◆無(wú)錫市國(guó)際稅收研究會(huì)課題組

跨國(guó)稅源的稅收風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別及應(yīng)對(duì)措施

◆無(wú)錫市國(guó)際稅收研究會(huì)課題組

跨國(guó)稅源是由跨國(guó)交易和跨國(guó)投資產(chǎn)生的，跨國(guó)公司是跨國(guó)交易和跨國(guó)投資的主體，跨國(guó)公司為追逐利潤(rùn)最大化，必然通過(guò)關(guān)聯(lián)交易、稅收籌劃、國(guó)際避稅港和低稅區(qū)等措施使稅收支出最小化。對(duì)跨國(guó)稅源實(shí)施監(jiān)控，從實(shí)際操作程序或步驟上講，就是通過(guò)對(duì)跨國(guó)稅源特點(diǎn)和趨勢(shì)的分析，準(zhǔn)確把握各種跨國(guó)交易和投資類型的交易環(huán)節(jié)和方式，界定所涉及的稅收事項(xiàng)和稅收流失風(fēng)險(xiǎn)；同時(shí)通過(guò)對(duì)涉稅情報(bào)的采集和處理，運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)管理原理對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)特征進(jìn)行指標(biāo)描繪，根據(jù)稅收風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的頻率、程度、金額等進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)的評(píng)定，并最終根據(jù)評(píng)定的結(jié)果，確定是否進(jìn)行納稅評(píng)估、稅務(wù)審計(jì)、反避稅調(diào)查、情報(bào)交換或稅務(wù)稽查。

跨國(guó)稅源；跨國(guó)交易類型；稅收風(fēng)險(xiǎn)；風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別

一、引言

跨國(guó)稅源是跨國(guó)投資或跨國(guó)交易所產(chǎn)生的各項(xiàng)應(yīng)稅收入或應(yīng)納稅所得額，涉及的稅種通常是所得稅，也包括房產(chǎn)稅、贈(zèng)與稅、遺產(chǎn)稅、財(cái)產(chǎn)稅、銷售稅和關(guān)稅等。例如，一國(guó)居民從境外非居民（個(gè)人或企業(yè)）取得遺產(chǎn)或贈(zèng)與，這些財(cái)富的轉(zhuǎn)讓就涉及國(guó)際稅收問題了。國(guó)際稅收是國(guó)際貿(mào)易的衍生品，是指國(guó)家之間對(duì)跨境交易進(jìn)行征稅的一系列稅收規(guī)則。一個(gè)國(guó)家的國(guó)際稅法包含兩部分：對(duì)居民個(gè)人和公司從境外取得的所得征稅；對(duì)非居民從境內(nèi)取得的所得征稅。由于跨國(guó)稅源涉及國(guó)與國(guó)之間的財(cái)政分配，所以，主權(quán)國(guó)家如何對(duì)跨國(guó)稅源進(jìn)行監(jiān)控，是各國(guó)稅務(wù)當(dāng)局和國(guó)際稅收理論界十分關(guān)注的問題。

跨國(guó)稅源一般具有以下的特點(diǎn)：一是各個(gè)主權(quán)國(guó)家對(duì)稅收關(guān)聯(lián)因素的確認(rèn)原則和認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不同，導(dǎo)致對(duì)同一納稅人的同一筆所得產(chǎn)生稅收管轄權(quán)的沖突，這種沖突通常需要通過(guò)雙邊或多邊稅收協(xié)定進(jìn)行協(xié)調(diào)；二是經(jīng)濟(jì)全球化使跨境交易廣泛而多樣，致使跨國(guó)稅源的分布越來(lái)越具有廣泛性、隱蔽性和較強(qiáng)的流動(dòng)性。如服務(wù)貿(mào)易、電子商務(wù)、融資行為、獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)、承包工程、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等，在發(fā)生的時(shí)間、環(huán)節(jié)、數(shù)額和具體交易方式上，也有很大的不確定性，如果不能及時(shí)準(zhǔn)確地獲取情報(bào)和缺乏有效的監(jiān)控手段，就會(huì)造成稅源的流失；三是跨國(guó)公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)全球化，由其追逐利潤(rùn)最大化的終極目標(biāo)決定，必然通過(guò)關(guān)聯(lián)交易和激進(jìn)的稅收籌劃，利用國(guó)際避稅港和低稅區(qū)，盡可能少繳或不繳稅，跨國(guó)稅源又呈現(xiàn)出強(qiáng)烈的復(fù)雜性，這決定了對(duì)跨國(guó)稅源監(jiān)控的艱巨性；四是經(jīng)濟(jì)全球化使國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)不斷加劇，跨國(guó)公司必然要以最先進(jìn)的經(jīng)營(yíng)管理方法、最節(jié)省成本和最快捷的交易手段，以及具有獨(dú)占性的技術(shù)來(lái)?yè)屨紘?guó)際市場(chǎng)，主權(quán)國(guó)家對(duì)跨國(guó)稅源的界定，不僅面臨稅制和征管上的挑戰(zhàn)，而且還面臨技術(shù)難度上的障礙；五是發(fā)達(dá)國(guó)家長(zhǎng)期把持著制訂國(guó)際貿(mào)易、國(guó)際稅收規(guī)則等方面的主動(dòng)權(quán)和先導(dǎo)權(quán)，并憑借無(wú)形資產(chǎn)的優(yōu)勢(shì)，在與發(fā)展中國(guó)家對(duì)跨國(guó)稅源的競(jìng)爭(zhēng)中，獲取了絕大部分利益，而發(fā)展中國(guó)家以龐大的市場(chǎng)、廉價(jià)的勞動(dòng)力、能源消耗和環(huán)境損害為代價(jià)，卻分得很少的利潤(rùn)，因此，跨國(guó)稅源又體現(xiàn)出發(fā)展中國(guó)家對(duì)國(guó)際稅收規(guī)則進(jìn)行重新制訂，對(duì)跨國(guó)稅源在涉及的國(guó)家之間重新進(jìn)行利益分配的要求；六是西方發(fā)達(dá)國(guó)家，特別是美國(guó)，由于龐大的社會(huì)福利計(jì)劃所表現(xiàn)出的剛性需求，財(cái)政壓力持續(xù)增大，導(dǎo)致政府采取極端措施強(qiáng)化對(duì)跨國(guó)稅源的征收。如美國(guó)2013年實(shí)施的《海外賬戶納稅法案》（FATCA）規(guī)定，凡美國(guó)居民公司海外存款達(dá)到25萬(wàn)美元、居民個(gè)人達(dá)到5萬(wàn)美元的，海外金融機(jī)構(gòu)要向美國(guó)政府通報(bào)存款人的信息，否則便采取制裁措施。美國(guó)的放棄國(guó)籍稅，按個(gè)人放棄美國(guó)國(guó)籍當(dāng)日在美國(guó)財(cái)產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格出售并計(jì)算應(yīng)繳納的財(cái)產(chǎn)稅和個(gè)人所得稅。英國(guó)對(duì)居民納稅人也采取了更加細(xì)致和嚴(yán)格的判定標(biāo)準(zhǔn)。因此，跨國(guó)稅源的爭(zhēng)奪在國(guó)家層面已日趨激烈。

