●段偉力

我國稅收政策在深化收入分配改革中的作用機制與定位

●段偉力

一、引言

收入分配差距問題是一個世界性議題，在各個國家的發(fā)展歷程中都不可避免。然而從全球視角來看，中國目前的情況似乎更為嚴重些，已經(jīng)有阻礙甚至威脅社會正常發(fā)展的趨勢。誠然，改革開放至今，中國實現(xiàn)了經(jīng)濟的高速增長，財富的快速積累使國家更為富裕，但內(nèi)部的分配不均卻急劇擴大。根據(jù)北大發(fā)布的《中國民生發(fā)展報告2014》，我國2012年的家庭凈財產(chǎn)基尼系數(shù)已達0.73，約三分之一的財富集中在頂端1%的家庭手中，底端25%的家庭僅占財產(chǎn)總量的1%。在市場經(jīng)濟體制下，收入差距的出現(xiàn)是一種客觀現(xiàn)象。市場以效率機制為前提，初次分配以生產(chǎn)要素為基本依據(jù)，個人所得取決于其擁有的要素數(shù)量和質(zhì)量，因此必然會出現(xiàn)收入差距。這種市場失靈的表現(xiàn)要求政府介入以實現(xiàn)一定的社會公平。然而目前，資源要素分配不公，再分配過程中的各種體制因素導(dǎo)致政府介入的低效率，加之收入分配秩序的不規(guī)范，各類隱性收入、灰色收入問題日益突出，導(dǎo)致收入差距過大的矛盾愈演愈烈。收入分配問題不僅僅是一個經(jīng)濟問題，更是一個關(guān)系到社會安定與國家經(jīng)濟健康可持續(xù)發(fā)展的命題。正如聯(lián)合國在其發(fā)布的《中國人類發(fā)展報告》中所用的一個比喻：“中國最富裕城市的發(fā)展水平堪比歐洲，但最貧困農(nóng)村地區(qū)的發(fā)展水平卻猶如非洲，這一局面已嚴重威脅到中國的發(fā)展?！睂τ谖覈杖敕峙涞氖Ш獗仨氂枰愿叨鹊木眩瑖袷杖敕峙涞恼{(diào)整力度及深化程度必須得到進一步的加強。稅收政策作為政府改善收入差距問題的重要工具，是財政進行再分配的關(guān)鍵手段，其調(diào)節(jié)收入分配的效用也在各國政府的實踐中得到有力體現(xiàn)。

二、文獻綜述

對于我國收入分配差距的性質(zhì)和表現(xiàn)，國外學(xué)者傾向于用各種指標分析城鄉(xiāng)及地區(qū)間收入差距。常用的除了洛倫茲曲線、基尼系數(shù)及變量系數(shù)外，還有阿特金森指數(shù)及泰爾指數(shù)。BjornGustafsson運用1988年中國28個省的家庭數(shù)據(jù)分析個人等價收入指標，得出地區(qū)間的平均收入差距占農(nóng)村收入差距16%的結(jié)論。Khan和Riskin估算了中國的基尼系數(shù)，顯示其從 1988年的 0.382上升至 1995年的0.452，直觀地展示了收入差距擴大的程度。RaviKanbur通過1983年至1995年間省級數(shù)據(jù)測算我國省間平均消費指標，認為在此期間各省之間的收入差距增長高達111%，占到地區(qū)收入差距的31%到49%。有關(guān)稅收的再分配效應(yīng)，Branko Milanovic通過對79個國家的基尼系數(shù)進行分析，得出個人所得稅在發(fā)達國家表現(xiàn)出的調(diào)節(jié)作用比在發(fā)展中國家的更為顯著的結(jié)論。FelixDelbruck分析了19個發(fā)達國家的稅收數(shù)據(jù)，認為公司稅率的上升會帶來超額負擔。對于稅收調(diào)節(jié)收入分配的功能，國內(nèi)大多數(shù)學(xué)者都抱肯定的態(tài)度，但側(cè)重點各有不同。趙人偉和李實認為，當前我國的稅收為累退稅，無法起到良好的調(diào)節(jié)功效。稅收針對的對象應(yīng)為高收入群體而不是工薪階層，因此要發(fā)揮稅收的調(diào)節(jié)作用，需要把重點放在提高收入透明度上，將稅收往累進制方向推進。郭慶旺圍繞稅收的累進性、平均稅率、稅收負擔及稅收支出等幾方面進行了全面的解讀，認為我國在強化稅收調(diào)節(jié)收入分配領(lǐng)域還有很大空間，但需解決好幾個方面的問題，包括稅制結(jié)構(gòu)與稅收負擔的關(guān)系、經(jīng)濟發(fā)展階段和稅收累進性的關(guān)系等。高凌江以柯布—道格拉斯生產(chǎn)函數(shù)為模型基礎(chǔ)，通過逐步回歸法分析我國稅收結(jié)構(gòu)，認為稅收雖具備收入調(diào)節(jié)功能，但目前不合理的稅制結(jié)構(gòu)導(dǎo)致財產(chǎn)稅類和所得稅類并未發(fā)揮其職能，流轉(zhuǎn)稅甚至降低了勞動收入份額，使收入差距進一步擴大。

