□姚燕娟YAO Yan-juan 徐圓圓XU Yuan-yuan 陳海聰CHEN Hai-cong

成本核算是指醫(yī)院將其業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種耗費(fèi)按照核算對(duì)象進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算出總成本和單位成本的過(guò)程。成本核算一般應(yīng)以科室、診次和床日為核算對(duì)象，三級(jí)醫(yī)院和其他有條件的醫(yī)院還應(yīng)以醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、病種等為核算對(duì)象進(jìn)行成本核算。成本核算作為一種管理手段，其本身不是一種產(chǎn)品，更不會(huì)產(chǎn)生直接的效益。如何做好成本核算結(jié)果的分析工作，真正發(fā)揮成本核算的管理效益，應(yīng)引起各醫(yī)院管理者的重視。

醫(yī)院開展成本核算的現(xiàn)狀

我院成本核算工作起步于2003年，2006年開始引進(jìn)聯(lián)眾成本核算系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算與成本核算并軌作業(yè)。經(jīng)過(guò)10余年的探索和發(fā)展，我們積累了大量的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，現(xiàn)已能按新制度的要求核算院級(jí)成本及科室成本，并規(guī)范編制各類報(bào)表。但目前有關(guān)于醫(yī)院成本管理的研究多集中在成本核算，而對(duì)成本分析的研究相對(duì)較少。科室是醫(yī)院經(jīng)營(yíng)運(yùn)作的載體，對(duì)科室成本核算進(jìn)行經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)分析，能認(rèn)識(shí)科室成本的變動(dòng)規(guī)律，尋找成本控制點(diǎn)，降低科室運(yùn)營(yíng)成本，提高科室效益。

本量利分析相關(guān)理論

1.本量利分析的概念。本量利分析又稱CVP分析，保本分析和盈虧平衡點(diǎn)分析。是成本、業(yè)務(wù)量和利潤(rùn)分析的簡(jiǎn)稱。通過(guò)對(duì)成本、業(yè)務(wù)量和利潤(rùn)三者關(guān)系的分析，建立數(shù)學(xué)模型和公式，可為會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)、決策和規(guī)劃提供的一種定量分析方法。盈虧平衡點(diǎn)是指收入和成本相等的經(jīng)營(yíng)狀態(tài)，用業(yè)務(wù)量來(lái)表示這一經(jīng)營(yíng)狀態(tài)即保本工作量或保本收入。

2.相關(guān)計(jì)算公式

貢獻(xiàn)毛益＝業(yè)務(wù)收入－變動(dòng)成本；

單位貢獻(xiàn)毛益＝單位收費(fèi)水平－單位變動(dòng)成本；

保本工作量＝固定成本/（單位收費(fèi)水平－單位變動(dòng)成本）；

安全邊際＝正常銷售額－盈虧臨界點(diǎn)銷售額。

本量利分析及應(yīng)用

1.成本核算中相關(guān)成本分類

1.1 固定成本與變動(dòng)成本。固定成本，是指成本總額在一定時(shí)期和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，不受業(yè)務(wù)量增減變動(dòng)影響而保持不變的成本。在醫(yī)院成本核算中，一般把人員經(jīng)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊等納入固定成本的范疇。變動(dòng)成本是指成本總額隨著業(yè)務(wù)量的增減變化而成正比例增減變化的成本，包括水電消耗、衛(wèi)生材料消耗和辦公費(fèi)等等。

1.2 直接成本和間接成本。直接成本是指科室為開展醫(yī)療服務(wù)活動(dòng)而發(fā)生的能夠直接計(jì)入或采用一定方法計(jì)算后直接計(jì)入的各種支出。如科室的人員經(jīng)費(fèi)支出、衛(wèi)生材料支出及固定資產(chǎn)折舊等。間接成本是指為開展醫(yī)療服務(wù)活動(dòng)而發(fā)生的不能直接計(jì)入、需要按照一定原則和標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入的各項(xiàng)支出。在醫(yī)院成本核算中，本著“誰(shuí)受益誰(shuí)承擔(dān)”的原則，將各項(xiàng)間接費(fèi)用按照一定的標(biāo)準(zhǔn)分配至各個(gè)成本核算單元。間接成本主要包括管理費(fèi)和輔助服務(wù)成本等。如院辦公室、醫(yī)務(wù)部及人力資源部等行政部門，我院按照科室人員系數(shù)將管理費(fèi)用分?jǐn)傊粮骱怂銌卧?。?duì)于門診收費(fèi)處和供應(yīng)室等輔助服務(wù)科室，我們分別按照門診人次和消毒量來(lái)分?jǐn)偝杀尽?/p>

