摘 要 我國的增值稅由于在特定的社會經(jīng)濟(jì)條件下形成，在征稅范圍上存在很多問題，建筑業(yè)存在兩稅重征，出售無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)以及大部分的第三產(chǎn)業(yè)被排除在外，兼營、混合銷售征收繁瑣。所以，逐步擴(kuò)大增值稅征收范圍，理清與營業(yè)稅的稅目劃分應(yīng)該被提上改革的日程，在充分考慮并妥善解決分稅制固有矛盾、征管措施應(yīng)用和改革成本問題后，堅定地推進(jìn)增值稅擴(kuò)圍改革，使其最終對經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展產(chǎn)生良好效果。

關(guān)鍵詞 增值稅 征收范圍 抵扣 生產(chǎn)流通

一、我國增值稅征收范圍存在的問題

1、建筑業(yè)存在重復(fù)征稅，加重該行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》規(guī)定：“對于納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無論如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內(nèi)”。在建筑工程當(dāng)中，建筑材料、其他物資和動力通常在建筑工程的成本中占有最大份額，而這些全都屬于增值稅的征收范圍，隨著商品出售就已經(jīng)征收了增值稅，但由于建筑業(yè)本身不屬于增值稅納稅人，故其購進(jìn)投入品的增值稅進(jìn)項稅額不能抵扣，在核算建筑工程成本時已繳納的增值稅也被計算其中，從而在征收營業(yè)稅時便出現(xiàn)重復(fù)征稅的現(xiàn)象，加重了建筑業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

2、銷售無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)仍屬于營業(yè)稅范疇，同時具有不完全增值稅性質(zhì)。

在營業(yè)稅中，銷售無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)應(yīng)依據(jù)銷售全額征收5%的營業(yè)稅，轉(zhuǎn)讓居住五年以上普通住房免稅，轉(zhuǎn)讓超過5年（含5年）的非普通住房或不足5年的普通住房，按其銷售收入減去購買房屋價款后的差額征營業(yè)稅。首先，不動產(chǎn)出售時對建筑行為繳納的稅款無法抵扣是細(xì)化年份、項目不能克服的缺陷；其次，不完全的增值稅性質(zhì)影響了企業(yè)不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)的流轉(zhuǎn)、增值以及投資；再次，居民轉(zhuǎn)讓居住超過五年住房即免稅，忽視了住宅增值潛力，既不利于抑制炒房，又流失了大量稅源。

3、運(yùn)輸業(yè)不屬于增值稅的征收范圍，征管錯位問題嚴(yán)重。運(yùn)輸業(yè)應(yīng)依法繳納營業(yè)稅，稅率為3%，《增值稅暫行條例》規(guī)定，一般納稅人經(jīng)營負(fù)擔(dān)的運(yùn)輸費(fèi)用可以按7%抵扣增值稅。運(yùn)輸業(yè)與產(chǎn)品制造、商品流通有著密切的關(guān)系，是增值稅應(yīng)稅商品和勞務(wù)不可或缺的成本項目，而依據(jù)這樣的規(guī)定，地稅按低稅率征收，國稅按高稅率抵扣，征管形成錯位，運(yùn)輸業(yè)非但沒有作為稅源為地方創(chuàng)造可觀稅收，還使國家損失了7%的進(jìn)項抵扣。另外，增值稅一般納稅人在納稅申報時，提交給國稅部門的增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)中含有運(yùn)輸發(fā)票，但是運(yùn)輸發(fā)票照理應(yīng)由地稅部門管理，這就加重了稅收征管錯位問題的嚴(yán)重。

上述各種增值稅征收范圍引起的問題，使市場主體在參與競爭中面臨不公平的稅負(fù)環(huán)境，干擾正常的投資意愿與行業(yè)發(fā)展，違背了增值稅所追求的中性價值目標(biāo)；增值稅抵扣鏈條中斷，不僅提高了行政成本，更重要的是對經(jīng)濟(jì)深入快速發(fā)展造成很大制約，有鑒于此，對其進(jìn)行合理有效的調(diào)整就變得十分必要。