跨國(guó)稅源總是伴隨著跨國(guó)交易或跨國(guó)投資而產(chǎn)生的，對(duì)跨國(guó)稅源進(jìn)行監(jiān)控，必須要了解跨國(guó)交易的類型及交易方式，掌握稅收風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的環(huán)節(jié)、程度和頻率。具體講，跨國(guó)交易主體進(jìn)行跨國(guó)交易的稅收動(dòng)機(jī)，主要是通過(guò)關(guān)聯(lián)交易、稅收籌劃等經(jīng)濟(jì)行為使稅收支出最小化。對(duì)跨國(guó)稅源實(shí)施監(jiān)控的重點(diǎn)應(yīng)該是跨國(guó)集團(tuán)內(nèi)部的關(guān)聯(lián)交易，著重分析各種跨國(guó)交易類型的特點(diǎn)、交易環(huán)節(jié)和方式，界定各種跨國(guó)交易類型所涉及的稅收事項(xiàng)和稅收流失風(fēng)險(xiǎn)，并根據(jù)其風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的頻率和程度進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)的評(píng)定，根據(jù)評(píng)定結(jié)果，確定是否運(yùn)用納稅評(píng)估、稅務(wù)審計(jì)、反避稅調(diào)查、情報(bào)交換或稅務(wù)稽查等手段進(jìn)行處理。因此，對(duì)跨國(guó)稅源實(shí)施監(jiān)控，主要是操作層面的問題。

二、跨國(guó)交易類型、稅收風(fēng)險(xiǎn)及監(jiān)控

1.跨國(guó)交易類型：出口銷售貨物和進(jìn)口原材料及設(shè)備。這些傳統(tǒng)的貨物貿(mào)易，其稅收風(fēng)險(xiǎn)主要發(fā)生在境內(nèi)企業(yè)與境外關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易不符合獨(dú)立交易原則，轉(zhuǎn)移利潤(rùn)等。包括：境內(nèi)企業(yè)與境外關(guān)聯(lián)企業(yè)之間有形產(chǎn)品的買賣，其作價(jià)是否符合獨(dú)立交易原則；是否存在“高進(jìn)低出”轉(zhuǎn)移利潤(rùn)和抽逃資本問題；向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付的與銷售產(chǎn)品有關(guān)的代理費(fèi)和傭金等是否實(shí)際發(fā)生和合理；境內(nèi)企業(yè)從境外關(guān)聯(lián)企業(yè)融資租賃的資產(chǎn)價(jià)格和支付的租金是否正常；境內(nèi)企業(yè)從境外關(guān)聯(lián)企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物的延期付款利率等是否符合市場(chǎng)的商業(yè)利率；境內(nèi)企業(yè)引進(jìn)設(shè)備中是否附有應(yīng)扣繳預(yù)提所得稅項(xiàng)目；境內(nèi)企業(yè)與境外關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易是否存在“抵消交易”，所謂抵消交易是一個(gè)企業(yè)向其關(guān)聯(lián)企業(yè)提供的利益被該關(guān)聯(lián)企業(yè)提供的其他利益補(bǔ)償，實(shí)踐中通常表現(xiàn)為購(gòu)銷交易和費(fèi)用支付之間的抵消，其目的是降低跨國(guó)集團(tuán)的整體稅負(fù)。監(jiān)控措施：一是將海關(guān)估價(jià)作為參考。海關(guān)估價(jià)是海關(guān)根據(jù)相關(guān)估價(jià)法律法規(guī)，對(duì)向海關(guān)申報(bào)的進(jìn)出口貨物價(jià)格進(jìn)行審定的行為和程序。海關(guān)在核實(shí)和確認(rèn)企業(yè)申報(bào)的關(guān)稅計(jì)稅依據(jù)時(shí)，會(huì)將獨(dú)立交易原則作為價(jià)格評(píng)定的應(yīng)用原則。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)與海關(guān)建立情報(bào)交流機(jī)制，以加強(qiáng)獨(dú)立交易原則在具體應(yīng)用中的合作。二是稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)建立對(duì)企業(yè)特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)出口合同的備案和審核制度。對(duì)抵消交易，重點(diǎn)要審查所涉及交易各方的各種風(fēng)險(xiǎn)、報(bào)酬和資產(chǎn)有無(wú)發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化，如果屬于刻意抵消交易，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)要求企業(yè)按獨(dú)立交易原則作還原處理。三是對(duì)參與關(guān)聯(lián)交易的境內(nèi)企業(yè)，要根據(jù)企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易申報(bào)，考量關(guān)聯(lián)交易占全部銷售或營(yíng)業(yè)額的比重、企業(yè)利潤(rùn)率與同行業(yè)的比較。

