曾慧兮

商業(yè)銀行理財(cái)產(chǎn)品會計(jì)處理影響淺析

曾慧兮

在央行“穩(wěn)中偏緊”的政策基調(diào)下，市場融資環(huán)境趨緊，在市場競爭和貸存比雙重壓力下，商業(yè)銀行理財(cái)業(yè)務(wù)在會計(jì)處理上有所不同。本為旨在分析商業(yè)銀行理財(cái)產(chǎn)品會計(jì)處理上的影響與風(fēng)險(xiǎn)，提出有效的解決對策。

商業(yè)銀行；理財(cái)產(chǎn)品；會計(jì)處理；影響與風(fēng)險(xiǎn)

一、商業(yè)銀行理財(cái)產(chǎn)品會計(jì)處理的主要方式

（一）結(jié)構(gòu)性存款產(chǎn)品

結(jié)構(gòu)性理財(cái)產(chǎn)品是由主合同及嵌入的衍生金融工具組合而成的混合金融工具，銀行對其會計(jì)處理方法主要有以下三種：

1.將結(jié)構(gòu)型存款產(chǎn)品所募集資金整體指定為“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債”或“交易性金融負(fù)債”，相關(guān)損益計(jì)入“投資收益”。

2.結(jié)構(gòu)型存款產(chǎn)品的主合同部分列入“吸收存款”，以攤余成本計(jì)量，相關(guān)損益計(jì)入“投資收益”，嵌入的衍生金融工具作為“衍生金融工具”列報(bào)。

3.將結(jié)構(gòu)型存款產(chǎn)品所募集資金作為以公允價(jià)值計(jì)量的“吸收存款”并入吸收存款項(xiàng)目反映，相關(guān)損益計(jì)入“利息支出”。

（二）保本理財(cái)產(chǎn)品

銀行一般將募集的保本類理財(cái)資金放在表內(nèi)核算，但是否納入存款管理，作為計(jì)算貸存比基數(shù)，各行做法不一，主要有三種處理方式：

1.將保本理財(cái)產(chǎn)品所募集資金和相應(yīng)的投資資產(chǎn)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債。

2.將保本理財(cái)產(chǎn)品所募集資金作為“吸收存款”，將投資運(yùn)作形成的資產(chǎn)組合整體指定為“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”或作為“存放同業(yè)款項(xiàng)及拆出資金”等各項(xiàng)資產(chǎn)。

3.保本理財(cái)產(chǎn)品所募集資金和投資資產(chǎn)不確認(rèn)為金融資產(chǎn)和金融負(fù)債，而作為其他負(fù)債、其他資產(chǎn)等相關(guān)負(fù)債資產(chǎn)科目，以減少估值上的壓力。

（三）非保本理財(cái)產(chǎn)品

銀行一般在表外核算非保本理財(cái)資金，記賬方式各不相同：有的在總賬核算，期末扎差出表；有的以復(fù)式或單式記賬，直接在表外登記。

二、商業(yè)銀行理財(cái)產(chǎn)品會計(jì)處理的影響與風(fēng)險(xiǎn)

（一）各行對理財(cái)業(yè)務(wù)賬務(wù)核算不統(tǒng)一，不利于會計(jì)報(bào)告使用人對會計(jì)信息的理解

我國沒有專門針對理財(cái)業(yè)務(wù)的會計(jì)準(zhǔn)則，相關(guān)規(guī)定多為禁止性規(guī)定，較為零散，指南和解釋中沒有具體的指導(dǎo)意見，對于理財(cái)產(chǎn)品如何進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，在進(jìn)行會計(jì)政策選擇時(shí)，各行自主性和隨意性較大。

