周連香

【摘 要】“營改增”工作實施以來，除交通運輸企業(yè)稅負有所上升以外，其他行業(yè)的稅收負擔全面得到了減輕，資金支出和財務(wù)風險都得到了一定程度的降低，針對新情況、新階段的特征，企業(yè)需要對納稅籌劃進行調(diào)整，以實現(xiàn)資金的優(yōu)化調(diào)度。本文將對“營改增”政策下企業(yè)在納稅籌劃方面的思路加以分析，并提出相關(guān)建議。

【關(guān)鍵詞】營改增；納稅籌劃；改革建議

“營改增”的試點工作自2012年起開始實施，2013年在全國范圍內(nèi)開展交通運輸業(yè)以及部分的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的試點，并將廣播影視作品的制作、播放、發(fā)行等納入試點，還將擇機將鐵路運輸和郵電通信等行業(yè)納入營改增試點，力爭“十二五”期間全面完成營改增改革。

一、“營改增”政策概論

以增值稅代替原本營業(yè)稅應(yīng)稅項目的政策就是“營改增”，增值稅比營業(yè)稅更為合理，因為其依照產(chǎn)品或服務(wù)增值的部分進行納稅，避免了營業(yè)稅的重復納稅現(xiàn)象。目前，“營改增”的試點行業(yè)以交通運輸業(yè)為主，囊括了陸路、水路、航空、管道四種運輸業(yè)。此外，一些現(xiàn)代服務(wù)業(yè)也作為試點行業(yè)實行了“營改增”改革，如文化創(chuàng)意業(yè)、信息技術(shù)業(yè)、鑒證咨詢業(yè)、物流輔助業(yè)等。

在具體的稅率設(shè)置方面，新政策的稅率設(shè)置比原本的政策更靈活，在原本的稅率之外增設(shè)了6%與11%兩種低稅率，針對不同行業(yè)的不同特點確定其納稅率。例如，有形動產(chǎn)租賃等行業(yè)以舊有17%的稅率進行繳納，交通運輸業(yè)則適用新增的11%稅率，其他試點的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)采用同樣新增的6%稅率，此外，還制定了適用于小規(guī)模納稅人的3%征收率。

“營改增”政策在認定納稅人資格方面也做出了規(guī)定。當試點企業(yè)的納稅人每年的應(yīng)稅銷售額達到500萬元以上時，即被認定為一般納稅人，該納稅人需要向有關(guān)稅務(wù)機關(guān)進行申報以申請該資格，獲得該資格的納稅人可以以抵扣納稅的手段進行納稅。不過，已經(jīng)取得該資格的納稅人并不需要重新進行申請認定。

二、“營改增”政策下的企業(yè)納稅籌劃思路

企業(yè)自身所屬行業(yè)、所處地域、所具規(guī)模的不同構(gòu)成了企業(yè)不同的納稅環(huán)境，在這種背景下，企業(yè)對納稅籌劃的思路自然也存在一定的差異。以下將從切入點的不同來分析企業(yè)在納稅籌劃上的具體方向。

1.供應(yīng)鏈安排

增值稅作為流轉(zhuǎn)稅的一種，其納稅主體在供應(yīng)鏈上所處的節(jié)點位置影響著其實際稅負，而且在“營改增”新階段，試點范圍擴展至全國，地區(qū)差異的影響更大，加之原本就有的行業(yè)差異影響，多重影響因素交織混雜，形成了極端復雜的納稅籌劃環(huán)境。因此納稅籌劃需要對這些因素進行綜合考慮，其中企業(yè)在供應(yīng)鏈上的位置是考慮重點，將企業(yè)置于供應(yīng)鏈上最合理的一個節(jié)點才能實現(xiàn)最優(yōu)化配置，令企業(yè)的利益達到最大化。