2.跨國(guó)交易類型：資本弱化。所謂資本弱化，是指企業(yè)通過(guò)加大貸款（債權(quán)性投資）來(lái)減少股份資本（權(quán)益性投資）比例的方式獲取稅收利益，以降低企業(yè)稅負(fù)的一種行為。首先，企業(yè)資本是由權(quán)益資本和債務(wù)資本構(gòu)成的，債務(wù)的利息可作為費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，不但可以侵蝕所得稅稅基，還可以為投資人提前收回投資；其次，超額利息還可以隱藏股息分配，因?yàn)檫@些利息本該作股息分配的，以此可以回避股息所得稅，另許多國(guó)家對(duì)非居民納稅人獲得的利息征收的預(yù)提稅稅率，通常低于對(duì)股息征收的稅率；再次，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間非正常的貸款利率，可以轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第119條，對(duì)債權(quán)性投資和權(quán)益性投資的范圍，以及具體比例都作了規(guī)定。存在的稅收風(fēng)險(xiǎn)：與融資相關(guān)的利息費(fèi)用支出、權(quán)益性投資涉及的股息分配等是否符合獨(dú)立交易原則、是否有應(yīng)扣繳預(yù)提所得稅項(xiàng)目；是否存在負(fù)債數(shù)額高于注冊(cè)資本的“資本弱化”問題等。監(jiān)控措施：直接或間接從境外關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例是否超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)；外國(guó)投資者以實(shí)物或無(wú)形資產(chǎn)出資，要同時(shí)出具專業(yè)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)的評(píng)估報(bào)告。

3.跨國(guó)交易類型：境外投資。我國(guó)居民企業(yè)到境外投資設(shè)廠，包括收購(gòu)或兼并境外企業(yè)，以及承接境外的工程勞務(wù)。稅收風(fēng)險(xiǎn)主要是：稅務(wù)機(jī)關(guān)難以及時(shí)獲取企業(yè)境外投資活動(dòng)的有效信息，無(wú)法核實(shí)企業(yè)申報(bào)的境外投資收入信息的準(zhǔn)確性；有些企業(yè)長(zhǎng)期不申報(bào)境外投資所得或申報(bào)為虧損，將收入在境外長(zhǎng)期循環(huán)；還有一些企業(yè)在國(guó)際避稅港設(shè)立受控外國(guó)公司，從事非生產(chǎn)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或轉(zhuǎn)口貿(mào)易，其利潤(rùn)不向境內(nèi)股東分配或很少分配；向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)無(wú)償提供無(wú)形資產(chǎn)，不收取使用費(fèi)。通過(guò)對(duì)境外投資形式，將利潤(rùn)、資產(chǎn)等轉(zhuǎn)移到境外，除了使國(guó)家稅收權(quán)益流失外，還極易產(chǎn)生腐敗。監(jiān)控措施：商務(wù)局是負(fù)責(zé)境外投資的綜合管理部門，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)與商務(wù)局建立關(guān)于企業(yè)境外投資的情報(bào)溝通機(jī)制，同時(shí)要強(qiáng)化企業(yè)對(duì)境外投資情況的申報(bào)（所得稅年度申報(bào)表附表《對(duì)外投資情況表》）。必要時(shí)，啟動(dòng)稅收稽查程序，利用國(guó)際征管協(xié)作手段。到2013年底，我國(guó)共簽署了99個(gè)雙邊稅收協(xié)定、2個(gè)稅收安排和10個(gè)情報(bào)交換協(xié)定，并正式加入《多邊稅收征管互助公約》。充分運(yùn)用避稅港情報(bào)交換、國(guó)際反避稅聯(lián)合中心、同期檢查和授權(quán)代表訪問等手段來(lái)強(qiáng)化境外投資管理。

4.跨國(guó)交易類型：集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)。是指集團(tuán)成員之間相互提供的，獨(dú)立企業(yè)愿意購(gòu)買或自己提供的，能使勞務(wù)接受方受益的勞務(wù)。集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)是跨國(guó)集團(tuán)資源整合和提高集團(tuán)整體效率的需要。集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)的內(nèi)容包括集中采購(gòu)、合同制造、營(yíng)銷、物流倉(cāng)儲(chǔ)、研發(fā)、售后服務(wù)、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、法律、咨詢、管理、人力資源等等。從勞務(wù)提供方來(lái)看，集團(tuán)勞務(wù)可分為：由母公司提供，主要包括行政管理和財(cái)務(wù)服務(wù)、協(xié)調(diào)和協(xié)助、員工招募和培訓(xùn)等。由共享中心提供，包括區(qū)域共享中心和功能共享中心（研發(fā)、銷售等）。由集團(tuán)在某個(gè)方面具有優(yōu)勢(shì)的成員提供。我國(guó)稅收法規(guī)未單獨(dú)對(duì)集團(tuán)勞務(wù)進(jìn)行定義，只在《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕2號(hào)文）中進(jìn)行了列舉。稅收風(fēng)險(xiǎn)主要有：對(duì)集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)的合理性和真實(shí)性難以判斷。由于服務(wù)對(duì)象的特殊性，在運(yùn)用獨(dú)立交易原則時(shí)，缺乏獨(dú)立第三方可比信息。由于我國(guó)在全球經(jīng)濟(jì)中處于價(jià)值鏈分配的底端，提供的大部分是低附加值的勞務(wù)，在選擇具體調(diào)整方法時(shí)尤其要慎重。監(jiān)控措施：判斷跨國(guó)集團(tuán)的活動(dòng)是否構(gòu)成集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)，主要是看勞務(wù)的提供方是否為勞務(wù)接受方帶來(lái)利益，按獨(dú)立企業(yè)原則計(jì)價(jià)。有時(shí)集團(tuán)內(nèi)勞務(wù)會(huì)與轉(zhuǎn)讓有形資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)交織在一起，對(duì)如何區(qū)分勞務(wù)活動(dòng)所得和專有技術(shù)、特許權(quán)使用費(fèi)，國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)稅函〔2009〕507號(hào)、〔2010〕46號(hào)文件都做了相應(yīng)規(guī)定；同時(shí)還要進(jìn)行管理與管理服務(wù)的區(qū)別，管理行為一般與股東有關(guān)，是基于投資和被投資關(guān)系而收取的費(fèi)用，不可在稅前列支，管理服務(wù)是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的相關(guān)環(huán)節(jié)所提供的帶有技術(shù)性或協(xié)助性的勞務(wù)活動(dòng)，它能使勞務(wù)接受方受益。

