○王欣萍

（甘肅工大舞臺(tái)技術(shù)工程有限公司 甘肅 蘭州 730050）

芻議制造企業(yè)中作業(yè)成本法的運(yùn)用

○王欣萍

（甘肅工大舞臺(tái)技術(shù)工程有限公司 甘肅 蘭州 730050）

制造企業(yè)所沿用的傳統(tǒng)成本管理手段和方法在飛速發(fā)展的市場經(jīng)濟(jì)條件下，已經(jīng)不能適應(yīng)當(dāng)前制造企業(yè)的成本管理要求，對(duì)制造企業(yè)的成本管理帶來了諸多不便。作業(yè)成本法的應(yīng)運(yùn)而生將能更好地為企業(yè)決策提供支持。本文將對(duì)作業(yè)成本法在制造企業(yè)的運(yùn)用進(jìn)行探討，并提出我國制造企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法所存在的問題以及對(duì)作業(yè)成本法成本管理方法提出相應(yīng)方面的建議。

制造企業(yè) 作業(yè)成本法 運(yùn)用

一、引言

當(dāng)今社會(huì)已經(jīng)進(jìn)入了數(shù)字化時(shí)代，制造企業(yè)普遍實(shí)現(xiàn)了生產(chǎn)自動(dòng)化。制造企業(yè)中人工成本占生產(chǎn)成本的比重日趨降低，而制造企業(yè)在引進(jìn)投入先進(jìn)機(jī)器設(shè)備的成本比重卻在逐步提高。傳統(tǒng)的成本管理法主要運(yùn)用人工成本和生產(chǎn)工時(shí)來對(duì)間接成本進(jìn)行分配，這是由于過去傳統(tǒng)制造業(yè)品種單一、稀少，間接費(fèi)用的數(shù)額不大，占到產(chǎn)品成本的比重也比較低。而在現(xiàn)今制造企業(yè)的生產(chǎn)模式之下，繼續(xù)采用傳統(tǒng)的成本管理法將阻礙制造企業(yè)發(fā)展。因此，作業(yè)成本法應(yīng)運(yùn)而生了。作業(yè)成本法又稱為ABC法，它是一種成本核算的方法。這種方法的要旨是以作業(yè)為中心把企業(yè)間接費(fèi)用歸集起來，再將歸集起來的費(fèi)用分?jǐn)偟疆a(chǎn)品的成本上。美國是作業(yè)成本法的產(chǎn)生地，我國制造企業(yè)在二十世紀(jì)九十年代初從美國引進(jìn)了作業(yè)成本法。隨后，我國著名的會(huì)計(jì)學(xué)家余緒纓教授先后在數(shù)家著名刊物上發(fā)表論文介紹作業(yè)成本法。之后，作業(yè)成本法在我國興起。作業(yè)成本法的出現(xiàn)彌補(bǔ)了傳統(tǒng)成本管理法存在的缺陷和問題，提高了成本信息及時(shí)性和準(zhǔn)確性，是一種適應(yīng)制造企業(yè)發(fā)展的新型成本管理方法。作業(yè)成本法在西方企業(yè)中已經(jīng)得到了廣泛的運(yùn)用，而我國的現(xiàn)代制造企業(yè)，雖然也有成功運(yùn)用的例子，但是絕大多數(shù)企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法的效果并不理想。

二、作業(yè)成本法的運(yùn)用現(xiàn)狀

1、作業(yè)成本法在國際上的運(yùn)用

作業(yè)成本法作為一種新型的成本管理方法，在西方得到了廣泛的運(yùn)用。據(jù)調(diào)查，美國前500強(qiáng)工業(yè)企業(yè)超過一半都在運(yùn)用作業(yè)成本法對(duì)企業(yè)生產(chǎn)成本進(jìn)行管理，并且把作業(yè)成本法作為財(cái)務(wù)管理的基本方法之一。例如，作業(yè)成本法在惠普、通用汽車、通用電氣等大型工業(yè)企業(yè)都得到了運(yùn)用，而且作業(yè)成本法已經(jīng)從美國逐漸擴(kuò)展到世界各國。

