張海冰　薛媛

【摘要】審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)后，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表錯(cuò)誤意見的可能性。本文對(duì)國(guó)內(nèi)外審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行了總結(jié)歸納，以期為防治審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究提供參考。

【關(guān)鍵詞】審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 控制措施 文獻(xiàn)綜述

一、審計(jì)研究的必要性

在我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，審計(jì)界面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越來越大。隨著注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)范圍不斷擴(kuò)大，相應(yīng)的法律責(zé)任也越來越大，現(xiàn)階段防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)已是擺在會(huì)計(jì)師事務(wù)所面前的重要課題。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀

（一）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義

對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的含義，國(guó)內(nèi)外許多學(xué)者做了積極探索，不同的人由于研究的角度不一樣，結(jié)論也并非完全一致。

1.國(guó)外學(xué)者對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義的研究。國(guó)外對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究是從報(bào)表體現(xiàn)的，即財(cái)務(wù)報(bào)表沒有公允的體現(xiàn)審計(jì)人員所認(rèn)為的已經(jīng)揭示的風(fēng)險(xiǎn)?！犊吕諘?huì)計(jì)詞典》定義審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)為：一是已鑒定的財(cái)務(wù)報(bào)表并未公允地反映出被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的可能性；二是審計(jì)人員未覺察到在被審計(jì)單位或?qū)徲?jì)范圍中存在重要錯(cuò)誤的可能性。國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則（2004）第25號(hào)《重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為：“審計(jì)人員因財(cái)務(wù)資料的誤報(bào)而提供不適當(dāng)意見的可能性”。

2.國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義的研究。對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義，我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則基本相同。王廣明（2001）認(rèn)為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是由于不明確審計(jì)意見是否恰當(dāng)而導(dǎo)致的承擔(dān)法律責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)。王素梅（2004）等對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義主要有兩種意見：一是審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表錯(cuò)誤審計(jì)意見的可能性；二是審計(jì)人員和會(huì)計(jì)事務(wù)所因發(fā)表不當(dāng)意見而遭受損失的可能性；他們對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義更傾向于第一種。中注協(xié)（2007）認(rèn)為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)；杜雪燕（2009）則提出：審計(jì)主體對(duì)于審計(jì)結(jié)論與客觀事實(shí)的偏離以及審計(jì)主體行為的錯(cuò)誤產(chǎn)生的影響而付出代價(jià)或者承擔(dān)責(zé)任的可能性稱為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

綜合以上國(guó)內(nèi)外的研究可以看出，國(guó)內(nèi)外學(xué)者對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究主要集中在：審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表不當(dāng)審計(jì)意見的可能性和審計(jì)主體遭受損失，承擔(dān)責(zé)任的可能性。國(guó)外學(xué)者更多傾向于“發(fā)表不恰當(dāng)意見論”，而國(guó)內(nèi)學(xué)者更多關(guān)注于風(fēng)險(xiǎn)“帶來的損失”。

（二）國(guó)外的主要研究成果

對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究，早期的國(guó)外學(xué)者主要是歸納他們對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)，并提出審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。Mautiz和Sharaf在研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與客戶之間的關(guān)系時(shí)采用了“可靠度”這一說法，他們認(rèn)為審計(jì)人員憑經(jīng)驗(yàn)可以感覺到某一特定交易或財(cái)產(chǎn)出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的可能性。20世紀(jì)80年代美國(guó)審計(jì)訴訟爆炸的出現(xiàn)，使得很多學(xué)者開始從審計(jì)環(huán)境的角度研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)：Balachandran、Nagarajan（1987）和Nelson等（1988）研究了不同法律責(zé)任安排對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及審計(jì)師投入的影響；Schwartz（1997）則研究了審計(jì)師法律責(zé)任制度、審計(jì)質(zhì)量與社會(huì)最優(yōu)投資水平的關(guān)系。

D.H.Roberts（1978）最早建立審計(jì)終極風(fēng)險(xiǎn)模型，該模型為：審計(jì)終極風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)×（抽樣風(fēng)險(xiǎn)+非抽樣風(fēng)險(xiǎn)）；1983年AICPA修改了之前提出的模型，提出審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，被稱為傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型；國(guó)際審計(jì)和保證委員會(huì)（IAASB）（2003）發(fā)布審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，被稱為現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，開啟了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)代。