5.跨國(guó)交易類型：無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓。國(guó)際和國(guó)內(nèi)相關(guān)法律法規(guī)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的定義多數(shù)都是通過(guò)列舉的方式來(lái)解釋的。由于無(wú)形資產(chǎn)的獨(dú)占性和價(jià)值的不確定性，使得對(duì)以無(wú)形資產(chǎn)為標(biāo)的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行評(píng)估和稅收調(diào)整變得非常困難。無(wú)形資產(chǎn)所有權(quán)通常有法律所有權(quán)和經(jīng)濟(jì)所有權(quán)兩種。確定企業(yè)是否擁有無(wú)形資產(chǎn)，對(duì)其法律所有權(quán)的判定相對(duì)簡(jiǎn)單，通過(guò)法律要件直接判斷。對(duì)經(jīng)濟(jì)所有權(quán)的判斷，則要結(jié)合具體的功能風(fēng)險(xiǎn)分析來(lái)判定。同一個(gè)無(wú)形資產(chǎn)的法律所有權(quán)通常是唯一的，但經(jīng)濟(jì)所有權(quán)可同時(shí)被多家企業(yè)擁有。如果一方承擔(dān)了以下三種行為之一項(xiàng)，即使沒有該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)法律所有權(quán)，通常也可判定其擁有經(jīng)濟(jì)所有權(quán)：一是承擔(dān)了開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的費(fèi)用；二是參與了主要的市場(chǎng)決定；三是參與了關(guān)鍵的風(fēng)險(xiǎn)管理。稅收監(jiān)控措施：通常是根據(jù)不同轉(zhuǎn)讓方式來(lái)運(yùn)用獨(dú)立交易原則。如果是直接出售，應(yīng)在可比性分析基礎(chǔ)上，對(duì)出售的無(wú)形資產(chǎn)參照獨(dú)立企業(yè)之間的交易進(jìn)行評(píng)估。如果是簽訂許可協(xié)議按收取特許權(quán)使用費(fèi)的方式轉(zhuǎn)讓，則要審查受讓方在產(chǎn)量、銷售和利潤(rùn)等指標(biāo)上的變化，是否與特許權(quán)使用費(fèi)率同步。如果轉(zhuǎn)讓的無(wú)形資產(chǎn)是與有形產(chǎn)品或勞務(wù)，或與多個(gè)無(wú)形資產(chǎn)打包轉(zhuǎn)讓，應(yīng)撤分單獨(dú)計(jì)量。與轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)捆綁在一起的技術(shù)支持和培訓(xùn)等服務(wù)，也屬于無(wú)形資產(chǎn)的范疇。對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估和計(jì)量，應(yīng)充分依靠專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)和行業(yè)協(xié)會(huì)的意見。

6.跨國(guó)交易類型：成本分?jǐn)倕f(xié)議。為分?jǐn)傦L(fēng)險(xiǎn)，越來(lái)越多的跨國(guó)公司采用成本分?jǐn)倕f(xié)議的形式，從事無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)、集團(tuán)采購(gòu)等活動(dòng)。成本分?jǐn)倕f(xié)議是一種契約性協(xié)議，是參與方共同簽署的對(duì)開發(fā)、受讓的無(wú)形資產(chǎn)或參與的勞務(wù)享有受益權(quán)、并承擔(dān)相應(yīng)的活動(dòng)成本的協(xié)議。在《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕2號(hào)文）中，把成本分?jǐn)倕f(xié)議劃分為無(wú)形資產(chǎn)和勞務(wù)兩類，并將勞務(wù)類限定為“一般適用于集團(tuán)采購(gòu)和集團(tuán)營(yíng)銷策劃”?！禣ECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》則將成本分?jǐn)倕f(xié)議劃分為研發(fā)活動(dòng)、取得資產(chǎn)和取得勞務(wù)三類，實(shí)踐中95%的成本分?jǐn)倕f(xié)議都是針對(duì)無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)的。稅收風(fēng)險(xiǎn)主要有：跨國(guó)公司通過(guò)協(xié)議安排境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)承擔(dān)高于或低于合理比例的成本費(fèi)用，調(diào)節(jié)或轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。對(duì)符合獨(dú)立交易原則分?jǐn)偟某杀究稍诙惽翱鄢瑖?guó)稅發(fā)〔2009〕2號(hào)文對(duì)不符合獨(dú)立交易原則不得稅前扣除列舉了五種情形。稅務(wù)機(jī)關(guān)在審核企業(yè)的成本分?jǐn)倕f(xié)議是否符合獨(dú)立交易原則時(shí)，應(yīng)要求企業(yè)提供同期資料，證明其成本分?jǐn)倕f(xié)議符合獨(dú)立交易原則，具體了解協(xié)議各方以何種方式（如資金、設(shè)備、人力資源、技術(shù)投入等）分?jǐn)偝杀?、以何種方式預(yù)計(jì)和分配未來(lái)收益，成本與其預(yù)期收益是否配比，對(duì)退出方或終止協(xié)議或成本與其預(yù)期收益不配比的，有無(wú)相應(yīng)和合理的補(bǔ)償調(diào)整機(jī)制。