2.本量利分析。本文以2013年浙江省臺(tái)州醫(yī)院重癥醫(yī)學(xué)科的成本核算數(shù)據(jù)作為分析對(duì)象，根據(jù)成本變動(dòng)性態(tài)，區(qū)分了固定成本和變動(dòng)成本。由于目前我國(guó)醫(yī)療付費(fèi)是按項(xiàng)目付費(fèi)結(jié)算模式，為方便醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)的計(jì)算，根據(jù)醫(yī)療活動(dòng)的規(guī)律，確定實(shí)際占用床日作為重癥醫(yī)學(xué)科的工作量指標(biāo)進(jìn)行分析。

2.1 重癥醫(yī)學(xué)科相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)資料詳見表1。

表1 2013年重癥醫(yī)學(xué)科相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)資料

2.2 不同情況下的保本工作量詳見表2。

表2 2013年重癥醫(yī)學(xué)科保本工作量

2.3 分析。(1)在業(yè)務(wù)收入來(lái)源為醫(yī)藥收入的情況下，重癥醫(yī)學(xué)科的年保本工作量為12943床日，比2013年實(shí)際住院床日增加4651床日，意味著在現(xiàn)有床位的基礎(chǔ)上，床位利用率需達(dá)到148%才能達(dá)到盈虧平衡。(2)業(yè)務(wù)收入僅為醫(yī)療收入的情況下，重癥醫(yī)學(xué)科的年保本工作量為14340床日，保本醫(yī)療收入為2796萬(wàn)元，比實(shí)際工作量和收入增長(zhǎng)73%。在現(xiàn)有床位的基礎(chǔ)上，床位利用率需達(dá)到164%才能盈虧平衡。由于2014年開始取消了藥品加成，醫(yī)院只能按藥品進(jìn)價(jià)將藥品提供給病人，因此不含藥品收入的本量利分析更有參考價(jià)值。在現(xiàn)有醫(yī)療收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)下，重癥醫(yī)學(xué)科的業(yè)務(wù)收入只能彌補(bǔ)變動(dòng)成本支出，而不能完全彌補(bǔ)固定成本支出。重癥醫(yī)學(xué)科在現(xiàn)有床位的情況下，

不管科室如何努力，都不可能達(dá)到盈虧平衡。

結(jié)束語(yǔ)

本量利分析，通過(guò)剖析成本、工作量、結(jié)余三者的關(guān)系及規(guī)律，從而計(jì)算出全院及各科室的保本工作量，有助于幫助醫(yī)院及科室分析盈虧原因，規(guī)劃目標(biāo)利潤(rùn)，預(yù)測(cè)未來(lái)的經(jīng)營(yíng)水平。面對(duì)激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，醫(yī)院自身要不斷努力探索和挖掘盈利空間，通過(guò)合理使用藥品和耗材，降低變動(dòng)成本，積極開展新項(xiàng)目、新服務(wù)，吸引更多的病人，加強(qiáng)成本控制，杜絕浪費(fèi)等等，增強(qiáng)醫(yī)院的競(jìng)爭(zhēng)能力，促使醫(yī)院又好又快的發(fā)展。

1 王嵐，薛琴，唐寶國(guó).本量利分析法在醫(yī)院成本分析中的應(yīng)用[J].江蘇醫(yī)藥，2012,38(24):3049-3050

2 湯建鳳.醫(yī)院全成本核算中的本量利分析[J].財(cái)會(huì)月刊（綜合版），2012,(1):51-53