牛學(xué)喜

營(yíng)改增對(duì)“四技服務(wù)”免稅政策的影響分析

牛學(xué)喜

營(yíng)改增試點(diǎn)工作在全國(guó)范圍內(nèi)已經(jīng)鋪開(kāi)。原本免征營(yíng)業(yè)稅的“四技服務(wù)”收入實(shí)行繼續(xù)免征增值稅。但是，該政策并不是簡(jiǎn)單的延續(xù)，企業(yè)將因此在稅收優(yōu)惠方面產(chǎn)生變化。本文就該問(wèn)題進(jìn)行探討，并提出相關(guān)見(jiàn)解及對(duì)策。

營(yíng)改增；四技服務(wù)；營(yíng)業(yè)稅；增值稅；免稅

一、政策背景及變化

為鼓勵(lì)技術(shù)創(chuàng)新和高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局頒發(fā)《關(guān)于貫徹落實(shí)<中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新，發(fā)展高科技，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)化的決定>有關(guān)稅收問(wèn)題的通知》(財(cái)稅字〔1999〕273號(hào)),對(duì)單位和個(gè)人從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)（簡(jiǎn)稱“四技服務(wù)”）取得的收入，免征營(yíng)業(yè)稅。經(jīng)過(guò)10多年的實(shí)施，該政策對(duì)促進(jìn)企業(yè)科技投入、技術(shù)發(fā)展起到重要作用。

根據(jù)國(guó)務(wù)院的統(tǒng)一部署，從2013年8月1日起就交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)進(jìn)行營(yíng)改增全國(guó)范圍試點(diǎn)，并對(duì)“四技服務(wù)”收入由原來(lái)的免征營(yíng)業(yè)稅改為免征增值稅。新政策與原政策在“四技服務(wù)”范圍認(rèn)定、審批程序上沒(méi)有發(fā)生變化。變化主要的就是發(fā)票不同，即營(yíng)改增后開(kāi)具的增值稅發(fā)票，且如果要享受免稅優(yōu)惠，還必須開(kāi)具的是增值稅普通發(fā)票。

二、政策變化對(duì)企業(yè)的影響

根據(jù)財(cái)稅[2013]37號(hào)文規(guī)定對(duì)“四技”收入免征增值稅，但是根據(jù)規(guī)定免征增值稅的應(yīng)稅服務(wù)不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，其進(jìn)項(xiàng)稅額也不得抵扣。該規(guī)定會(huì)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生許多影響，讓稅收優(yōu)惠力度大打折扣，對(duì)企業(yè)造成不利影響。

1.企業(yè)無(wú)法享受稅收優(yōu)惠

由于“四技”收入免征增值稅不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，就意味著買方不能進(jìn)行認(rèn)證抵扣。而企業(yè)為了享受稅收優(yōu)惠，又不能開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，造成利益博弈。特別是在買方市場(chǎng)情況下，企業(yè)為了維持市場(chǎng)，往往會(huì)做出讓步，不得不開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，從而不能享受四技收入免稅稅收優(yōu)惠。

2.無(wú)法體現(xiàn)增值稅的優(yōu)越性

我們知道，營(yíng)業(yè)稅只對(duì)納稅人產(chǎn)生影響，增值稅不但對(duì)納稅人產(chǎn)生影響，而且對(duì)增值稅業(yè)務(wù)鏈條下一環(huán)節(jié)造成影響，鏈條的中斷造成稅負(fù)由下一納稅人承擔(dān)。在現(xiàn)實(shí)中由于接受“四技服務(wù)”的納稅人多為增值稅一般納稅人，而且大多屬于一些技術(shù)創(chuàng)新和高新技術(shù)企業(yè)，需要完整的增值稅抵扣鏈條，需要通過(guò)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額降低稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)健康、快速發(fā)展。但是，在增值稅免稅政策下，接受“四技服務(wù)”的高新技術(shù)企業(yè)，反而因此無(wú)法獲得進(jìn)項(xiàng)稅額，從而影響了其購(gòu)買“四技服務(wù)”的積極性，“四技服務(wù)”企業(yè)的發(fā)展也因此受到影響。

3.無(wú)法實(shí)現(xiàn)國(guó)家的扶持政策

國(guó)家制定“四技服務(wù)”免征政策的目的就是為了促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和發(fā)展，由于企業(yè)無(wú)法充分享受應(yīng)稅服務(wù)的免稅優(yōu)惠，且政府也沒(méi)有承擔(dān)相應(yīng)稅收，從而無(wú)法實(shí)現(xiàn)政府制定政策的初衷和目的。

三、對(duì)相關(guān)政策的建議

國(guó)家重視技術(shù)創(chuàng)新和發(fā)展，在國(guó)家出臺(tái)財(cái)稅字〔1999〕273號(hào)文時(shí)，當(dāng)時(shí)“四技”服務(wù)收入還是征收營(yíng)業(yè)稅，而不是征收增值稅。故國(guó)家采取免征營(yíng)業(yè)稅的辦法。而在同一文件中對(duì)征收增值稅的軟件產(chǎn)品采取的是即征即退。