7.跨國(guó)交易類型：跨國(guó)公司跨境業(yè)務(wù)重組?！禣ECD跨國(guó)公司和稅務(wù)當(dāng)局轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》（2010年版）第九章，將業(yè)務(wù)重組定義為跨國(guó)公司的功能、資產(chǎn)、風(fēng)險(xiǎn)等因素的重新部署?！敦?cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅字〔2009〕59號(hào)）規(guī)定：企業(yè)重組是指企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)、合并、分立等。財(cái)稅字〔2009〕59號(hào)文的規(guī)定較為寬泛，不限于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間和跨境重組?？鐕?guó)公司跨境業(yè)務(wù)重組分兩類，一類是具有合理商業(yè)目的的重組，另一類是非合理商業(yè)目的的重組。其稅收風(fēng)險(xiǎn)主要是：跨國(guó)公司通過(guò)不具有合理商業(yè)目的的業(yè)務(wù)重組以達(dá)到減少、免除或推遲納稅?？鐕?guó)公司業(yè)務(wù)重組同樣適用獨(dú)立交易原則。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)一項(xiàng)業(yè)務(wù)重組進(jìn)行考察時(shí)，主要應(yīng)關(guān)注該項(xiàng)重組交易的實(shí)質(zhì)是什么，重組各方通過(guò)重組獲得怎樣的利益以及重組前后各方的功能風(fēng)險(xiǎn)的變化。實(shí)踐中要著重考慮三個(gè)方面的問題：一是重組過(guò)程中是否存在重要資產(chǎn)轉(zhuǎn)移或股權(quán)轉(zhuǎn)讓。所謂重要資產(chǎn)，是指對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)或功能定位產(chǎn)生重大影響的資產(chǎn)。若存在，則要判斷其轉(zhuǎn)讓價(jià)格是否符合獨(dú)立交易原則，如何判斷則主要依靠專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)資產(chǎn)、股權(quán)，特別對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估報(bào)告。二是重組是否涉及終止或重新安排，若存在，需要考慮補(bǔ)償是否符合獨(dú)立交易原則。獨(dú)立企業(yè)之間的協(xié)議或合同通常都包含協(xié)議終止或重新協(xié)商的約束條款和補(bǔ)償條款，因?yàn)槿魏为?dú)立企業(yè)都不會(huì)在沒有保障的前提下去承擔(dān)對(duì)方可以控制的風(fēng)險(xiǎn)（終止或修改協(xié)議的風(fēng)險(xiǎn)）。對(duì)于存在特殊關(guān)系的關(guān)聯(lián)企業(yè)，應(yīng)重點(diǎn)分析協(xié)議條款所涉及的交易各方承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)類型和范圍是否與實(shí)際情況相符，是否存在有風(fēng)險(xiǎn)而無(wú)保障的情況，以及條款規(guī)定的補(bǔ)償金額是否能夠在可比情況下被獨(dú)立企業(yè)所接受。補(bǔ)償?shù)姆秶羞^(guò)去的成本、現(xiàn)有的資產(chǎn)和未來(lái)的機(jī)會(huì)。三是跨國(guó)公司在供應(yīng)鏈整合與升級(jí)中，對(duì)管理與決策、生產(chǎn)與貿(mào)易、研發(fā)與技術(shù)等要素在集團(tuán)內(nèi)跨區(qū)域重組，但當(dāng)企業(yè)職能發(fā)生變化時(shí)，并未對(duì)其應(yīng)獲得的利潤(rùn)水平進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，導(dǎo)致企業(yè)職能定位、承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)與利潤(rùn)水平不相匹配或沒有獲得相應(yīng)補(bǔ)償。對(duì)于職能定位、承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)與利潤(rùn)表現(xiàn)不相符的企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)采取風(fēng)險(xiǎn)提醒、專項(xiàng)詢問等方式，引導(dǎo)企業(yè)自行遵從，對(duì)避稅嚴(yán)重的企業(yè)實(shí)施特別納稅調(diào)整。

8.跨國(guó)交易類型：外國(guó)企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)和外商承包工程作業(yè)。根據(jù)我國(guó)與其他國(guó)家簽署的雙邊稅收協(xié)定，常設(shè)機(jī)構(gòu)包括：（1）管理場(chǎng)所、分支機(jī)構(gòu)、辦事處、工廠、車間（作業(yè)場(chǎng)所）、礦場(chǎng)、油井、氣井、采石場(chǎng)和其他開采自然資源的場(chǎng)所；（2）建筑工程和安裝項(xiàng)目，或與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動(dòng)，但該工地、工程或活動(dòng)以連續(xù)6個(gè)月為限，在實(shí)際執(zhí)行期限上，與大部分國(guó)家約定的期限為6個(gè)月，也有8個(gè)月至24個(gè)月不等，具體時(shí)限依照協(xié)調(diào)結(jié)果執(zhí)行；（3）勞務(wù)項(xiàng)目（包括咨詢），以在任何12個(gè)月中連續(xù)或累計(jì)超過(guò)6個(gè)月為限。但與有些國(guó)家的協(xié)定條款中不包含咨詢勞務(wù)，執(zhí)行期限6個(gè)月至24個(gè)月不等。稅收風(fēng)險(xiǎn)主要有：一是難以及時(shí)和準(zhǔn)確獲取外商承包工程作業(yè)和勞務(wù)項(xiàng)目相關(guān)信息；二是對(duì)外商在境內(nèi)從事的各項(xiàng)活動(dòng)及停留時(shí)間是否構(gòu)成“常設(shè)機(jī)構(gòu)”難以判定；三是對(duì)外商所提供的，包括代表境外總機(jī)構(gòu)提供的各項(xiàng)勞務(wù)（含技術(shù)服務(wù)、咨詢、設(shè)計(jì)、認(rèn)證等），究竟是發(fā)生在國(guó)內(nèi)或國(guó)外難以區(qū)分（我國(guó)稅法規(guī)定對(duì)境外勞務(wù)不征稅）；四是對(duì)境外總機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)讓給常設(shè)機(jī)構(gòu)的產(chǎn)品、資產(chǎn)、服務(wù)和費(fèi)用等，應(yīng)如何按獨(dú)立企業(yè)原則進(jìn)行劃分和推算該常設(shè)機(jī)構(gòu)的所得收入。監(jiān)控措施：建立與所在地負(fù)責(zé)對(duì)外國(guó)企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)及外國(guó)企業(yè)承包工程作業(yè)項(xiàng)目審批和監(jiān)管的工商部門、商務(wù)局和建工局的聯(lián)系制度，及時(shí)與代扣代繳單位進(jìn)行溝通，明確法律責(zé)任。同時(shí)要求外國(guó)承包商出具委托書委托支付工程款的單位代扣代繳稅款，或者要求外商提供納稅擔(dān)保。對(duì)于標(biāo)的總金額大、合同執(zhí)行時(shí)間長(zhǎng)、勞務(wù)項(xiàng)目多、涉及在境外采購(gòu)設(shè)備、向境內(nèi)企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)的工程項(xiàng)目，要認(rèn)真審核合同，確認(rèn)專有技術(shù)（包括圖紙資料費(fèi)、指導(dǎo)費(fèi)等），以及屬于技術(shù)服務(wù)和勞務(wù)范圍的，如咨詢、培訓(xùn)、設(shè)計(jì)、認(rèn)證、軟件和數(shù)據(jù)等等。境外公司中標(biāo)境內(nèi)項(xiàng)目后，聯(lián)合境內(nèi)子公司與發(fā)包方簽訂三方合同，合同往往約定境外公司在境外完成主要?jiǎng)趧?wù)，少部分勞務(wù)由境內(nèi)子公司提供。形式上合同履行不涉及非居民常設(shè)機(jī)構(gòu)，但事實(shí)上，境外公司仍派員來(lái)華提供勞務(wù)。這種三方合同將境外公司源于境內(nèi)的應(yīng)稅所得轉(zhuǎn)化為境外不征稅所得。應(yīng)按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，確認(rèn)是否屬于與在我國(guó)的該項(xiàng)工程有實(shí)際聯(lián)系的所得。

