李若亮

制造費(fèi)用≠間接費(fèi)用

李若亮

制造費(fèi)用是成本會計(jì)的一個重要內(nèi)容，正確認(rèn)識制造費(fèi)用對產(chǎn)品成本的核算和分析有著重要的意義，在實(shí)務(wù)中，筆者注意到很多會計(jì)人員都把制造費(fèi)用等同于間接費(fèi)用，但制造費(fèi)用=間接費(fèi)用嗎？對此，筆者將提出不同的意見，最后得出結(jié)論，制造費(fèi)用≠間接費(fèi)用。

制造費(fèi)用；間接計(jì)入費(fèi)用；間接生產(chǎn)費(fèi)用

制造費(fèi)用是成本會計(jì)的一個重要內(nèi)容，正確認(rèn)識制造費(fèi)用對產(chǎn)品成本的核算和分析有著重要的意義，在實(shí)務(wù)中，筆者注意到很多會計(jì)人員都把制造費(fèi)用等同于間接費(fèi)用，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》“會計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”也規(guī)定制造費(fèi)用核算企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用，但制造費(fèi)用=間接費(fèi)用嗎？

眾所周知，間接費(fèi)用有兩種含義，從生產(chǎn)費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品成本的方式講是間接計(jì)入費(fèi)用，從生產(chǎn)費(fèi)用按其與生產(chǎn)工藝的關(guān)系講是間接生產(chǎn)費(fèi)用，那前述制造費(fèi)用所指的間接費(fèi)用是間接計(jì)入費(fèi)用還是間接生產(chǎn)費(fèi)用呢？筆者認(rèn)為兩者均不是，確切講制造費(fèi)用應(yīng)是核算企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接生產(chǎn)費(fèi)用和沒有專設(shè)成本項(xiàng)目的直接生產(chǎn)費(fèi)用，制造費(fèi)用≠間接費(fèi)用。

一、制造費(fèi)用≠間接計(jì)入費(fèi)用

間接計(jì)入費(fèi)用是指生產(chǎn)費(fèi)用發(fā)生時，不能或不便于直接計(jì)入某一成本計(jì)算對象，而需先加以歸集，待月終選擇一定的分配方法進(jìn)行分配后才計(jì)入有關(guān)成本計(jì)算對象的費(fèi)用，間接計(jì)入費(fèi)用大部分計(jì)入制造費(fèi)用，但不是全部。

我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》采用“制造成本法”，產(chǎn)品成本按經(jīng)濟(jì)用途一般設(shè)置直接材料、直接人工、制造費(fèi)用等成本項(xiàng)目，“直接材料”成本項(xiàng)目指直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)、構(gòu)成產(chǎn)品實(shí)體的原料及主要材料以及有助于產(chǎn)品形成的輔助材料等費(fèi)用。構(gòu)成產(chǎn)品實(shí)體的原料及主要材料，例如紡織用棉、冶煉用礦石和制造機(jī)械用的鋼材等，通常分產(chǎn)品領(lǐng)用，這些原料及主要材料費(fèi)用屬于直接計(jì)入費(fèi)用，應(yīng)根據(jù)領(lǐng)料憑證直接計(jì)入各種產(chǎn)品成本的“直接材料”成本項(xiàng)目。但原料及主要材料也有不能分產(chǎn)品領(lǐng)用的，例如化工生產(chǎn)中為幾種產(chǎn)品共同耗用的原料，還有大部分輔助材料，這種材料費(fèi)用屬于間接計(jì)入費(fèi)用，需要采用一定的分配方法分配計(jì)入各種產(chǎn)品成本而不計(jì)入“制造費(fèi)用”。舉例如下：

如某企業(yè)生產(chǎn)A、B兩種產(chǎn)品，A產(chǎn)品領(lǐng)用C材料1000元，B產(chǎn)品領(lǐng)用C材料3000元，后A、B產(chǎn)品還共同領(lǐng)用輔助材料D材料2000元，由以上可知，A、B產(chǎn)品分別領(lǐng)用的C材料屬直接計(jì)入費(fèi)用，應(yīng)直接計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本：