2、作業(yè)成本法在我國的運(yùn)用

作業(yè)成本法在我國的運(yùn)用并不理想，這主要是由于我國制造企業(yè)的自身局限性所造成的。但也有運(yùn)用成功的例子，比如許繼電氣股份有限公司。許繼電氣股份有限公司是大型工業(yè)企業(yè)，其從2001年開始引入作業(yè)成本法，第二年根據(jù)自身客觀實(shí)際設(shè)計(jì)出一套科學(xué)完善的作業(yè)成本管理系統(tǒng)，取得了良好的運(yùn)用效果。雖然我國企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法的并不多，但隨著企業(yè)開始認(rèn)識(shí)到作業(yè)成本法所蘊(yùn)含的巨大潛力，越來越多的企業(yè)將會(huì)相繼引入作業(yè)成本法。

三、我國制造企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法的意義

1、我國制造企業(yè)有必要實(shí)施作業(yè)成本法

我國制造企業(yè)在發(fā)展中越來越感受到來自成本方面的壓力。國際國內(nèi)競爭環(huán)境的日趨激烈，使得制造企業(yè)對(duì)成本核算的要求大大提高了。精準(zhǔn)的成本信息對(duì)制造企業(yè)產(chǎn)品定價(jià)策略，產(chǎn)能設(shè)計(jì)的重要作用不可忽視。自2008年金融危機(jī)爆發(fā)以來，我國制造企業(yè)在經(jīng)歷了一波井噴式發(fā)展后，現(xiàn)在面臨著非常嚴(yán)峻的產(chǎn)能過剩的壓力。制造企業(yè)資金壓力驟增，庫存增加，融資難度加大等。這些問題制約著我國制造企業(yè)的發(fā)展。在這種嚴(yán)峻的背景下，制造企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法，可以提高成本核算的準(zhǔn)確性，有利于籌劃降低成本，提高產(chǎn)品競爭力。

2、我國制造企業(yè)具有實(shí)施作業(yè)成本法的可能性

作業(yè)成本法是現(xiàn)代制造企業(yè)比較常用的一種成本核算方法。作業(yè)成本法一般適用于下列企業(yè)：第一，制造費(fèi)用占總成本的比例大。在這種情況下，采用作業(yè)成本法可以比較精確地核算出制造產(chǎn)品的成本。我國制造企業(yè)經(jīng)歷了市場經(jīng)濟(jì)的洗禮，制造費(fèi)用占產(chǎn)品的比例相較于過往有了很大的提高，人工成本的占比越來越小。第二，生產(chǎn)產(chǎn)品的工藝具有比較大的差別。在這種情形下，制造產(chǎn)品耗費(fèi)的作業(yè)數(shù)量與種類就有很大的不同，此時(shí)根據(jù)作業(yè)耗費(fèi)的量分?jǐn)偵a(chǎn)費(fèi)用，也能較為精準(zhǔn)的核算產(chǎn)品的成本。第三，產(chǎn)品種類較多。我國制造企業(yè)過去的生產(chǎn)的產(chǎn)品比較單一，但隨著規(guī)模的擴(kuò)大以及自主研發(fā)能力的增強(qiáng)，將會(huì)有越來越多的制造企業(yè)能夠生產(chǎn)出多種產(chǎn)品。較多的產(chǎn)品種類，也可以讓作業(yè)成本的核算準(zhǔn)確度提高。綜上可以看到，我國有一部分制造企業(yè)已經(jīng)具備了實(shí)施作業(yè)成本法的可能性。

