王藝穎

摘要：企業(yè)財(cái)務(wù)造假是一個古老的話題，也一直是社會各界關(guān)注的焦點(diǎn)。企業(yè)的財(cái)務(wù)造假直接導(dǎo)致了虛假會計(jì)信息的產(chǎn)生，不僅嚴(yán)重的損害了投資者的利益，更嚴(yán)重的影響了國家的經(jīng)濟(jì)秩序，阻撓了經(jīng)濟(jì)發(fā)展良好健康的運(yùn)行。我們要運(yùn)用法律、經(jīng)濟(jì)等手段，采取行之有效的防范措施，遏制財(cái)務(wù)造假不斷蔓延的趨勢，使經(jīng)濟(jì)得以健康發(fā)展。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)造假 造假手段 防范措施

我國蓬勃發(fā)展的經(jīng)濟(jì)，為各類經(jīng)濟(jì)體提供了廣闊的舞臺，如何維護(hù)經(jīng)濟(jì)的良好健康發(fā)展，成為了重中之重。為了維護(hù)各方的利益，建立透明公正的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，需要我們遏制不斷蔓延的財(cái)務(wù)造假行為。財(cái)務(wù)造假使會計(jì)信息失真，無法提供透明真實(shí)的會計(jì)信息，后果嚴(yán)重。本文分析了財(cái)務(wù)造假的現(xiàn)狀，通過案例展現(xiàn)了財(cái)務(wù)造假的手段，分析了原因，并對財(cái)務(wù)造假提出了可行的預(yù)防措施。

一、企業(yè)財(cái)務(wù)造假的現(xiàn)狀

投資者是構(gòu)成市場的基礎(chǔ)，投資者信心是市場運(yùn)行的“元?dú)狻保Ｗo(hù)投資者是證券期貨監(jiān)管的核心任務(wù)。對于嚴(yán)重違反“三公”原則、破壞市場秩序的行為，必須一貫秉持“零容忍”態(tài)度，旗幟鮮明、毫不留情地予以打擊，通過嚴(yán)格執(zhí)法，促進(jìn)資本市場實(shí)現(xiàn)權(quán)利公平、機(jī)會公平、規(guī)則公平，讓投資者保持對市場公正的信心，逐步培養(yǎng)起推動市場前進(jìn)的長久力量。

據(jù)這次會議公布的數(shù)據(jù)，2012年全年證監(jiān)會共受理證券期貨違法違規(guī)線索380起，比上年增長31%；新增案件調(diào)查316起，增長21%；移送公安機(jī)關(guān)涉嫌犯罪案件33起，增長32%。2008年至2012年四年以來，證監(jiān)會共新增案件調(diào)查1458起，作出行政處罰決定276件，罰沒款金額總計(jì)6億元，移送公安機(jī)關(guān)案件125起，處理打非線索1325起。一系列加強(qiáng)稽查執(zhí)法工作的新舉措實(shí)施后，成效顯著。上市公司大規(guī)模的違規(guī)，在一定程度上說明我國上市公司財(cái)務(wù)造假的嚴(yán)重性。此項(xiàng)統(tǒng)計(jì)結(jié)果頁更加驗(yàn)證了：上市公司財(cái)務(wù)造假的行為，必須進(jìn)行嚴(yán)格的分析，一條亟待解決的遏制財(cái)務(wù)造假的道路勢在必行。同時，也反映出，我國打擊財(cái)務(wù)造假的目標(biāo)任重而道遠(yuǎn)。

二、企業(yè)財(cái)務(wù)造假的成因

究其財(cái)務(wù)造假的動機(jī)，首要的是經(jīng)濟(jì)利益，歸根到底則是個人的利益。財(cái)務(wù)造假的共同特征之一，也不外乎是造假者通過造假來獲取額外的收益或達(dá)到某種目的，并使之合法化。

（一）局部私利促使財(cái)務(wù)造假成為現(xiàn)實(shí)

