摘 要：隨著新會計準則的實施，規(guī)范了盈余管理，對其有所限制，也擴大了空間。

關鍵詞：新會計準則；盈余管理；影響；關系

一、 新會計準則與盈余管理存在的關系

會計準則來規(guī)范企業(yè)信息的可靠性和準確性，對企業(yè)會計報告中盈余信息合法的管理行為的是企業(yè)盈余管理，所以新會計準則是影響企業(yè)盈余管理重要因素之一。會計準則制約和限制盈余管理，在不完善的會計準則下為盈余管理提供合法的控制空間。

二、 新會計準則下的問題

公允價值計量和變更不能按照具體的決策去執(zhí)行，政府補助的模糊化處理，把收入虛假確認，借款費用資本化。利用計提資產減值準備調節(jié)利潤的問題仍無法完全避免。利用債務重組和非貨幣性資產交換調節(jié)利潤導致企業(yè)非經常性利潤增加。利用無形資產開發(fā)費用資本化調節(jié)利潤的虛假和不實資料。利用固定資產折舊年終復核平滑利潤，通過調整折舊年限，使盈余管理的空間擴大。

三、從積極的方面對盈余管理的影響

1.固定資產和無形資產準則擴大了可操作盈余管理的空間。每年年末，企業(yè)在遵守新會計準則的情況下，對固定資產的使用價值，固定資產的折舊方法以及固定資產的預計凈殘值要進行復核，當固定值產的使用壽命預計數(shù)值及預計凈殘值與原先固定值產的估計數(shù)值有差異時，進行分析后，然后對其進行調整。這種改變，應當作為會計估計變更，不再向前查看，用將來適用的方法去處理，并且調整。上市公司只要根據(jù)找到后的證據(jù)來證明固定資產的使用壽命長短，預計凈殘值的多少等與原估計值的差異程度，然后進行會計估計調整，各期折舊費用可以改變，并且調整利潤，從而達到盈余管理的目的。會計選擇與職業(yè)判斷增多在資產減值準則中為盈余管理提供了更大的方便。

2.上市公司操縱利潤從借款費用資本化中得到了更多的有利途徑。會計準則規(guī)定，需要經過相當長時間的購建的固定資產或者完工可銷售狀態(tài)的資產，生產活動才能達到可使用狀態(tài)，才會是從某些程度上符合資本化條件的資產。如果占用了專項借款以外的其他借款的構建或生產的相關資產，會超過專門借款的部分按企業(yè)借款的資本化率的累計的支出的加權平均數(shù)，分析并計算資產確定應予資本化的金額后。企業(yè)可以在一般借款的利息支出和符合資本化條件的資產上操縱利潤，來更好的達到盈余管理。公司盈余管理的成本從新債務重組或者非貨幣性資產交換準則可能降低的更多。

3.債務重組中的計量屬性是公允價值，因此得到擴大的企業(yè)盈余管理的空間，在新會計準則下，使一些高負債公司通過債務重組來確認收益，有目的地包裝利潤，引入了公允價值計量屬性變得更加容易，因此企業(yè)的盈余彈性增強，除此此外，非貨幣性資產交換收益在按公允價值確認的情況下，也從某方面擴大企業(yè)盈余管理的空間。

4.存貨發(fā)出的計價方法的改變，有所變更的上市公司計算存貨的方法，調節(jié)當期利潤水平的方法不能再被利用。把后進先出法和移動加權平均法取消了的新會計準則，規(guī)定了存貨的發(fā)出成本只用先進先出法和加權平均法做個別計價。不得轉回的資產減值準備將有效地遏制利用減值準備調節(jié)利潤情況的發(fā)生。擴大合并報表范圍方面可以防范管理行為。