（三）國(guó)內(nèi)的主要研究成果

國(guó)內(nèi)學(xué)者開展審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究的一些代表性成果有：王光遠(yuǎn)在1992編寫的《制度基礎(chǔ)審計(jì)學(xué)》，成為現(xiàn)代審計(jì)思想確立的指導(dǎo)基礎(chǔ)，并且在一定程度上該書加速了中國(guó)審計(jì)發(fā)展進(jìn)程的大變革；胡春元（1997）以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)展為線索，把我國(guó)民間審計(jì)的發(fā)展暫時(shí)劃分為三個(gè)階段：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)萌芽階段、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)穩(wěn)定階段、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)縱深發(fā)展階段；雷俊生（2006）、趙文海（2008）研究了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義和審計(jì)公告，他認(rèn)為審計(jì)結(jié)果公告與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)沒有必然的聯(lián)系。

相比較國(guó)外學(xué)者對(duì)審計(jì)模型的研究，國(guó)內(nèi)學(xué)者則起步較晚，劉德銀（2001）提出了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=（營(yíng)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)+固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)+報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)）×法律風(fēng)險(xiǎn)的模型；汪立元（2012）從高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任角度研究企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提出高管經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型：經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)+評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)+處理處罰風(fēng)險(xiǎn)；羅永亮（2012）引入編報(bào)風(fēng)險(xiǎn)概念，采用分層次研究方法，提出審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（R）=編報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（Y）×檢查風(fēng)險(xiǎn)（C），該模型又被稱為新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。

三、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究評(píng)述與未來發(fā)展

通過對(duì)國(guó)內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)的梳理分析發(fā)現(xiàn)，我國(guó)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究仍以規(guī)范為主，并且多為整理國(guó)外學(xué)者的研究成果，缺乏適合我國(guó)國(guó)情下的研究成果。所以，在現(xiàn)存的情況下我們要結(jié)合我國(guó)國(guó)情采取一些防范措施使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)最小化。

（一）完善和健全內(nèi)部審計(jì)法規(guī)體系，提高審計(jì)工作質(zhì)量和隊(duì)伍整體素質(zhì)

內(nèi)部審計(jì)法規(guī)體系包括三大部分，分別為：內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則， 內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)公告，內(nèi)部審計(jì)職業(yè)規(guī)范指南。審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)主要是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的要求，當(dāng)務(wù)之急是造就一批不僅對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)精通，而且通曉管理、審計(jì)、法律的高層次復(fù)合型人才，以滿足日益復(fù)雜的審計(jì)業(yè)務(wù)需要。

（二）建立風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任制度

從風(fēng)險(xiǎn)控制的角度出發(fā)，建立風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任制度。做到每階段、每部門都有人實(shí)際操作，有人指導(dǎo)監(jiān)督，有人考核，不論哪階段出了問題都能夠及時(shí)的反映出來，并盡快找到責(zé)任人解決。

（三）加強(qiáng)審計(jì)的獨(dú)立性

“獨(dú)立性”是審計(jì)的本質(zhì)特征，它是保證審計(jì)工作客觀、公正進(jìn)行的基礎(chǔ)，也是避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的根本前提。嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)回避制度，也可以最大限度的避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員如果能夠察覺風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、化解風(fēng)險(xiǎn)，那么審計(jì)事業(yè)必然會(huì)不斷的向前發(fā)展。

綜合國(guó)內(nèi)外的研究和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范控制，我們以后的研究可以從以下幾點(diǎn)考慮：一是在研究范式上，更多的采用實(shí)驗(yàn)研究、實(shí)地研究；二是結(jié)合中國(guó)特色背景下的社會(huì)環(huán)境進(jìn)行研究；三是定義審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的真正含義，并對(duì)與之相關(guān)的基本概念進(jìn)行研究。在我國(guó)現(xiàn)階段，最大限度的防范和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并提高審計(jì)質(zhì)量，是當(dāng)今審計(jì)工作所面臨的重要任務(wù)，對(duì)我國(guó)審計(jì)事業(yè)健康、有序的發(fā)展具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。

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