9.其他跨國(guó)交易類型，包括外國(guó)企業(yè)從事酒店管理、國(guó)際運(yùn)輸、外國(guó)企業(yè)來(lái)華文藝、體育表演、外籍人員來(lái)華提供獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)以及外國(guó)企業(yè)委托境內(nèi)企業(yè)代理、寄售、外國(guó)企業(yè)在我國(guó)境內(nèi)展賣、拍賣。由于這些交易活動(dòng)和營(yíng)業(yè)行為發(fā)生在我國(guó)境內(nèi)，其收入都來(lái)源于我國(guó)境內(nèi)。稅收風(fēng)險(xiǎn)主要有：這些稅源流動(dòng)性、時(shí)間性強(qiáng)，如果獲取情報(bào)不及時(shí)，稅源稍縱即逝。

（1）對(duì)外國(guó)企業(yè)從事酒店管理、外國(guó)企業(yè)來(lái)華文藝、體育表演、外籍人員來(lái)華提供獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)以及外國(guó)企業(yè)委托境內(nèi)企業(yè)代理、寄售、外國(guó)企業(yè)在我國(guó)境內(nèi)展賣、拍賣等交易的監(jiān)控措施主要是：主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)與所在地的星級(jí)酒店、大型演出場(chǎng)所和展覽中心等單位建立聯(lián)系制度，雙方都要確定固定聯(lián)系人，定期舉辦座談會(huì)，共同探討稅收征管中的難點(diǎn)問題。

（2）對(duì)國(guó)際運(yùn)輸（主要是外籍輪船運(yùn)輸）的監(jiān)控措施：一是要明確委托代征制度。從事外輪代理業(yè)務(wù)的企業(yè)為外籍輪船運(yùn)輸收入稅款的受托代征人。二是要明確納稅期限和稅收保全及強(qiáng)制措施。對(duì)應(yīng)納稅的外國(guó)輪船公司，受托代征人在向其索取港口費(fèi)用時(shí)，應(yīng)要求其將預(yù)計(jì)的稅款一并匯來(lái)，在外輪裝載完客貨離港前，計(jì)算應(yīng)納稅款。如外國(guó)輪船公司不及時(shí)申報(bào)納稅并被認(rèn)為有逃避納稅義務(wù)跡象的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)《稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定，采取稅收保全措施，通知港監(jiān)部門強(qiáng)制執(zhí)行。三是要明確雙邊海運(yùn)協(xié)定及雙邊稅收協(xié)定的執(zhí)行內(nèi)容。國(guó)際海運(yùn)普遍采用租船方式，對(duì)凡懸掛第三國(guó)（訂有免稅協(xié)議的國(guó)家）國(guó)旗的外輪，應(yīng)提供航運(yùn)主管當(dāng)局簽發(fā)的證明文件，否則，不予免稅；與我國(guó)訂有免稅協(xié)議的國(guó)家租用非免稅協(xié)議國(guó)的船，應(yīng)提供租船合同，否則，不予免稅；對(duì)程租和期租船，如果承租人屬于非免稅協(xié)議國(guó)的居民法人，并且是運(yùn)費(fèi)受益人從我國(guó)取得的運(yùn)費(fèi)收入，應(yīng)一律征稅。

10.跨國(guó)交易類型：電子商務(wù)。在因特網(wǎng)上從事商務(wù)活動(dòng)被稱為電子化的商務(wù)活動(dòng)，簡(jiǎn)稱電子商務(wù)。由于電子商務(wù)的買賣雙方可以委托第三方支付機(jī)構(gòu)（國(guó)內(nèi)有支付寶，國(guó)際上有Paypal和環(huán)球藍(lán)聯(lián)）代理支付和收款，電子商務(wù)的“方便、快捷”，使其越來(lái)越受到消費(fèi)者的青睞，其覆蓋的領(lǐng)域也越來(lái)越廣。稅收風(fēng)險(xiǎn)主要是：由于缺乏必要的監(jiān)控手段，所得稅和流轉(zhuǎn)稅稅基不斷遭受侵蝕。根據(jù)以O(shè)ECD 范本為基礎(chǔ)的稅收協(xié)定，在一個(gè)國(guó)家設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)的外國(guó)納稅人應(yīng)就其經(jīng)營(yíng)所得中歸屬于該常設(shè)機(jī)構(gòu)的部分納稅。要構(gòu)成一個(gè)常設(shè)機(jī)構(gòu)，納稅人必須在該國(guó)設(shè)有固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所，并且，該營(yíng)業(yè)場(chǎng)所的活動(dòng)不屬于稅收協(xié)定通常予以免稅的所謂準(zhǔn)備性或輔助性的范圍。電子商務(wù)中的產(chǎn)品、服務(wù)、數(shù)據(jù)（軟件、書籍、音樂、圖像、游戲、咨詢等）都是通過(guò)網(wǎng)站或服務(wù)器實(shí)現(xiàn)交易的。如果網(wǎng)站、服務(wù)器或其他計(jì)算機(jī)設(shè)備被視為虛擬辦公室，并構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，那么，通過(guò)虛擬辦公室銷售取得的收入將被歸屬于該常設(shè)機(jī)構(gòu)的所得，在所得來(lái)源國(guó)征稅。如果一個(gè)網(wǎng)站是由一個(gè)外國(guó)納稅人經(jīng)營(yíng)的，那么，對(duì)電子商務(wù)產(chǎn)生所得的來(lái)源國(guó)應(yīng)如何征稅？OECD 協(xié)定范本正文僅給出了解決此問題的指引，即在使用者計(jì)算機(jī)屏幕上出現(xiàn)的網(wǎng)站文件構(gòu)成一個(gè)賣主的常設(shè)機(jī)構(gòu)，通過(guò)該網(wǎng)站實(shí)現(xiàn)的銷售將在使用者所在國(guó)（來(lái)源國(guó)）負(fù)有納稅義務(wù)。加拿大早在1998年4月發(fā)布的一份政府報(bào)告中，就建議開發(fā)一種網(wǎng)絡(luò)軟件（Web Crawler），用于對(duì)電子商務(wù)活動(dòng)進(jìn)行定位和監(jiān)控。同時(shí)，還建議建立一種電子鑰匙制度，對(duì)在網(wǎng)上開展業(yè)務(wù)的雙方進(jìn)行識(shí)別和規(guī)范稅收管理。從監(jiān)控措施來(lái)講，建議國(guó)家稅務(wù)總局盡快研究制定針對(duì)電子商務(wù)稅收的征管辦法。