二、調(diào)整增值稅征收范圍的改革建議

從理論上講，增值稅的征收范圍應(yīng)擴(kuò)大到全部產(chǎn)業(yè)行業(yè)中去，建立統(tǒng)一稅率、統(tǒng)一征管的成熟的增值稅課征體系，但由于目前我國市場經(jīng)濟(jì)體制不夠成熟、現(xiàn)行增值稅法規(guī)和實踐與最終要達(dá)到的改革目標(biāo)間差異明顯以及國家稅收征管體制固有矛盾等，改革辦法應(yīng)遵循分步推進(jìn)，落實重點的原則來進(jìn)行。

1、建筑業(yè)的擴(kuò)圍思路

對建筑業(yè)擴(kuò)大增值稅征收范圍可以考慮實行增值稅預(yù)繳制度，因為建筑工程在整體完工交付使用后，最終價值才能實現(xiàn)，而施工期一般會跨過很多個增值稅納稅申報期限。這樣的活，要保證當(dāng)月發(fā)生的進(jìn)項稅額當(dāng)月能夠抵扣，而且不會出現(xiàn)工程前期只有進(jìn)項稅額沒有對應(yīng)的銷項稅額增值稅無稅可征，到了后期進(jìn)項減少銷項激增稅負(fù)不均的現(xiàn)象，就要參考企業(yè)所得稅實行辦法，每月或每期（大于月小于年）按會計上應(yīng)用的以工程完工進(jìn)度確認(rèn)的當(dāng)期工程收入核算銷項稅，同時抵扣當(dāng)月或當(dāng)期發(fā)生的進(jìn)項稅實行申報、預(yù)繳，竣工后再進(jìn)行匯算清繳。使其完成將第二產(chǎn)業(yè)全部納入增值稅范疇的重要步驟。

2、對銷售無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)實行完全增值稅

取消銷售不動產(chǎn)在使用年限和房屋用途上的劃分，不再使用免稅和全額計稅的辦法，而是連同無形資產(chǎn)的銷售，如土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，與其他資本性貨物一樣，納入增值稅征收范圍，統(tǒng)一適用完全意義上的增值稅，即按照銷售額和購買價款之差以增值稅稅率進(jìn)行征收，在此之前已繳納的建筑行為的增值稅，上一流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)繳納的增值稅等均可以抵扣。以此，保證相關(guān)產(chǎn)業(yè)增值稅鏈條的完整，完善“消費(fèi)型”增值稅抵扣制度，有利于促進(jìn)生產(chǎn)性投資的增長、科技的進(jìn)步、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展以及我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級。

3、第三產(chǎn)業(yè)有選擇的擴(kuò)圍

由于第三產(chǎn)業(yè)大部分行業(yè)都不在增值稅征收范圍內(nèi)，且各行業(yè)特點突出與產(chǎn)品制造、商品流通行業(yè)的關(guān)系疏密有別，所以有選擇、有步驟、有方法的擴(kuò)圍就顯得尤其重要。

首先將交通運(yùn)輸業(yè)并入增值稅征收范圍，并且區(qū)分貨運(yùn)與客運(yùn)業(yè)務(wù)，分層次推進(jìn)增值稅，因為貨運(yùn)業(yè)與產(chǎn)品制造、商品流通最密不可分，加上現(xiàn)行抵扣辦法已初具增值稅管理雛形，所以改革舉措只需允許進(jìn)項可以抵扣并使用增值稅專用發(fā)票即可；而客運(yùn)業(yè)務(wù)服務(wù)性更強(qiáng)，與生產(chǎn)流通稍顯疏遠(yuǎn)，對其的改革可以置于客運(yùn)業(yè)改革步驟之后或者仍然保留對其的營業(yè)稅管理。

