì)計(jì)人員在對(duì)資產(chǎn)差值進(jìn)行計(jì)量時(shí)由于監(jiān)管制度不健全存在操控空間，也就是說(shuō)他們可以利用資產(chǎn)差值來(lái)實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的好轉(zhuǎn)。為此，監(jiān)管人員應(yīng)加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的情況，通過(guò)橫向和縱向監(jiān)督雙管齊下，橫向比對(duì)同等規(guī)模水平下的不同企業(yè)在計(jì)量資產(chǎn)減值的差異性，縱向比對(duì)同一企業(yè)不同資產(chǎn)項(xiàng)目的計(jì)量方式，及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)利用監(jiān)督漏洞實(shí)現(xiàn)操縱利潤(rùn)的行為。同時(shí)，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，從而使得對(duì)企業(yè)計(jì)提資產(chǎn)減值的真實(shí)性的鑒證結(jié)果更加可靠，這對(duì)遏制企業(yè)濫用穩(wěn)健性原則，利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤(rùn)操縱非常重要。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)應(yīng)持有謹(jǐn)慎態(tài)度，且要求較高的職業(yè)操守，認(rèn)真收集審計(jì)證據(jù)，以評(píng)價(jià)被審計(jì)單位計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的準(zhǔn)確性及相關(guān)信息披露的充分性，為資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)中職業(yè)判斷的正確應(yīng)用構(gòu)造“防御”體系。

3.相關(guān)信息的披露

雖然我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值的相關(guān)信息做了明確規(guī)定，但并沒(méi)有國(guó)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則那么詳細(xì)和完善，因此在對(duì)企業(yè)資產(chǎn)差值進(jìn)行批露時(shí)成效并不高，為了改變企業(yè)這種隨意批露的狀態(tài)，筆者認(rèn)為應(yīng)逐步完善我國(guó)會(huì)計(jì)我國(guó)關(guān)于資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。首先，應(yīng)明確規(guī)定企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表和其附表中需單獨(dú)列出八項(xiàng)關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的事項(xiàng)；其次，規(guī)定在利潤(rùn)表中單獨(dú)計(jì)算資產(chǎn)減值損失，并附注計(jì)提和轉(zhuǎn)回的原因、依據(jù)、標(biāo)準(zhǔn)，要求說(shuō)明資產(chǎn)減值對(duì)企業(yè)盈余持續(xù)性的影響；最后，根據(jù)資產(chǎn)的重要性、減值比例的大小和相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)資產(chǎn)實(shí)行有差異的信息披露制度，對(duì)于重要性減值準(zhǔn)備，要求信息的披露是詳盡、客觀的，包括詳細(xì)描述確認(rèn)資產(chǎn)發(fā)生減值的現(xiàn)實(shí)環(huán)境或具體事件，減值計(jì)量的具體標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)，并在以后年度繼續(xù)披露企業(yè)為該資產(chǎn)減值所進(jìn)行的努力和現(xiàn)實(shí)環(huán)境是否變化等，有關(guān)事件的發(fā)展情況等信息，增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息披露的透明度。

4.職業(yè)道德評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

會(huì)計(jì)職業(yè)道德評(píng)價(jià)是人們?cè)谏鐣?huì)生活中依據(jù)一定的道德評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、法規(guī)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)會(huì)計(jì)人員及職業(yè)團(tuán)體的職業(yè)行為做出的善或惡、肯定或否定的判斷。強(qiáng)化職業(yè)道德建設(shè)，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)道德進(jìn)行合理的評(píng)價(jià)是對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德表現(xiàn)的認(rèn)定，是培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員形成良好職業(yè)道德品質(zhì)的重要手段。離開(kāi)了會(huì)計(jì)職業(yè)道德評(píng)價(jià)，會(huì)計(jì)職業(yè)道德就失去了存在的價(jià)值和意義。

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