劉宇會　王碩　于善波

摘 要：公司治理是促使內(nèi)部控制有效運行，保證內(nèi)部控制功能發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)，而內(nèi)部控制也在公司治理中發(fā)揮監(jiān)控作用，內(nèi)部控制與公司治理有著緊密的聯(lián)系。因此，以對公司治理和內(nèi)部控制的分析為基礎(chǔ)，探討基于公司治理視角下企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題，并提出改進的對策建議。

關(guān)鍵詞：公司治理；企業(yè)內(nèi)部控制；體系建設(shè)

中圖分類號：F275 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）14-0041-02

公司治理結(jié)構(gòu)是公司制度的核心，良好的公司治理結(jié)構(gòu)是提高企業(yè)經(jīng)營管理效率的基本要素?？茖W、有效的內(nèi)部控制制度，是現(xiàn)代企業(yè)實現(xiàn)其經(jīng)營管理目標的有力保證，加強內(nèi)部控制是貫徹《會計法》的一項要求。內(nèi)部控制作為由管理當局為履行管理目標而建立的一系列規(guī)則、政策和程序，與公司治理及公司管理密不可分。內(nèi)部控制架構(gòu)與公司治理機制的關(guān)系是內(nèi)部管理監(jiān)督系統(tǒng)與制度環(huán)境的關(guān)系，是公司管理中不可缺少的部分。

一、公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制的關(guān)系

（一）從產(chǎn)生的根源來看，二者的理論基礎(chǔ)都是委托代理關(guān)系

從產(chǎn)生的根源來看，內(nèi)部控制與公司治理都是基于委托代理而產(chǎn)生的，具有相同的理論基礎(chǔ)。在企業(yè)發(fā)展過程中，由于所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離，“內(nèi)部人”控制相當嚴重，經(jīng)理人背德、逆向選擇、大股東一股獨大導致非理性決策等問題而引發(fā)企業(yè)失敗。為了解決這一問題，形成了公司治理規(guī)范。公司治理規(guī)范通過建立約束、激勵和監(jiān)督機制，試圖解決所有者和經(jīng)營者的委托代理問題。關(guān)于公司治理問題的產(chǎn)生，哈特（Hart，1995）認為有兩個條件。第一，組織成員之間存在著代理問題；第二，存在著交易成本，從而代理問題不能通過一個完全合同來解決。也就是說，存在代理問題和不完全合同的情況下，公司治理問題就產(chǎn)生了。

1992年，COSO研究報告《內(nèi)部控制——整體框架》將內(nèi)部控制定義為由董事會、經(jīng)理層和其他員工共同實施的，為營運效率、財務(wù)報告的可靠性和相關(guān)法規(guī)的遵守等目標的達成而提供合理保證的過程，并將內(nèi)部控制整體框架分為控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督五個部分。2004年，COSO發(fā)布的《企業(yè)風險管理——整體框架》，將內(nèi)部控制的目標提升到戰(zhàn)略目標的位置，實現(xiàn)了內(nèi)部控制又一次質(zhì)的飛躍。從本質(zhì)上說，內(nèi)部控制是存在于企業(yè)的一種控制機制和控制體系，是一種為了解決代理問題，降低代理成本而做出的一種制度安排。從契約理論的角度來看，內(nèi)部控制可以看作是公司治理這個不完全契約在企業(yè)內(nèi)部的進一步延伸。

（二）從追求的目標看，二者都追求企業(yè)價值最大化目標

公司治理的目標是保證企業(yè)運行在正確的軌道上，防止董事、經(jīng)理等代理人損害股東的利益。內(nèi)部控制的基本目標就是保證公司目標的實現(xiàn)。在利益相關(guān)者共同治理企業(yè)的邏輯下，公司治理的核心是為了控制內(nèi)部人控制，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。內(nèi)部控制是通過追求經(jīng)營效率來達到企業(yè)價值最大化。要保證公司各利益相關(guān)者的利益，內(nèi)部控制是不可或缺的關(guān)鍵手段。