其次將郵電通信、快遞、倉儲業(yè)、與生產(chǎn)流通密切相關(guān)的咨詢服務(wù)業(yè)和技術(shù)服務(wù)業(yè)等納入增值稅的征收范圍，這些行業(yè)不同程度的構(gòu)成了生產(chǎn)流通的成本支出，有的還是產(chǎn)品的終端銷售，在條件成熟時納入增值稅管理是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。

再次娛樂業(yè)、餐飲業(yè)、培訓(xùn)行業(yè)等急需規(guī)范化管理，取消混合銷售和兼營行為的納稅規(guī)定，統(tǒng)一實行增值稅征收辦法，當(dāng)然，在實際操作中，經(jīng)營規(guī)模非常小或經(jīng)營地點不固定、核算條件不具備的小門店小企業(yè)會給征收帶來麻煩，那么，小規(guī)模納稅人征收率正是用武之地。

不過文化體育業(yè)、金融保險業(yè)等消費(fèi)性服務(wù)行業(yè)與生產(chǎn)流通的聯(lián)系比較疏遠(yuǎn)，其價值產(chǎn)生原理也不太符合增值稅的管理初衷，所以，此類行業(yè)應(yīng)該繼續(xù)處于營業(yè)稅征收范圍中，避免盲目推廣增值稅。

三、增值稅征收范圍改革過程中的思考

1、現(xiàn)行分稅制財政管理體制的固有矛盾

眾所周知營業(yè)稅是地方重要稅種，而增值稅是國地共享稅，地方只享有25%，增值稅征收范圍改革的大部分內(nèi)容是要將營業(yè)稅稅目納入增值稅稅目來征收，這樣的改革不僅對地方財政收入造成很大沖擊，而且對地稅局系統(tǒng)也將是不小的挑戰(zhàn)。地方能否在大動作改革之前培養(yǎng)能夠提供充足稅源的地方稅種，共享稅是不是需要調(diào)高地方享有比率，稅務(wù)工作人員及其所負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)是否有必要整體平移到國稅系統(tǒng)，如果改繁為簡后工作量減小公務(wù)員崗位是否會涉及精簡……等等問題都是改革過程前后必須認(rèn)真考慮，妥善解決的。

2、配套管理措施的實際應(yīng)用

改革比較困難的地方應(yīng)該是增值稅稅控系統(tǒng)的配置和增值稅發(fā)票的使用。目前階段的增值稅征收管理從技術(shù)上來說是比較完善的，特別是金稅工程推行以來管理日趨成熟，但這是相對于會計核算健全的企業(yè)來說的，增值稅擴(kuò)圍要面臨大量的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者、流動的裝飾修繕工程隊、小規(guī)模經(jīng)營者，再好的技術(shù)在這些納稅人身上又如何實行。

3、對改革成本和征收成本的考慮

隨著改革的逐步推進(jìn)，越來越多的行業(yè)歸并到增值稅征收范圍中，業(yè)務(wù)量首先會擴(kuò)大，認(rèn)證、報稅、稽核、核查、協(xié)查等系統(tǒng)需要配置相應(yīng)的硬件設(shè)備，以及在改革階段不規(guī)范、不落實、出錯鉆空的現(xiàn)象會產(chǎn)生大筆的改革成本，而擴(kuò)大范圍后稅收管理成本也會隨業(yè)務(wù)量相應(yīng)增加。成本的增加就會引起我們對改革后稅款收入的懷疑，大量的成本能否帶來相匹配的財政收入，能否對經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生預(yù)期的效果，改革是否真的有必要，諸如此類的問題使我們對改革前景產(chǎn)生憂慮。

但無論如何，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展永遠(yuǎn)是向前進(jìn)的，順應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的改革必定會帶來巨大的有利的外部效應(yīng)，增值稅擴(kuò)圍改革是和社會主義市場經(jīng)濟(jì)相協(xié)調(diào)的，符合國家的發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)，所以筆者認(rèn)為，即使在改革過程前后有阻力，有挫敗，但是改革會如期的推行下去也會收到良好的效果。

（韓君蘭單位：湖北省荊門市東寶財政局；朱小麗單位：湖北省荊門市東寶林業(yè)局）