四、 新會計準則對盈余管理的消極方面的影響

1.公允價值的運用應適當?shù)募訌娤拗?。企業(yè)盈余管理利用的重要手段之一是公允價值，目前評估人員的職業(yè)判斷跟公允價值的確定有很大關系，為保證公允價值計量的準確性，評估機構的獨立性加強是有必要的，評估業(yè)務的規(guī)范也是必不可少，評估人員的專業(yè)素質和法律法規(guī)意識也必須有所提高，此外，公允價值計量能否成為盈余管理的工具取決于是否完整的企業(yè)內部結構與決策體系，相互制約協(xié)調一致的內部管理機制的建立以及科學合理的初始計量與后續(xù)計量的技術方法的企業(yè)，嚴格按照程序決定參數(shù)選取制度等以保證公允價值的確認和變更。

2.發(fā)出存貨計價方法的改變。一是存貨管理辦法的變革對盈余管理的約束，新存貨準則取消原來有的后進先出法，存貨對盈余管理的影響有兩方面：一方面，原先存貨采用后進先出法，存貨較多，存貨周轉率較低的公司，采用新的記賬方法后，企業(yè)的毛利率和利潤表數(shù)據(jù)將出現(xiàn)異常的波動，但考慮到這僅為短期影響，存貨準則的這一變化對原先存貨采用后進先出法的企業(yè)的影響并不大，另一方面，先進先出法在存貨準則中不可使用，不能再通過存貨發(fā)出計價方法的變更，調節(jié)當期的成本費用和利潤水平的手段，反映的都是所有企業(yè)的實際的歷史成本當期存貨耗費，無人為的調節(jié)因素，從而約束企業(yè)的盈余管理行為。

3.資產減值準備計提的新規(guī)定。不可轉回資產減值準備已經受到了嚴格的制約，資產減值準備確定了計提基礎，確認資產減值準備的標準，計量資產的標準，操作步驟，在會計準則下，固定資產，無形資產，長期股權投資等損失一經確定將不能轉回。這種規(guī)定遏制了盈余管理的空間。

4.長期股權投資后續(xù)核算方法的改變降低了盈余管理的可能性。舊會計準則允許企業(yè)在以后的期間可以轉回計提的資產減值準備，從而達到盈余管理目的的上市公司計提資產的資產減值準備，具體的做法是當期上市公司的利潤多時，增加上市公司當期費用的方式有很多，可以通過多提資產減值準備的方式，或者減少企業(yè)的當期利潤，利潤下滑或者虧損的時候，公司通過轉回以前期間多提的資產減值準備而減少當期費用，通過以上的方式來實現(xiàn)公司利潤在不同會計期間重新分配的企業(yè)利潤的目的，最后當期利潤上市公司的增加，進而成為以前上市公司進行盈余管理的常用的手段，而新會計準則取消了轉回長期性資產減值準備，并規(guī)定資產的減值準備只有在處置時才能一并轉出長期性，這種核算辦法限制了上市公司轉回資產減值的計提行為和轉回的空間。

五、使我國上市公司盈余管理產生的原因

我國上市公司會計信息的不對稱性為盈余管理提供可能。不完善的公司內部治理機制是盈余管理產生的根源。會計準則和會計制度自身的局限性和缺陷為盈余管理提供可操作空間。利用債務重組、借款費用、資產減值、公允價值概念的廣泛使用調節(jié)盈余。由于新會計準則規(guī)定資產減值不得回轉，為盈余管理提供了空間，增加會計人員的主管判斷對資產減值的確認和計量還涉及到公允價值資產未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等指標的確定在無形中方便了管理層進行盈余管理。引入了公允價值計量屬性的新準則使金融工具非貨幣性資產交換投資性房地產債務重組公司合并的非共同控制類型中，雖然公允價值的使用條件在新準則的前提下受到了一些限制，但對會計人員的職業(yè)判斷和資產評估機構的報告也有所依賴，這些都使管理利用公允價值從而加大盈余管理的可操作的空間endprint

六、 規(guī)范盈余管理的建議及政策

1.完善和修訂新的會計準則，完善公司的治理結構，盈余管理存在的問題漏洞要從源頭堵上，嚴格制定縮小了企業(yè)盈余管理空間。雖然資產減值準備對盈余管理的影響不大，但是一種主要的盈余管理方式。會計準則要隨著時代的發(fā)展不斷的進行完善，，并且強化會計準則的執(zhí)行力度。