三、采集跨國(guó)交易和投資情報(bào)

在分析跨國(guó)交易類型、稅收風(fēng)險(xiǎn)和監(jiān)控措施的基礎(chǔ)上，下一步是如何對(duì)跨國(guó)交易和投資中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效應(yīng)對(duì)。稅收風(fēng)險(xiǎn)管理的實(shí)踐，包括情報(bào)管理、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)定和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)四個(gè)主要環(huán)節(jié)。情報(bào)是稅收管理的基礎(chǔ)，是稅收風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的起點(diǎn)。這里講的“情報(bào)”包含以下幾層含義：一是信息是情報(bào)的基礎(chǔ)。涉稅信息包括直接的和間接的兩種，具有及時(shí)性和廣泛性的特點(diǎn)；二是所采集到的涉稅信息必須進(jìn)行過(guò)濾，保留具有真實(shí)性和可用性的信息；三是要對(duì)涉稅信息進(jìn)行加工、分析和處理，提煉出能為稅收管理提供指引的情報(bào)。在稅收情報(bào)的采集過(guò)程中,稅務(wù)部門采取的主要對(duì)策：

1.加強(qiáng)部門間情報(bào)協(xié)作，加大第三方信息的獲取能力。與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)信息開放的社會(huì)化程度還不高。具體表現(xiàn)為：政府職能部門的有些信息和數(shù)據(jù)還不公開，政府職能部門之間還沒有完全建立信息傳遞或交流的規(guī)范制度，缺乏建立在信息交流基礎(chǔ)上的相互協(xié)作和共同監(jiān)管的機(jī)制。比如，發(fā)達(dá)國(guó)家的銀行對(duì)大額現(xiàn)金交易、洗錢嫌疑等行為，規(guī)定其有義務(wù)向管理當(dāng)局（包括稅務(wù)部門）及時(shí)報(bào)告，相比之下，在我國(guó)還沒有這樣的監(jiān)管機(jī)制，因此有必要加快建立我國(guó)稅收保障制度，建立與外部有關(guān)部門，包括政府職能部門、行業(yè)協(xié)會(huì)或行業(yè)主管部門的信息交流或溝通機(jī)制。加大第三方信息的獲取能力，拓展跨國(guó)稅源信息采集渠道，對(duì)信息數(shù)據(jù)進(jìn)行整合，形成有用信息。比如，根據(jù)企業(yè)跨國(guó)交易申報(bào)和非居民企業(yè)申報(bào)信息，從對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易管理部門獲取外資企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息、從外匯管理部門獲取企業(yè)對(duì)外付匯信息等。

2.加強(qiáng)情報(bào)的采集工作，努力消除稅企信息不對(duì)稱。稅務(wù)部門掌握的往往是企業(yè)的基本信息和直接與納稅相關(guān)的信息，而對(duì)稅收產(chǎn)生重大影響的間接信息或事項(xiàng)往往難以及時(shí)獲得。比如，企業(yè)在集團(tuán)內(nèi)部或產(chǎn)品鏈條中的職能位置（這是判斷企業(yè)應(yīng)獲得多少合理利潤(rùn)的重要條件）、產(chǎn)品或勞務(wù)的定價(jià)機(jī)制、注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)報(bào)告中對(duì)企業(yè)的保留意見等，這些都是對(duì)稅收產(chǎn)生重大影響的關(guān)鍵因素。稅企信息不對(duì)稱，還包括：由于稅務(wù)部門缺乏相應(yīng)人才，在信息技術(shù)層面難以全面掌握企業(yè)的真實(shí)情況。比如，外資企業(yè)普遍使用的ERP系統(tǒng)軟件，已突破了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)管理的模式，沒有賬簿和各種紙質(zhì)資料，會(huì)計(jì)核算僅是系統(tǒng)中的一個(gè)模塊，要了解企業(yè)的各種應(yīng)稅收入，單從一個(gè)模塊獲取的信息不可能全面，必須有既懂信息技術(shù)又懂會(huì)計(jì)審計(jì)的專家型人才進(jìn)行破解，才能全面掌握。因此需要我們借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家稅收管理的經(jīng)驗(yàn)，在基層建立稅收情報(bào)采集制度，指定專業(yè)人員負(fù)責(zé)采集和上報(bào)大企業(yè)和跨國(guó)納稅人的相關(guān)信息，及時(shí)進(jìn)行篩選和分析，并提出相應(yīng)的建議或措施。