（三）從遵循的原則看，二者都遵循相互牽制、相互制衡的原則

公司治理維持的是股東會、董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理等利益相關(guān)者之間的相互牽制、制衡關(guān)系。例如公司章程對董事會盡責履職的相關(guān)規(guī)定，是為了約束管理者的行為，使其按照符合股東的利益的要求行事?！豆痉ā芬?guī)定經(jīng)理層由董事會聘任并解聘，章程中規(guī)定經(jīng)理層具體的職責和權(quán)力，為的是約束經(jīng)理層的行為，使其擁有充分的權(quán)利又必須在董事會的授權(quán)下從事相關(guān)活動。監(jiān)事會的設(shè)置是為了對董事會及經(jīng)理層形成牽制，監(jiān)督其行為，促其勤勉盡責。內(nèi)部控制發(fā)展經(jīng)歷過內(nèi)部牽制制度的過程，至今的內(nèi)部控制框架仍然包含了內(nèi)部牽制制度。比如內(nèi)部會計控制中的崗位分離制度，就是典型的一種內(nèi)部牽制制度。在內(nèi)部會計控制設(shè)計中，崗位分離始終是應堅持的一條重要原則?？梢?，內(nèi)部牽制是內(nèi)部控制的一個基本內(nèi)容，內(nèi)部牽制也是內(nèi)部控制的原則。

二、公司治理環(huán)境下企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題

（一）缺乏完善的內(nèi)部控制體系

我國目前對于內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性缺乏一個公認的標準體系，也尚未建立專門針對企業(yè)尤其是上市公司的內(nèi)部控制規(guī)范體系。在我國的內(nèi)部控制法規(guī)中，幾乎所有的內(nèi)部控制法規(guī)都同時適用于企業(yè)、事業(yè)單位及非盈利組織，專門對企業(yè)尤其是上市公司進行規(guī)范的內(nèi)部控制法規(guī)少之又少，使得企業(yè)內(nèi)部控制的發(fā)展、內(nèi)部控制評價體系的建立就要受到限制。

（二）市場經(jīng)濟環(huán)境缺乏監(jiān)控機制

市場經(jīng)濟環(huán)境缺乏監(jiān)控機制，公司治理與內(nèi)部控制失衡。市場經(jīng)濟的快速發(fā)展推動了公司制改革進程，與其相配套的監(jiān)控對策仍沒有發(fā)揮其應有作用，而過多地借鑒美國式監(jiān)管模式，把對上市公司的監(jiān)管責任較多地遞交給社會中介機構(gòu)來完成，目前看并不成功。一方面，社會中介機構(gòu)實質(zhì)是以其服務(wù)贏得市場，追求自身利益最大化，很難違背客戶意愿，披露真實信息；另一方面，被審計公司需要包裝美化公司形象，也不惜重金買通中介機構(gòu)違心地配合造假。監(jiān)督者與被監(jiān)督者存在這種利益關(guān)系，就不可能保證會計信息的真實性，如不采取有效措施，還會出現(xiàn)更多的中天勤會計師事務(wù)所和銀廣廈公司。

（三）信息溝通渠道不暢

一個良好的信息與溝通系統(tǒng)，有助于提高內(nèi)部控制的效率和效果。如果企業(yè)能夠策略性地使用信息系統(tǒng)，則意味著該企業(yè)可能會成功，反之則可能失敗。因此，企業(yè)在其經(jīng)營過程中，員工為了履行其責任必須有從管理階層清楚地獲取信息并與上級部門進行有效溝通的途徑。然而目前國內(nèi)企業(yè)的有效信息，一般都掌握在最高管理層，且沒有順暢的信息傳遞溝通途徑。

（四）“內(nèi)部人控制”問題嚴重

內(nèi)部控制可以分為兩個層次：第一個層次是經(jīng)營者對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程的控制，第二個層次是所有者對經(jīng)營者本身實施的監(jiān)控。相比較而言，第二個層次上的內(nèi)部控制往往難以建立和健全，難以有效地發(fā)揮對經(jīng)營者的監(jiān)督和約束作用。在我國，內(nèi)部人控制現(xiàn)象突出，關(guān)鍵人常常集控制權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)于一身，并有較大的任意權(quán)力。董事會、監(jiān)事會、股東大會的職責分工不明。endprint

三、公司治理環(huán)境下企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)

（一）完善公司治理機制健全內(nèi)部控制組織結(jié)構(gòu)