2.新會計準則合并報表范圍的變化減小了通過關聯(lián)交易調節(jié)利潤，加強對審計管理和處罰力度，進一步完善和改革機制盈余管理的行為一般是在未明確規(guī)定時發(fā)生的，所以應針對盈余管理方面可能存在的問題修訂會計準則，此次公布的修訂好的新會計準則對公允價值衡量標準如何取得，確保新會計準則修訂后的可靠性，是否有明確規(guī)定盈余管理的范圍，所以要盡快補充財政部會計主管部門具體的處理辦法，制定的管理方法對會計選擇面主觀性判斷大，充分解釋說明盈余管理和會計準則的關系，加強對上市公司中介機構的監(jiān)管和管理力度，使違法違規(guī)的行為良性循環(huán)，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。不斷提高會計人員的職業(yè)道德和綜合素質，提高審計質量，建立全面的價值體系。

3.新會計準則為上市公司通過債務重組進行盈余管理提供了新空間，非貨幣性交易引入公允價值計量屬性增加公司盈余管理的可能性，新會計準則為盈余管理開辟出新路，從而加強會計準則建設。

4.依靠科學，規(guī)范治理結構。應高度重視盈余管理，分析企業(yè)利用新會計準則進行盈余管理的可能內容方式的力度進一步加大，企業(yè)進行盈余管理的廣度，深度和頻度可以預估出數(shù)值，近期審計和證券監(jiān)管的深入對策可以研究出來，從而制定長遠的治理盈余管理規(guī)劃和方案，從而確保會計信息的質量，使企業(yè)利益相關者的利益的目的達到維護，企業(yè)在社會資源配置的優(yōu)化，能促進經濟持續(xù)，能規(guī)范治理結構。

七、在考慮盈余管理的新會計準則改革

1.補充和修訂有關盈余管理的具體會計準則。完善會計準則的操作指南與解釋機制。

2.強化新會計準則的執(zhí)行監(jiān)管力度。尊重員工，人性化管理，給員工公平成長和發(fā)展的機會，找到人性化與制度化的結合點，從而加大管理力度，增強人員素質，一切規(guī)定都要考慮到從人的本質出發(fā)。

八、 公司在遵守新會計準則時盈余管理的途徑

1.有效地利用資產減值和公允價值。原來的資產減值范圍在新會計準則頒布后也有所擴大，用來計量的投資性房地產的公允價值模式，由于建造合同形成的固定資產，消耗性生物固定資產，金融資產以及未探明石油天然氣的礦區(qū)權益等各種資產，判斷資產是否發(fā)生了資產減值，并且從相應的資產中計提資產減值準備。

2.有效地將研發(fā)支出的部分資本化。把研發(fā)費用和損益的研究分為兩個階段的新會計準則，計入當期損益和資產價值的分別是研究階段的支出和開發(fā)階段的支出。但對于開發(fā)項目是否具有可行性公司，是否具有完成企業(yè)項目并使用或出售的意圖，能否證明開發(fā)的新產品的公司，需要會計的職業(yè)判斷的新技術存在市場等問題，會計的職業(yè)判斷主觀性越強，公司盈余管理的空間越大。

3.借款費用資本化的盈余空間擴大。新會計準則規(guī)定，資產包括固定資產、還有需要經過或可銷售狀態(tài)的存貨或者資產、長時間的購建的資產或者從事長期生產活動才可以達到可使用的資產，投資性房地產等等，擴大了資本化的資產范圍的這些，隨著資本化的借款范圍也得到擴大，使專項借款之外的其他借款的利息支出可以計入資產，從而使借款利息資本化的范圍擴大。

會計準則的不斷更新對我們來說是積極的一面，這些諸多變革在會計準則中代表的是一個漸進的過程和不斷改革的方向，也有影響企業(yè)逐漸凸顯和不斷變化的融資決策。我們應當正確解讀和理解新準則下的會計信息所包含的內涵，從而優(yōu)化資本結構，降低融資的風險。

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[4] 沈烈，張西萍.新會計準則與盈余管理.會計研究， 2007.

作者簡介：鄭中華（1991- ），女，遼寧朝陽市人，專業(yè)：財務管理endprint