借：生產(chǎn)成本—A(直接材料)1000

—B(直接材料)3000

貸：原材料—C材料4000

對于A、B產(chǎn)品共同領(lǐng)用的輔助材料D材料因?yàn)閷儆陂g接計(jì)入費(fèi)用，需要采用一定的方法進(jìn)行分配，假定該材料的耗用與主要材料的耗用量密切相關(guān)，因而規(guī)定按直接計(jì)入的主要材料C材料的費(fèi)用比例進(jìn)行分配，計(jì)算如下：

輔助材料D材料費(fèi)用分配率=2000÷（1000+3000）=0.5

A產(chǎn)品應(yīng)分配的輔助材料費(fèi)用=1000×0.5=500（元）

B產(chǎn)品應(yīng)分配的輔助材料費(fèi)用=3000×0.5=1500（元）

借：生產(chǎn)成本—A(直接材料)500

—B(直接材料)1500

貸：原材料—D材料2000

又如該企業(yè)的生產(chǎn)工人采用計(jì)件和計(jì)時兩種工資形式，顯然計(jì)件工資是直接計(jì)入費(fèi)用，直接計(jì)入A、B產(chǎn)品的生產(chǎn)成本中，而計(jì)時工資則是間接計(jì)入費(fèi)用，要按一定比例分配于A、B產(chǎn)品的生產(chǎn)成本也不計(jì)入“制造費(fèi)用”。舉例如下：

假設(shè)本月計(jì)件完工A產(chǎn)品800件，B產(chǎn)品500件，A產(chǎn)品計(jì)件工資共計(jì)20000元，B產(chǎn)品計(jì)件工資共計(jì)10000元;另計(jì)時工資共計(jì)36000元，A產(chǎn)品計(jì)時完工1000件，B產(chǎn)品計(jì)時完工400件，單件產(chǎn)品生產(chǎn)工時：A產(chǎn)品1小時，B產(chǎn)品2小時。由以上可知，計(jì)件工資是直接計(jì)入費(fèi)用，不需分配計(jì)入A、B產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，計(jì)時工資36000元就是間接計(jì)入費(fèi)用，但該費(fèi)用并不計(jì)入“制造費(fèi)用”，而要按比例分配計(jì)入A、B產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，計(jì)算如下：

A產(chǎn)品工時總額＝1000×1＝1000（小時）

B產(chǎn)品工時總額＝400×2＝800（小時）

生產(chǎn)工人計(jì)時工資分配率＝36000÷1800＝20

A產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)計(jì)時工資成本＝20×1000＝20000（元）

B產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)計(jì)時工資成本＝20×800＝16000（元）

A產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)工資總成本＝20000+20000=40000（元）

B產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)工資總成本＝16000+10000=26000（元）

借：生產(chǎn)成本—A(直接人工)40000

—B(直接人工)26000

貸：應(yīng)付職工薪酬—工資66000

由以上可知，間接計(jì)入費(fèi)用并不都計(jì)入“制造費(fèi)用”。

二、制造費(fèi)用≠間接生產(chǎn)費(fèi)用

我國產(chǎn)品成本按經(jīng)濟(jì)用途一般設(shè)置直接材料、直接人工、制造費(fèi)用等成本項(xiàng)目，與產(chǎn)品生產(chǎn)工藝有直接關(guān)系的直接生產(chǎn)費(fèi)用計(jì)入直接材料和直接人工等成本項(xiàng)目，而間接生產(chǎn)費(fèi)用如車間管理人員工資、機(jī)物料消耗和車間房屋折舊等計(jì)入“制造費(fèi)用”，但根據(jù)企業(yè)管理上的要求和實(shí)際情況，有些直接生產(chǎn)費(fèi)用（如機(jī)器設(shè)備的折舊費(fèi)），雖然直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)，但不便于直接計(jì)入產(chǎn)品成本，因而沒有專設(shè)成本項(xiàng)目，這類費(fèi)用需計(jì)入“制造費(fèi)用”，期末再按一定的方法分配計(jì)入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。

綜上所述，筆者認(rèn)為確切講制造費(fèi)用應(yīng)是核算企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接生產(chǎn)費(fèi)用和沒有專設(shè)成本項(xiàng)目的直接生產(chǎn)費(fèi)用，制造費(fèi)用≠間接費(fèi)用。

[1]《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南2006》，中華人民共和國財(cái)政部制定.

[2]《成本會計(jì)》，宋常主編.中央廣播電視大學(xué)出版社,2000年7月第一版.

（作者單位：河北商貿(mào)學(xué)校）