三、稅收政策調(diào)節(jié)收入分配的具體作用機制及定位

稅收政策對居民收入分配的調(diào)節(jié)機制分別表現(xiàn)在宏觀層面和微觀層面。宏觀機制主要是稅收對要素收入進行調(diào)節(jié)。個人對生產(chǎn)要素的占有情況不同，同時客觀存在著稟賦、受教育機會及競爭條件不同影響，因此初次調(diào)節(jié)難免有失公允。政府借助稅收的強制手段，從社會公平的角度出發(fā)進行再分配，促進收入分配的合理化。微觀機制則是稅收對納稅人的經(jīng)濟行為產(chǎn)生影響。稅收影響人們的消費行為和投資行為，此外還通過收入效應(yīng)和替代效應(yīng)影響納稅人對勞動和閑暇的選擇。當前我國實行的稅制體系為1994年分稅制改革后所形成，現(xiàn)行的稅種數(shù)目由財政部和國家稅務(wù)總局共同明確為19個。這些稅種在收入分配的不同階段發(fā)揮不同作用。下文將選取與我國收入分配調(diào)節(jié)關(guān)系最為緊密的幾個稅種進行梳理與分析。

（一）個人所得稅

作為直接稅的重要構(gòu)成部分，個人所得稅直接對居民貨幣收入進行課稅，因而成為具備調(diào)節(jié)居民收入分配功能的主要稅種。個人所得稅對收入分配的調(diào)節(jié)機制非常簡單，通過累進稅率和費用扣除標準，即設(shè)立免征額，在總收入中扣除不反映納稅能力的因素，根據(jù)收入的高低使用不同的課稅率，通過對高收入者多征稅，對中低收入者少征或不征稅來調(diào)節(jié)高收入者的收入，給予低收入者稅收優(yōu)惠，以達到調(diào)高提低的目的。雖然調(diào)節(jié)的機制簡單，但在政策運行過程中由于各種環(huán)境因素與制度本身的原因，造成最終效果與初衷不符。

首先，是稅制的設(shè)計與實際情況不符。我國個稅從開征之初一直實行分類稅制，目前個稅共有11個項目，每項都有不同的稅率，適合在個人收入較為單一的情況下采用。然而隨著個人收入來源與渠道的日益多元化，分類稅制的弊端便顯露出來。例如，某一從業(yè)者擁有多個收入來源渠道，但每項收入都低于免征額，那么他就不需要繳納任何稅款——與此同時另一從業(yè)者的所得遠小于他，但來源全為薪金所得且超過免征額，那么反而需要繳納高于前者的稅款，這樣一來便有失公允。此外，某些從業(yè)者作為主要收入來源的項目卻是另一部分從業(yè)者的輔助收入項目，按照分項計算，分率計征的方式而未考慮實際情況課稅，同樣有失公平原則。其次，是課稅單位的不合理。這里的課稅單位，是指以個人還是以家庭作為課稅對象進行征稅。不同的家庭生活負擔也不相同——有老人的家庭有贍養(yǎng)的負擔，而孩子多的家庭撫養(yǎng)和教育負擔較重。倘若簡單地以個人為課稅對象而不綜合考慮整個家庭結(jié)構(gòu)，則可能導(dǎo)致稅收負擔的不公平。再次，在當前較為寬松的征管環(huán)境下，易造成課稅效率低下。第一，對工薪階層實行的代扣代繳制使其不易避稅，但這部分勞動要素報酬大多較低，而報酬較高但收入來源并不透明的納稅人，由于監(jiān)管不易征管寬松，使其更易避稅。第二，不同的稅目采取不同的稅率與計征方法，不僅會引起重復(fù)扣稅，還會造成個人將其收入由高稅率項目轉(zhuǎn)入低稅率項目的情況，以實現(xiàn)“合理”避稅。最后，課稅的對象只是對貨幣所得進行課征，并不對個人偏好進行征稅。其實閑暇的時間同樣是具有價值的商品，因此休閑也應(yīng)是個人所得的一部分。另外，個人由于不同的偏好選擇不同的職業(yè)，但風(fēng)險程度更高的職業(yè)只能保證當期收入，對未來的收入或損失無法預(yù)測，這樣一來相對的稅收負擔也更重。因為個稅的稅制設(shè)計很難對個人的財產(chǎn)實現(xiàn)跨期抵扣。

對于個稅而言，此前改革的重點多投注于工資薪金項目的免征額累進級數(shù)的調(diào)整，但真正影響個稅收入分配調(diào)節(jié)功能的關(guān)鍵在于利息、股息、紅利及財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、租賃等具有高額資本累積性質(zhì)的項目。因此，未來我國的個稅定位應(yīng)從計稅單位和項目入手。從當前的分項征收改為分類綜合稅制，從來源扣繳納稅人的各項所得，再綜合其全年所得，使用累進稅率課征綜合所得稅。同時，將納稅單位改為一個家庭的收入總和，并考慮其教育、撫養(yǎng)或贍養(yǎng)方面的負擔。