四、作業(yè)成本法在我國制造企業(yè)運(yùn)用中存在的問題

作業(yè)成本法雖然有很多優(yōu)點(diǎn)，但是其缺點(diǎn)同樣不容忽視，在我國制造企業(yè)的運(yùn)用中存在如下的問題。

1、現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)作業(yè)成本法不認(rèn)可

當(dāng)前，我國企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及會(huì)計(jì)制度都對(duì)企業(yè)采用傳統(tǒng)成本管理法進(jìn)行成本核算予以了明確的規(guī)定。這樣就導(dǎo)致，即使作業(yè)成本法具有明顯的優(yōu)勢，但眾多企業(yè)考慮到實(shí)際運(yùn)用作業(yè)成本法可能會(huì)遇到的困難，而仍然選擇沿用傳統(tǒng)的成本管理方法。假如，某制造企業(yè)決定運(yùn)用作業(yè)成本法，也不得不在內(nèi)部管理當(dāng)中謹(jǐn)慎的使用作業(yè)成本法，一旦對(duì)外，則仍然采用傳統(tǒng)的成本核算法。致使采用作業(yè)成本法的企業(yè)必須同時(shí)采用兩套成本核算方法，大大增加了企業(yè)的管理運(yùn)行成本。因此，即使企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法，其成本也無法得到有效地降低，反而會(huì)增加運(yùn)行成本，使得企業(yè)不得不拋棄作業(yè)成本法。

2、作業(yè)成本法的運(yùn)用存在較大的主觀隨意性

作業(yè)成本法在實(shí)際運(yùn)用中存在比較大的主觀隨意性，是由于作業(yè)成本法在對(duì)生產(chǎn)作業(yè)進(jìn)行、同質(zhì)成本庫的確認(rèn)以及成本動(dòng)因的選擇上，沒有具體而明確的標(biāo)準(zhǔn)。由于標(biāo)準(zhǔn)不明確，企業(yè)的不同會(huì)計(jì)人員因?yàn)閷I(yè)素養(yǎng)、知識(shí)層次高低等因素的影響，會(huì)導(dǎo)致相同的生產(chǎn)作業(yè)在運(yùn)用作業(yè)成本法時(shí)產(chǎn)生不同的結(jié)果。這就無法保證成本核算的準(zhǔn)確性，甚至?xí)c實(shí)際情況產(chǎn)生巨大的偏差，對(duì)企業(yè)的成本核算不利，反而對(duì)成本管理產(chǎn)生了負(fù)面影響。

3、作業(yè)成本法不完全符合我國制造企業(yè)的客觀經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀

作業(yè)成本法主要對(duì)產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)復(fù)雜、產(chǎn)品技術(shù)層次不同以及間接費(fèi)用占比大的制造企業(yè)有利，但我國客觀的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀是：第一，規(guī)模大品種單一的企業(yè)在制造企業(yè)中仍然存在很大的比重，而且由于技術(shù)落后，勞動(dòng)成本占總成本的比重很高，大部分工人依靠勞動(dòng)工資來生活，市場的多樣化需求不足；第二，制造費(fèi)用占制造企業(yè)的總成本的比例不高，我國大部分的制造企業(yè)仍然屬于勞動(dòng)密集型企業(yè)。上述兩種情況都阻礙了作業(yè)成本法在我國制造企業(yè)的實(shí)施運(yùn)用。

4、作業(yè)成本法的實(shí)施缺乏必要的實(shí)施工具

作業(yè)成本法的實(shí)施僅僅依靠會(huì)計(jì)人員是不可能實(shí)施下去的。在國外，已經(jīng)出現(xiàn)了比較成熟的作業(yè)成本法核算管理軟件，在國內(nèi)還沒有出現(xiàn)。由于作業(yè)成本法的工作量巨大，沒有電子計(jì)算機(jī)及相應(yīng)軟件技術(shù)的支持，作業(yè)成本法在實(shí)施中的數(shù)據(jù)預(yù)算和分析將會(huì)面臨巨大的困難。

5、缺乏掌握作業(yè)成本法的專業(yè)財(cái)務(wù)人員

我國企業(yè)的財(cái)務(wù)人員普遍重視會(huì)計(jì)處理，而對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理往往忽視了。也就是制造企業(yè)的財(cái)務(wù)人員重視做賬及編制財(cái)務(wù)報(bào)表，但是對(duì)于制造企業(yè)的內(nèi)部管理等方面缺乏相應(yīng)的知識(shí)結(jié)構(gòu)。這就導(dǎo)致了絕大多數(shù)的財(cái)務(wù)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)局限在會(huì)計(jì)處理領(lǐng)域，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營運(yùn)行狀況不關(guān)注、不了解，從而運(yùn)用作業(yè)成本法時(shí)無法作出有效科學(xué)合理的判斷。