基于公司治理設(shè)計內(nèi)部控制組織結(jié)構(gòu)實行決策、執(zhí)行、監(jiān)督分權(quán)制衡制度，建立所有者層次和經(jīng)營者層次內(nèi)部控制組織。通過向股東會委派財務(wù)董事、財務(wù)監(jiān)事或財務(wù)總監(jiān)、主要債務(wù)人列席董事會。董事會中建立財務(wù)委員會、審計委員會或內(nèi)部控制委員會、設(shè)立獨立董事等。建立財務(wù)委員會作為投資中心的核心組織，對財務(wù)負責人實施制衡，提高財務(wù)決策科學性；建立的審計委員會與經(jīng)營者相互獨立，加強信息溝通與交流，避免或減少信息不對稱。公司存在各類弱勢群體，在公司控制設(shè)計和財務(wù)組織結(jié)構(gòu)設(shè)計時需要考慮如何維護弱勢群體的權(quán)益，對大股東或內(nèi)部人形成制衡。

（二）建立經(jīng)營者激勵約束機制

在我國，隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離。在經(jīng)營過程中，企業(yè)的控制權(quán)實際上為經(jīng)營者所擁有，而目前我國還未形成一個約束、監(jiān)督和激勵經(jīng)理人的外部機制。在這種情況下，要建立完善的內(nèi)部控制系統(tǒng)并使之真正發(fā)揮應有的效能，就必須提高企業(yè)經(jīng)營者素質(zhì)。為此，應做好以下幾項工作：建立一個比較成熟的經(jīng)理人才市場，形成一個約束與激勵經(jīng)理人員的外部機制；注意協(xié)調(diào)所有者與經(jīng)營者的矛盾，建立一種“約束+激勵”的控制方式，去引導經(jīng)營者行為；從法律法規(guī)或制度方面要求經(jīng)營者搞好內(nèi)部控制工作并制定“經(jīng)營越軌行為”的懲罰性措施。

（三）完善內(nèi)部控制信息披露機制，提高內(nèi)部控制意識

我國法律法規(guī)規(guī)定應當加強對公司內(nèi)部控制信息披露的管理，規(guī)范公司信息披露行為。信息披露分為強制性披露和自愿性披露，在強制性要求公司進行內(nèi)部控制信息披露的同時應當提高公司信息披露的自覺性，企業(yè)應當樹立強化內(nèi)部控制及信息披露的文化，讓企業(yè)每個員工都有內(nèi)部控制的意識，再者，相關(guān)監(jiān)管機構(gòu)也應當加強對內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管，用法律手段完善內(nèi)部控制信息披露機制。

（四）健全有效的內(nèi)部會計控制，有利于董事會有效行使控制權(quán)

在所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的情況下，董事會接受股東會委托行使對公司的控制權(quán)和決策權(quán)。例如，董事會有權(quán)選聘和激勵主要經(jīng)理人員；對全體股東負責和向股東報告公司的經(jīng)營狀況，確保公司的管理行為符合國家法規(guī)；進行戰(zhàn)略決策；制定政策和制度；履行監(jiān)督職責，包括評價經(jīng)理人員業(yè)績、評價公司的財務(wù)業(yè)績、監(jiān)督預算控制系統(tǒng)的運作等?？梢?，董事會擁有處理公司經(jīng)營和發(fā)展重大問題的決定權(quán)。董事會對股東的誠信，主要表現(xiàn)在向股東們報告具有可靠性和相關(guān)性的會計信息。所以必須首先建立標準、高效的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)，建立相應的信息質(zhì)量監(jiān)督保障體系，這是董事會行使控制權(quán)的保證。董事會要維護股東權(quán)益，實現(xiàn)公司經(jīng)營業(yè)績最大化。這一目標的實現(xiàn)，有賴于重大問題決策的正確性和對經(jīng)理人員行為的制約。董事會對公司的監(jiān)控體系包括資本預算體系、業(yè)績考核體系、會計核算體系、高層管理人員報酬體系、財務(wù)報告制度、內(nèi)部審計和社會審計等一系列制度安排。內(nèi)部會計控制是董事會行使權(quán)力的重要保證。所以，在制定內(nèi)部會計控制政策和程序時，應該考慮到董事會行使控制權(quán)的效果。

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[責任編輯 李 可]endprint