即征即退是優(yōu)惠政策批準(zhǔn)后，優(yōu)惠的稅款企業(yè)要先繳納，然后稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后再退還。其特點(diǎn)是企業(yè)生產(chǎn)該部分的進(jìn)項(xiàng)稅款可以抵扣，更為關(guān)鍵的是，可就該部分產(chǎn)品開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，只要符合條件受票單位可以進(jìn)行抵扣。從而保證了增值稅抵扣鏈條的完整性，最大程度地體現(xiàn)增值稅的優(yōu)越性。同時(shí)由于受票單位可以認(rèn)證抵扣，不存在利益沖突。

為了真正落實(shí)稅收優(yōu)惠政策，切實(shí)起到應(yīng)有的作用，筆者建議對(duì)“四技”應(yīng)稅服務(wù)采取即征即退辦法。這樣“即征”可以使“四技服務(wù)”企業(yè)能開(kāi)出增值稅專用發(fā)票，從而完善增值稅抵扣鏈條，接受服務(wù)的企業(yè)也能獲得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣；“即退”可以使“四技服務(wù)”企業(yè)獲得增值稅的全額退還，保證了企業(yè)的稅負(fù)不增加，從而促進(jìn)其不斷加大技術(shù)創(chuàng)新力度。

四、應(yīng)對(duì)措施

1.合同簽訂

根據(jù)新的政策規(guī)定，只有技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)及和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入才能免征免稅。也就是說(shuō)單獨(dú)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)培訓(xùn)均不能免稅。以技術(shù)開(kāi)發(fā)形式簽訂合同，合同名稱要包含“技術(shù)開(kāi)發(fā)”或“技術(shù)轉(zhuǎn)讓”等字樣，同時(shí)合同條款符合技術(shù)開(kāi)發(fā)或轉(zhuǎn)讓內(nèi)容要求。

如實(shí)務(wù)中最常見(jiàn)的就是技術(shù)開(kāi)發(fā)合同，行政科技部門(mén)認(rèn)定條件為：①有明確、具體的科學(xué)研究和技術(shù)開(kāi)發(fā)目標(biāo)；②合同標(biāo)的為當(dāng)事人在訂立合同時(shí)尚未掌握的技術(shù)方案；③研究開(kāi)發(fā)工作及其預(yù)期成果有相應(yīng)的技術(shù)創(chuàng)新內(nèi)容。

2.認(rèn)定及備案

企業(yè)應(yīng)及時(shí)將技術(shù)合同上報(bào)給科技主管部門(mén)申請(qǐng)認(rèn)定，再將認(rèn)定后符合退稅條件的合同和審核意見(jiàn)在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，供申報(bào)退稅使用。

3.發(fā)票開(kāi)具

直接免稅開(kāi)具的是增值稅普通發(fā)票，即征即退可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票也可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。開(kāi)具發(fā)票中的“貨物或應(yīng)稅勞務(wù)名稱”一律開(kāi)具“技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)”，并在發(fā)票備注中注明該項(xiàng)目名稱。

4.財(cái)務(wù)核算

（1）收入核算。根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定：“納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算免稅、減稅項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)額；未單獨(dú)核算營(yíng)業(yè)額的，不得免稅、減稅?！备鶕?jù)上述要求，財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)單獨(dú)核算免征營(yíng)業(yè)稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、開(kāi)發(fā)的營(yíng)業(yè)額。

（2）進(jìn)項(xiàng)稅核算。在直接減免方式下，按照增值稅暫行條例規(guī)定，應(yīng)稅服務(wù)的其進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣。如應(yīng)稅服務(wù)無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額＝當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×免征增值稅應(yīng)稅服務(wù)÷當(dāng)期全部銷售額。

在即征即退方式下，應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，核算起來(lái)簡(jiǎn)單許多。

綜上所述，隨著營(yíng)改增試點(diǎn)范圍的逐步推廣,營(yíng)改增對(duì)“四技服務(wù)”免稅的政策帶來(lái)的影響也開(kāi)始擴(kuò)大滲透,逐漸在相關(guān)行業(yè)中顯現(xiàn)出來(lái)。本文結(jié)合工作實(shí)踐提出了部分建議，其他企業(yè)可以根據(jù)本行業(yè)本企業(yè)的實(shí)際情況做好充分的準(zhǔn)備工作，以最大限度地享受這一政策帶來(lái)的紅利。

[1]財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于軟件產(chǎn)品增值稅政策的通知(S).2011.

[2]財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于貫徹落實(shí)《中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新，發(fā)展高科技，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)化的決定》有關(guān)稅收問(wèn)題的通知(S).1999.

[3]李宏森.“營(yíng)改增”對(duì)技術(shù)轉(zhuǎn)讓的稅收影響分析[J]注冊(cè)會(huì)計(jì)師,2013,08:50-51.

（作者單位：中煤科工集團(tuán)重慶研究院有限公司）