利益是財(cái)務(wù)造假的根本動因，正是這許多利益，使得財(cái)務(wù)造假不斷發(fā)生。以下列幾個通常的動機(jī)：一是獎金動機(jī)。企業(yè)的工資往往與經(jīng)營業(yè)績掛鉤；二是借款動機(jī)。隨著金融體制的改革，銀行的貸款要求越來越高。其需要通過企業(yè)的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審核，因此，一些企業(yè)不得不通過偽造財(cái)務(wù)以獲得資金；三是納稅動機(jī)。從中央政府到地方政府，其利益都與納稅息息相關(guān)。我國，一些企業(yè)為了肥水不流外人田，采用虛構(gòu)交易的方法或者改變價格的方法來增加稅收。

（二）為獲取上市資質(zhì)而采取不正當(dāng)?shù)脑旒偈侄?/p>

企業(yè)初次發(fā)行股票，證監(jiān)會要求企業(yè)要具備連續(xù)3年盈利的資質(zhì)，為了上市，則要進(jìn)行必要的財(cái)務(wù)包裝。預(yù)上市公司在準(zhǔn)備上市時，都會盡可能地提高企業(yè)利潤，通過利潤指標(biāo)抬高發(fā)行價。企業(yè)的部門管理者對股票上市在一定程度上也存在著不正確理解。有些企業(yè)把公司上市當(dāng)成一種集資的手段，而對信息披露制度等有關(guān)的法律、規(guī)定的嚴(yán)肅性認(rèn)識不夠，對回報(bào)股東的法定責(zé)任未能放到應(yīng)有的高度。一些地方政府和主管部門甚至也沒能給予正確的引導(dǎo)，甚至起到了負(fù)面的推動作用。為爭取上市資格，有一部分上市公司不是搞好經(jīng)營管理，而是不惜各種手段搞好本公司的形象包裝和業(yè)績粉飾。

（三）制度層面的缺失為造假提供了可能

經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，各項(xiàng)法律法規(guī)的出臺雖然改變了無法可依的狀況，但由于會計(jì)領(lǐng)域缺乏嚴(yán)密的會法規(guī)體系，一些重要的法規(guī)制度沒有制定出相應(yīng)的實(shí)施細(xì)則，造成會計(jì)實(shí)際工作中可操作性差。同時，企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離，也為造假提供了可能。因?yàn)樵谶@種制度下，投資者擁有的只是企業(yè)的收益及所有權(quán)，并不直接參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動。然而，經(jīng)營者又不擁有企業(yè)的所有權(quán)。經(jīng)營者和所有者的利益不同，出發(fā)點(diǎn)及目的就會有所差異，在一定情況下，可能會發(fā)生一些沖突。

（四）審計(jì)監(jiān)督不足，使會計(jì)造假得以蔓延

一國的審計(jì)體系對國家會計(jì)信息披露的質(zhì)量起著最后的監(jiān)督作用，審計(jì)是經(jīng)濟(jì)體系中非常重要的一個環(huán)節(jié)。我國的審計(jì)監(jiān)督體系有三個層次，國家、企業(yè)及個人。國家審計(jì)監(jiān)督包括稅務(wù)、工商等部門，由于各部門的職能不同，監(jiān)督標(biāo)準(zhǔn)不同，所以很難統(tǒng)一協(xié)調(diào)，在互相交叉合作上也存在困難，因此，國家審計(jì)的作用對于一國的審計(jì)監(jiān)督的作用是不明顯的。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督實(shí)質(zhì)上是受制于企業(yè)管理者本身，由于管理者本身存在一定的特定利益與目的，內(nèi)部控制無法完全的建立及良好的實(shí)施。社會審計(jì)監(jiān)督相對于國家審計(jì)和企業(yè)審計(jì)，具有一定的獨(dú)立性，但社會審計(jì)的經(jīng)濟(jì)所得是來自于其所審計(jì)的對象的，這就會造成一些素質(zhì)不高，品德低下的社會審計(jì)者因?yàn)槔娴囊蛩囟鴮挝坏脑旒俨挥杓m正，更有甚者可能會為企業(yè)的造假出謀劃策，導(dǎo)致會計(jì)信息更加失真，造假情況更為嚴(yán)重。

三、企業(yè)財(cái)務(wù)造假主要手段

“銀廣夏事件”、“藍(lán)田股份”、“科龍事件”、“綠大地造假案”等不斷發(fā)生的財(cái)務(wù)造假案嚴(yán)重影響了我國經(jīng)濟(jì)的正常運(yùn)行。企業(yè)財(cái)務(wù)造假的手段多種多樣，例如：