（二）企業(yè)所得稅

在我國，企業(yè)所得稅是以境內(nèi)的居民和非居民企業(yè)及其他取得收入的組織獲取的經(jīng)營所得為課稅對象。個人獨資企業(yè)及合伙企業(yè)不在范圍內(nèi)。企業(yè)所得稅在收入規(guī)模上已成為我國現(xiàn)行稅制中第二大稅種，在國家稅收體系中的地位日益重要。同時，作為經(jīng)濟運行的“自動穩(wěn)定器”，它是國家調(diào)控經(jīng)濟與調(diào)節(jié)收入分配的重要工具。1994年的分稅制改革后，對內(nèi)資企業(yè)征收統(tǒng)一的企業(yè)所得稅；2007年實行的新 《企業(yè)所得稅法》則統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)所得稅制度，形成了各類企業(yè)公平競爭的稅收環(huán)境。對于企業(yè)所得稅的收入分配功能，理論界迄今未形成一致看法。從理論上說，所得稅是具有累進性的，但從一般均衡角度分析，企業(yè)所得稅具有一定的可轉(zhuǎn)嫁性，因此勞動者會承擔一部分的稅收負擔，從而對其累進程度有抵消的作用。目前形成的兩派觀點中，一方認為企業(yè)所得稅是對企業(yè)的凈利潤進行課征，因此可縮小盈利狀況不同的企業(yè)的稅后收益差距，從而減少勞動收入者和資本收入者之間的收入差距；另一方則認為由于企業(yè)所得稅稅負轉(zhuǎn)嫁具有不確定性，轉(zhuǎn)嫁過程復(fù)雜，稅負承擔者的不同會直接影響其對收入分配的作用。有學(xué)者以深交所和上交所所有掛牌的上市公司為樣本，運用Suits指數(shù)進行實證分析，發(fā)現(xiàn)企業(yè)所得稅在由公司和社會資本同時承擔的情況下，相對資本而言是接近比例分布的。同時，資本要素多為高收入者持有，因此從總體上看它對居民收入分配的效應(yīng)應(yīng)是累進的，具備正向的調(diào)節(jié)功能。此外，處于開放經(jīng)濟的條件下征收企業(yè)所得稅會促使企業(yè)使用更多的勞動來代替資本，進而導(dǎo)致資本分配份額的下降。

（三）增值稅

增值稅在我國是對銷售商品（包含應(yīng)稅勞務(wù)）的增值額進行課稅，對于不同商品不同行業(yè)實行單一稅率，對于部分特殊商品增設(shè)了低稅率。由于增值稅具有普遍意義，稅收相對中性，因此其基本稅率和低稅率這二者的協(xié)同作用會造成收入分配的反向調(diào)節(jié)。此外有學(xué)者通過計算各主體稅種平均稅率，按人均收入水平將我國各地區(qū)劃分為四類，構(gòu)建相關(guān)模型運用GMM估計對稅收在要素收入分配的影響進行研究時發(fā)現(xiàn)，增值稅會使資本要素和勞動要素的分配份額同時降低，但由于我國增值稅實行價外稅，同時其課稅對象需求價格彈性較低，稅負更易前轉(zhuǎn)，因此它對于勞動分配份額的拉低作用更為顯著，對降低資本份額上并不明顯。這種效用進一步加重了增值稅的累退性。

（四）消費稅

我國的消費稅是以某些特定消費品和消費行為的流轉(zhuǎn)額為對象進行課稅，不同于增值稅的普遍課稅意義，是非中性的，因此在間接稅體系中具備較為明顯的調(diào)節(jié)收入分配功能。從稅收歸宿的角度看來，消費稅會依據(jù)商品的需求彈性以不同程度轉(zhuǎn)嫁給消費者，因此不論最終稅負是由生產(chǎn)者還是消費者負擔的更多，都能夠起到縮小收入差距以達到公平分配的目的。然而，目前消費稅在實際環(huán)境中的調(diào)節(jié)作用并不明顯。一方面消費稅在我國稅收收入體系中的占比呈逐年遞減的趨勢，調(diào)節(jié)功能逐漸被淡化；另一方面，當前實行的消費稅目中，部分曾經(jīng)可體現(xiàn)較高的社會地位與較強財力的消費品，在現(xiàn)下的環(huán)境背景下已不具備其原本的課稅意義。隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，居民的經(jīng)濟能力逐漸增強，對于消費品的要求也日漸提高，因此對于普通居民而言適用于當前經(jīng)濟環(huán)境的奢侈品稅目在消費稅目中并不多見。這樣不符合實際高收入者消費的征稅客體反而在一定程度上會有輕微的累退性。因此，及時調(diào)節(jié)消費稅目，使其對真正高收入者才有條件享用到的奢侈品進行課稅，才能使消費稅對于收入差距的調(diào)節(jié)作用顯示出來?！?/p>

武漢大學(xué)社會保障研究中心）

（本欄目責任編輯：鄭潔）