3.采用業(yè)務(wù)加技術(shù)方式，不斷提高稅收情報(bào)分析水平。目前，稅務(wù)部門對(duì)所獲取的各種信息和數(shù)據(jù)進(jìn)行加工和處理時(shí)，實(shí)現(xiàn)增值利用的方法和技術(shù)還有待進(jìn)一步完善。就國(guó)稅部門而言，其信息來(lái)源渠道，主要是各級(jí)國(guó)稅機(jī)關(guān)開發(fā)的各種管理軟件。這些信息管理系統(tǒng)和工具軟件，涵蓋了針對(duì)企業(yè)從稅務(wù)登記開始的每個(gè)管理環(huán)節(jié)，但稅企信息不對(duì)稱問題并沒有完全解決。最近，江蘇省國(guó)稅局開發(fā)上線的數(shù)據(jù)情報(bào)綜合管理平臺(tái)為情報(bào)采集、分析識(shí)別提供了一個(gè)科學(xué)的應(yīng)用工具。該平臺(tái)對(duì)獲取跨國(guó)交易和投資相關(guān)信息進(jìn)行集中審核和分析，列出各種跨國(guó)交易的類型、跨國(guó)交易發(fā)生較頻繁的行業(yè)和企業(yè)類型、稅收流失風(fēng)險(xiǎn)較高的環(huán)節(jié)和項(xiàng)目等，為基層稅務(wù)局應(yīng)對(duì)跨國(guó)稅收風(fēng)險(xiǎn)提供了指引。

四、加強(qiáng)跨國(guó)交易和投資稅收風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)

1.科學(xué)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別。風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是風(fēng)險(xiǎn)管理的重要環(huán)節(jié)，風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別主要是收集和辨別風(fēng)險(xiǎn)因素、探索風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的規(guī)律、提取反映規(guī)律性的風(fēng)險(xiǎn)特征。風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的主要內(nèi)容：一是對(duì)采集的信息進(jìn)行科學(xué)的分類。對(duì)納稅人報(bào)送的信息、稅務(wù)機(jī)關(guān)采集的信息和第三方提供的信息進(jìn)行梳理，明確信息來(lái)源、類型、應(yīng)用層次、主要用途、管理要求等；二是通過(guò)對(duì)采集的信息進(jìn)行分析來(lái)提取風(fēng)險(xiǎn)特征。對(duì)各類信息進(jìn)行完整性、邏輯性、波動(dòng)性、配比性、類比性、基準(zhǔn)性等分析，運(yùn)用分析性復(fù)核等技術(shù)手段，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行比率、趨勢(shì)、合理性等分析，并根據(jù)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行推斷，歸納出與跨國(guó)稅源稅收風(fēng)險(xiǎn)關(guān)系密切的風(fēng)險(xiǎn)特征；三是以風(fēng)險(xiǎn)特征指標(biāo)為重點(diǎn)構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)特征庫(kù)。風(fēng)險(xiǎn)特征指標(biāo)是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)特征的指標(biāo)性描述，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)特征的表現(xiàn)形式，可從靜態(tài)和動(dòng)態(tài)分為主體特征指標(biāo)和主體行為特征指標(biāo)兩類。為強(qiáng)化對(duì)指標(biāo)的關(guān)聯(lián)分析，可根據(jù)不同指標(biāo)的屬性和作用，按照簡(jiǎn)明、方便計(jì)算、數(shù)據(jù)源可靠、指向性強(qiáng)等原則確定主要指標(biāo)，在此基礎(chǔ)上，尋找與主指標(biāo)具有互補(bǔ)或互斥作用的輔助性指標(biāo)，形成相對(duì)完整的指標(biāo)體系。

2.準(zhǔn)確進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)定。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)定是風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，主要是根據(jù)確定的風(fēng)險(xiǎn)因素、風(fēng)險(xiǎn)性質(zhì)、風(fēng)險(xiǎn)重要性排序、風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重等，給風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行賦分和評(píng)級(jí)。在賦分環(huán)節(jié)，要實(shí)行人機(jī)結(jié)合的評(píng)定方法，對(duì)一些需要人工進(jìn)行綜合性分析和判斷的指標(biāo)，實(shí)行人工取分。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)定受到人員素質(zhì)、信息量、樣本量等因素的制約，不同層級(jí)的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)同一風(fēng)險(xiǎn)因素會(huì)有不同的評(píng)定結(jié)果，同時(shí)對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別能力還涉及個(gè)人經(jīng)驗(yàn)的積累和職業(yè)判斷能力、識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)的技術(shù)方法等。比如，外資大企業(yè)跨國(guó)交易頻繁，涉及關(guān)聯(lián)和非關(guān)聯(lián)交易，實(shí)際工作中，不可能對(duì)每筆交易項(xiàng)目都進(jìn)行審核，這就需要經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷來(lái)確定可能產(chǎn)生的稅收風(fēng)險(xiǎn)環(huán)節(jié)或項(xiàng)目，并依靠統(tǒng)計(jì)抽樣和計(jì)算機(jī)輔助檢查方法去篩選。因此，要在省、市級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)建立專業(yè)化的評(píng)定機(jī)制，設(shè)置專業(yè)崗位，保證風(fēng)險(xiǎn)評(píng)定工作的準(zhǔn)確性。

3.及時(shí)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)。依靠數(shù)據(jù)情報(bào)平臺(tái)對(duì)內(nèi)部數(shù)據(jù)進(jìn)行加工處理，并結(jié)合第三方涉稅情報(bào)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)象進(jìn)一步風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和評(píng)定后，將形成的具體可執(zhí)行的任務(wù)下發(fā)基層進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)。風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)，主要是根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)定的等級(jí)，確定具體的處理措施，即決定是否進(jìn)行納稅評(píng)估、重要項(xiàng)目審計(jì)、全面審計(jì)、情報(bào)交換、反避稅調(diào)查或稽查等，風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)結(jié)束后應(yīng)及時(shí)將應(yīng)對(duì)結(jié)果反饋給上級(jí)情報(bào)管理和分析部門，以驗(yàn)證情報(bào)和應(yīng)對(duì)模型的準(zhǔn)確性。

[1]Brian J.Arnold ，Michacl J.Mclntyre.國(guó)際稅收基礎(chǔ)[M].張志勇，譯.北京：中國(guó)稅務(wù)出版社, 2005.

[2]范 堅(jiān).國(guó)際反避稅實(shí)務(wù)指引[M].南京：江蘇人民出版社,2012.

[3]國(guó)家稅務(wù)總局.國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法》的通知[Z].（國(guó)稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）.

（責(zé)任編輯：東方源）

F812.423

A

2095-1280(2014)05-0036-07

課題組成員：賈 勇，男，江蘇省國(guó)家稅務(wù)局稅收科學(xué)研究所副所長(zhǎng)；趙勇敏，男，江蘇省無(wú)錫市江陰國(guó)家稅務(wù)局信息中心主任。