（二）表外理財(cái)產(chǎn)品會計(jì)處理相對薄弱，信息披露不完整

各行多數(shù)將非保本理財(cái)產(chǎn)品作為表外業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，存在以下問題。一是為銀行規(guī)避監(jiān)管提供了空間。通過產(chǎn)品設(shè)計(jì)以“出表”方式繞開監(jiān)管，利用所謂的“影子銀行”進(jìn)行表外融資，給業(yè)務(wù)監(jiān)管帶來困擾，長遠(yuǎn)看不利于理財(cái)產(chǎn)品表外業(yè)務(wù)規(guī)范、有序開展。二是理財(cái)產(chǎn)品表外業(yè)務(wù)信息披露存在較大局限。披露信息很少甚至不披露，加之披露口徑不一致，同業(yè)間往往不具備可比性。三是表外業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)衡量不足。非保本理財(cái)產(chǎn)品，盡管名義上風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，但在當(dāng)前市場、法律環(huán)境下，銀行對所發(fā)售的產(chǎn)品仍存在較大的信用風(fēng)險(xiǎn)和市場風(fēng)險(xiǎn)。

（三）理財(cái)產(chǎn)品會計(jì)核算難以與自營業(yè)務(wù)嚴(yán)格區(qū)分，理財(cái)資金與自有資金的錯(cuò)位錯(cuò)配易引發(fā)流動性風(fēng)險(xiǎn)

由于科目設(shè)置、資產(chǎn)管理、有關(guān)人員專業(yè)水平等方面的限制，理財(cái)業(yè)務(wù)與自營業(yè)務(wù)尚難完全獨(dú)立，在實(shí)務(wù)中，除了混同理財(cái)與自有資金，銀行還通過資金池等模式將不同理財(cái)產(chǎn)品的資金混合在一起，采取滾動發(fā)行期限錯(cuò)配的方式來進(jìn)行操作，資金錯(cuò)位錯(cuò)配容易引發(fā)流動性等風(fēng)險(xiǎn)，不利于對理財(cái)資金流向的監(jiān)管，投資人也很難預(yù)見理財(cái)投資風(fēng)險(xiǎn)。

（四）表內(nèi)理財(cái)產(chǎn)品會計(jì)政策對各行存款狀況和市場份額的影響不可忽視

表內(nèi)理財(cái)產(chǎn)品的會計(jì)政策不同，導(dǎo)致各行資產(chǎn)負(fù)債表中“吸收存款”項(xiàng)目的內(nèi)涵也不同，對各行的存款份額及貸存比等指標(biāo)的影響也不同。貸存比壓力大的銀行，一般會大力發(fā)展表內(nèi)理財(cái)產(chǎn)品，并在會計(jì)政策上傾向于將其納入吸收存款項(xiàng)目；貸存比壓力小的銀行，為了應(yīng)對市場競爭壓力，也會發(fā)展表內(nèi)理財(cái)產(chǎn)品，但在會計(jì)政策上更傾向于體現(xiàn)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)。

三、政策建議

（一）制定理財(cái)業(yè)務(wù)會計(jì)核算指引

一是建議明確理財(cái)業(yè)務(wù)會計(jì)處理的一般原則，提供相應(yīng)評估和判斷標(biāo)準(zhǔn)，使商業(yè)銀行能夠根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)進(jìn)行判斷，并進(jìn)行相應(yīng)的會計(jì)處理。二是在商業(yè)銀行現(xiàn)有核算方法的基礎(chǔ)上，統(tǒng)一會計(jì)科目、會計(jì)分錄的設(shè)置和使用，規(guī)范理財(cái)資產(chǎn)、收支等金額的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)，使各商業(yè)銀行能夠參照統(tǒng)一的指引進(jìn)行會計(jì)核算操作。

（二）規(guī)范表外理財(cái)產(chǎn)品會計(jì)處理，提高信息披露的透明度和可比性

一是建立會計(jì)與監(jiān)管聯(lián)動機(jī)制，對應(yīng)列入表內(nèi)的理財(cái)業(yè)務(wù)進(jìn)行明確，原列在表外符合入表的資產(chǎn)應(yīng)限時(shí)要求其入表，并關(guān)注表內(nèi)和表外業(yè)務(wù)相互轉(zhuǎn)化過程中的會計(jì)處理，在判斷依據(jù)、處理方式、計(jì)量方面提出可操作的要求，有效壓縮銀行操縱會計(jì)政策的空間。二是監(jiān)管部門要進(jìn)一步明確表外理財(cái)產(chǎn)品信息的披露范圍、內(nèi)容、原則及標(biāo)準(zhǔn)，既要強(qiáng)調(diào)信息披露的充分性，也要避免披露過度造成使用者閱讀困難。此外，要在統(tǒng)一表外信息披露規(guī)則的基礎(chǔ)上提高信息的可比性。適時(shí)引入動態(tài)披露方法，以便使用者全面評估銀行潛在風(fēng)險(xiǎn)。