（一）虛構(gòu)交易事項(xiàng)，偽造虛假經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)

虛構(gòu)交易的主要表現(xiàn)是偽造收入，與財(cái)務(wù)造假的另一常見手段提前確認(rèn)收入比較而言，偽造收入進(jìn)行造假是一個十足的騙局。其行為包括把非營業(yè)收入偽造為營業(yè)收入和偽造原始憑證以虛構(gòu)收入。將非營業(yè)收入偽造為營業(yè)收入，一般產(chǎn)生現(xiàn)金流的非營業(yè)收入來自于其他投資收入或資產(chǎn)出售等等，若將其計(jì)入銷售收入則將虛增營業(yè)收入，更會抬高營業(yè)利潤率。捏造事實(shí)上不存在的原始憑證以虛構(gòu)收入，此項(xiàng)造假還需要偽造合同及會計(jì)原始憑證。

（二）關(guān)聯(lián)交易準(zhǔn)則及會計(jì)原則的不恰當(dāng)利用endprint

關(guān)聯(lián)交易不是為法律所禁止的，更不是所有的關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)都違背了市場的規(guī)則，但此方面卻經(jīng)常被上市公司用來對利潤進(jìn)行偽造。如一些公司與其關(guān)聯(lián)企業(yè)特別是子母公司間存在著很多購銷上的往來，通過低價格進(jìn)高價格出，造成了應(yīng)收賬款的大量存在，這樣就可以不產(chǎn)生現(xiàn)金流，達(dá)到高額利潤。會計(jì)原則方面，雖然我國的會計(jì)原則在不斷地進(jìn)行完善，但得以鉆空檔的機(jī)會還是很多，很多企業(yè)故意用不當(dāng)?shù)臅?jì)原則，以便偷逃稅款、隱瞞虧損和夸大業(yè)績等等，或者披露與現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)情況不符合的會計(jì)原則，從而達(dá)到誤導(dǎo)會計(jì)資料的真實(shí)情況，以達(dá)到既有的目的。用會計(jì)原則籌劃利潤是實(shí)務(wù)中歪曲業(yè)務(wù)的真實(shí)情況，并以會計(jì)原則為盾牌掩蓋實(shí)質(zhì)上的財(cái)務(wù)造假。

（三）操縱收入及費(fèi)用，調(diào)節(jié)虛構(gòu)利潤

企業(yè)通常使用的手段以調(diào)高利潤，不外乎增加收入及減少費(fèi)用。一般操縱收入費(fèi)用的情況表現(xiàn)在幾個方面：1.通過投資收益等一次性收入調(diào)高利潤。我國，首次發(fā)行股票、發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券、恢復(fù)上市等情況，都有確定的硬性指標(biāo)，一次性所得無法給企業(yè)帶來穩(wěn)定的長期的收入，企業(yè)達(dá)到既定標(biāo)準(zhǔn)后此項(xiàng)所得會隨即消失，不但反應(yīng)不了真實(shí)的盈利情況，更無法在不同的會計(jì)期間進(jìn)行對比；2.不滿足收入確認(rèn)準(zhǔn)則之下確認(rèn)收入。此項(xiàng)一般有兩種情況：不適當(dāng)確認(rèn)收入及提前確認(rèn)收入，不適當(dāng)確認(rèn)收入影響的是收入的質(zhì)量，提前確認(rèn)收入影響了收入確認(rèn)的過程；3.利用費(fèi)用資本化。眾所周知，費(fèi)用的發(fā)生要與收入相匹配，若不符資本化條件，則費(fèi)用必須抵減收入。否則，資本化的費(fèi)用將轉(zhuǎn)化為資本，其值將被攤銷在以后的會計(jì)期間，這會夸大攤銷當(dāng)期的利潤。通常情況下，廣告費(fèi)用、研究與開發(fā)經(jīng)費(fèi)、和利息費(fèi)用等經(jīng)常會被不適當(dāng)?shù)刭Y本化，