6、部門與部門之間缺乏協(xié)作

實(shí)施作業(yè)成本需要制造企業(yè)各個(gè)部門之間的協(xié)作，然而，實(shí)施作業(yè)成本法將會(huì)大大增加各個(gè)部門的工作量，而且作業(yè)成本法的實(shí)施好壞對(duì)各個(gè)部門的業(yè)績不產(chǎn)生任何影響。作業(yè)成本法通過探尋成本動(dòng)因?qū)⒏鱾€(gè)部門連通起來，第一，在設(shè)計(jì)與分析階段需要各個(gè)部門協(xié)作，第二，作業(yè)成本法在實(shí)施與考核過程中又需要各個(gè)部門對(duì)自身進(jìn)行考評(píng)，這就會(huì)導(dǎo)致部門之間的推卸責(zé)任。

五、作業(yè)成本法在制造企業(yè)中運(yùn)用的建議

1、提高制造企業(yè)會(huì)計(jì)電算化實(shí)施水平

制造企業(yè)若想運(yùn)用作業(yè)成本法，就應(yīng)當(dāng)擁有高效的會(huì)計(jì)電算化管理系統(tǒng)，具有先進(jìn)的網(wǎng)絡(luò)化管理平臺(tái)，從而使得作業(yè)成本法的實(shí)施具有良好的設(shè)備基礎(chǔ)，克服作業(yè)成本法在實(shí)施過程中所面臨的問題，提高其實(shí)施地標(biāo)準(zhǔn)化和信息化，同時(shí)，提高作業(yè)成本法實(shí)施人員的會(huì)計(jì)電算化操作能力和水平。

2、考慮成本，兼顧效益

任何一種成本核算法的實(shí)施和運(yùn)用，都必須同時(shí)考慮成本和效益，在成本和效益之間找到一個(gè)平衡點(diǎn)。我國的制造企業(yè)在運(yùn)用作業(yè)成本法的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)著重考慮如何找準(zhǔn)成本和效益之間的平衡點(diǎn)，從而準(zhǔn)確判斷運(yùn)用作業(yè)成本法到底能否為企業(yè)帶來效益的增長。假如使用該種方法不能為企業(yè)增效，則果斷放棄，否則，應(yīng)當(dāng)果斷采用。

3、構(gòu)建良好的內(nèi)外部環(huán)境幫助作業(yè)成本法得以順利實(shí)施

一是從外部來講，制造企業(yè)應(yīng)當(dāng)取得政府部門的支持，使得作業(yè)成本法的實(shí)施不會(huì)與我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相沖突；二是制造企業(yè)應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部建立完善的內(nèi)部控制制度。由于作業(yè)成本法能夠?yàn)橹圃炱髽I(yè)提供準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)基本信息，從而避免了制造企業(yè)會(huì)計(jì)信息的失真。

4、提高全體員工的成本意識(shí)

提高全體員工的成本意識(shí)，避免無效的作業(yè)，以消除作業(yè)成本法實(shí)施過程中各種人為地阻力，從而實(shí)現(xiàn)制造企業(yè)降本增效的目的。

六、結(jié)論

作業(yè)成本法是一種比較先進(jìn)、科學(xué)的成本核算方法，也是一種結(jié)合了成本控制與計(jì)算的全面成本核算方法，它不僅是一種會(huì)計(jì)手段，也是一種先進(jìn)的管理手段。從全球視角來講，制造企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法是今后一段時(shí)期的趨勢，雖然我國制造企業(yè)在實(shí)施作業(yè)成本法的過程中面臨很多問題，但是隨著越來越多的好的建議和對(duì)策的提出，將使得我國越來越多的制造企業(yè)將會(huì)采用作業(yè)成本法，進(jìn)一步推動(dòng)我國制造企業(yè)成本管理水平的提高。

[1]郭寶杰：淺析作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用[J].中國經(jīng)貿(mào)導(dǎo)刊，2010（8）.

[2]李然：作業(yè)成本法在我國制造業(yè)的應(yīng)用現(xiàn)狀分析[J].財(cái)會(huì)研究，2010（4）.