（三）理財(cái)業(yè)務(wù)與自營業(yè)務(wù)相互獨(dú)立，實(shí)行分賬核算、分類管理

一是單獨(dú)設(shè)置理財(cái)會計(jì)科目，避免使用自營業(yè)務(wù)會計(jì)科目。二是理財(cái)業(yè)務(wù)與自營業(yè)務(wù)的會計(jì)核算要實(shí)現(xiàn)隔離，禁止將理財(cái)產(chǎn)品運(yùn)作的收支與自營業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收支合并入賬。三是每個(gè)理財(cái)產(chǎn)品單獨(dú)管理。由于不同理財(cái)產(chǎn)品的投資規(guī)律和風(fēng)險(xiǎn)等級不同，監(jiān)管部門應(yīng)要求商業(yè)銀行將理財(cái)產(chǎn)品與所投資資產(chǎn)相對應(yīng)，努力實(shí)現(xiàn)資金來源和投向一一對應(yīng)，避免將投向、期限、風(fēng)險(xiǎn)均不相同的理財(cái)產(chǎn)品放入資金池集中運(yùn)作，銀監(jiān)會2013年3月25日出臺的《關(guān)于規(guī)范商業(yè)銀行理財(cái)業(yè)務(wù)投資運(yùn)作有關(guān)問題的通知》（以下簡稱“8號文”）中對此已提出相應(yīng)要求。

（四）加強(qiáng)商業(yè)銀行理財(cái)產(chǎn)品相關(guān)監(jiān)管

一是建議理財(cái)資金不作為存款納入貸存比考核。因?yàn)槔碡?cái)資金用于投資運(yùn)作，并不具備一般存款的流動性和支付能力，直接作為吸收存款也不能充分體現(xiàn)該業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，并且誤導(dǎo)理財(cái)產(chǎn)品投資人。二是警惕新增的銀行流動性風(fēng)險(xiǎn)?！?號文”出臺后，為規(guī)避監(jiān)管，部分商業(yè)銀行把理財(cái)賬戶轉(zhuǎn)到自營賬戶，通過自營資金曲線投資非標(biāo)資產(chǎn)，并通過互買、過橋等方式將非標(biāo)資產(chǎn)包裝成同業(yè)資產(chǎn)。三是如何為建立理財(cái)信息統(tǒng)計(jì)系統(tǒng)科學(xué)制定出統(tǒng)計(jì)科目，使其既能全面、清晰地反映出理財(cái)業(yè)務(wù)中影子銀行的內(nèi)容，又能盡量降低銀行的報(bào)送成本，也是監(jiān)管層亟待解決的問題。

當(dāng)前，商業(yè)銀行理財(cái)產(chǎn)品會計(jì)核算已成為市場應(yīng)重點(diǎn)解決的問題，風(fēng)險(xiǎn)管理只有通過規(guī)范會計(jì)核算，并通過市場風(fēng)險(xiǎn)管理、流動性風(fēng)險(xiǎn)管理、合規(guī)管理等綜合手段才能得以落實(shí)。

[1]張慧霞，周海濤.銀行理財(cái)業(yè)務(wù)會計(jì)處理現(xiàn)狀及監(jiān)管建議.財(cái)會月刊.2014.1下:64-65．

[2]王艷.我國上市商業(yè)銀行理財(cái)會計(jì)處理及其存在風(fēng)險(xiǎn)[J].海南金融.2013.第10期:79,81．

[3]楊立斌，陳謙.商業(yè)銀行表外業(yè)務(wù)會計(jì)處理中的問題及對策[J].金融會計(jì).2012.第5期:21．

（作者單位：中國人民銀行沈陽分行營業(yè)管理部會計(jì)國庫處）