以上是幾種比較常見的造假手段，但還有其他情況的存在。比如企業(yè)的資產(chǎn)重組，是企業(yè)為優(yōu)化其資本結(jié)構(gòu)，完成戰(zhàn)略轉(zhuǎn)移等目標(biāo)實(shí)施的股權(quán)及資產(chǎn)的換置。但近些年，資產(chǎn)重組卻總與做假賬聯(lián)系在一起。而且資產(chǎn)重組是很多企業(yè)轉(zhuǎn)虧為盈的技巧之一。企業(yè)的造假的手法不外乎合法與不合法兩大類。識別企業(yè)的造假手段，是找出企業(yè)財(cái)務(wù)造假的原因，制定合理的預(yù)防措施的根基。

四、企業(yè)財(cái)務(wù)造假的防范措施

（一）增大處罰，提高財(cái)務(wù)造假成本

成本與效益孰高孰低是企業(yè)這一經(jīng)濟(jì)主體最主要考慮的因素。財(cái)務(wù)造假成本的高低，直接影響了企業(yè)的選擇。財(cái)務(wù)造假的成本若很大程度上低于造假的預(yù)期收益，那么企業(yè)很大程度上難以克制造假的沖動。因此，增大財(cái)務(wù)造假的懲罰，提高其成本，必然是控制企業(yè)財(cái)務(wù)造假的重要措施。

（二）建立健全企業(yè)內(nèi)部控制制度

內(nèi)控制度是企業(yè)進(jìn)行自我監(jiān)督，建立健全各項(xiàng)基本制度的保障，這項(xiàng)制度不僅為企業(yè)的各項(xiàng)活動提供了規(guī)范及參照標(biāo)準(zhǔn)，更為企業(yè)進(jìn)行自我糾察與反思提供了良好的機(jī)制，因此內(nèi)部控制制度對于企業(yè)來講至關(guān)重要。內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)非常重要，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以自身的業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)，根據(jù)自身的實(shí)際情況，制定出具有自己特色的內(nèi)部控制制度。

（三）提高中介機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性

對于中介機(jī)構(gòu)的管理，也直接影響到了我國證券市場的健康發(fā)展。中介機(jī)構(gòu)的類型諸如會計(jì)師事務(wù)所、保薦人機(jī)構(gòu)、律師事務(wù)所等等有很多種，保持他們彼此之間以及與上市公司間的獨(dú)立性，具有十分重要的意義。我們可以通過幾個方面提高他們的獨(dú)立性：首先，鼓勵中介機(jī)構(gòu)橫向并購。機(jī)構(gòu)間的橫向并購有利于消除同類機(jī)構(gòu)間的競爭性，使中介機(jī)構(gòu)不會過多擔(dān)心客戶流失的問題，也使經(jīng)濟(jì)利益的重要性大大降低。其次，對中介機(jī)構(gòu)實(shí)行輪換制。最后，對于IPO中介機(jī)構(gòu)存在的違規(guī)行為，應(yīng)加重處罰力度。

（四）建立社會檢舉制度

我國現(xiàn)存的檢舉制度不是面對社會廣大群眾的，而只針對會計(jì)人員，這就不免有一定的狹隘性，如果針對全民建立起來檢舉制度，那么檢舉制度的成效比起現(xiàn)在將會是驚人的。建立全社會的檢舉制度，完善我國的民事訴訟法，無形中就增加了財(cái)務(wù)舞弊的成本。完善民事訴訟機(jī)制，提高民事賠償，可以充分調(diào)動起有關(guān)當(dāng)事人的積極性，基于此，對財(cái)務(wù)造假行為的威懾力就會大大提高。

（五）建立誠信檔案制度

成熟的經(jīng)濟(jì)市場更離不開信息透明，完整的披露。信息披露的良好，可以使投資者準(zhǔn)確的確定市場的走勢，從而有利于良好市場氛圍的形成。證券監(jiān)管部門可以對各個上市公司建立誠信檔案，將各自的信息披露狀況、違規(guī)行為、處罰歷史等等情況分別列入誠信檔案，按確定的時期，不單單作為投資者做出判斷的依據(jù)，更加入到考核上市公司業(yè)績的一部分，制定一定的獎勵懲罰機(jī)制，比如對誠信良好的上市公司提供更高的貸款限額，對誠信次級的上市公司進(jìn)行重點(diǎn)公布。

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