舉例來說，試點企業(yè)的稅額抵扣和供應(yīng)鏈的上游企業(yè)有很大關(guān)系，當上游企業(yè)位于“營改增”的試點范圍以外時，因為其繳納的是營業(yè)稅，所以試點企業(yè)無法從上游企業(yè)處獲得購貨的增值稅發(fā)票，進項的相關(guān)稅額自然無法抵扣，企業(yè)的稅負依然沒有減輕。針對這種情況，企業(yè)在納稅籌劃上要進行業(yè)務(wù)的拓展，將供應(yīng)鏈的上游也納入業(yè)務(wù)范圍，可以通過對供應(yīng)鏈上游投資或者直接收購上游企業(yè)的方式來實現(xiàn)。

2.業(yè)務(wù)重整

以業(yè)務(wù)重整作為納稅籌劃切入點的常用方法有二：其一是針對經(jīng)營地點的重整，這種手段只適用于“營改增”的第一階段，是指符合“營改增”行業(yè)試點要求，但所處經(jīng)營地點位于試點區(qū)域以外的企業(yè)，于試點區(qū)域內(nèi)設(shè)置經(jīng)營機構(gòu)以享受“營改增”政策的好處。但隨著“營改增”第二階段的開始，試點范圍擴展至全國，該手段的適用性大大下降。其二是對企業(yè)內(nèi)所適用的增值稅率不同的業(yè)務(wù)的重整。如前文所述，“營改增”政策增設(shè)了新的增值稅稅率，而有些試點企業(yè)的業(yè)務(wù)不只一種，不同的業(yè)務(wù)可能會適用不同的稅率，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)對業(yè)務(wù)進行重整，將適用不同稅率的業(yè)務(wù)進行分離。

3.一般納稅人的資格認定與計稅方法

如前文所述，當試點企業(yè)的納稅人每年的應(yīng)稅銷售額達到500萬元以上時，可以認定為一般納稅人，但這個認定標準并不是絕對的，根據(jù)具體的試點情況，財政部與國家稅務(wù)總局兩大機關(guān)可以對具體的標準額進行調(diào)整。比如納稅人中的自開票納稅人，當其行業(yè)為原公路運輸或內(nèi)河貨物運輸時，即使每年的應(yīng)稅銷售額未達到500萬元，也可作為一般納稅人進行申請認定。相反，一般納稅人在公共交通運輸方面提供的服務(wù)則可以按簡易方法計稅。這種彈性規(guī)定令一般納稅人的資格認定與計稅方法都獲得了相當大的操作空間，企業(yè)可以根據(jù)自身狀況的不同自主選擇最適合的納稅身份和納稅方案，給企業(yè)留出了進行納稅籌劃的余暇。

4.時間差

我國的“營改增”是分階段進行的，第一階段進行試點的地區(qū)已經(jīng)具備了一定的相關(guān)經(jīng)驗，建立了較為完善的稅收系統(tǒng)和組織制度，第二階段才開始進行試點的地區(qū)需要對第一階段的地區(qū)加以關(guān)注，從其中吸取必要的經(jīng)驗，與自身實際情況相結(jié)合，進行自己的企業(yè)納稅籌劃調(diào)整。在第一階段就從未試點地區(qū)向試點地區(qū)進行過業(yè)務(wù)拓展的企業(yè)要充分利用自己的經(jīng)驗優(yōu)勢，在這個改革的時間差時期盡快實現(xiàn)納稅收益的最大化。

5.稅率籌劃

稅率的籌劃是指納稅人通過降低適用稅率的方式來減輕稅收負擔的一種籌劃方法。稅率是重要的稅制要素之一，也是決定納稅人稅負高低的主要因素，各種不同的稅種適用不同的稅率，納稅人可以利用課稅對象界定上的含糊性進行籌劃；即使是同一稅種，適用的稅率也會因稅基或其他假設(shè)條件不同而發(fā)生相應(yīng)的變化，納稅人可以通過改變稅基分布調(diào)整適用的稅率，從而達到降低稅收負擔的目的。比如：貨物運輸代理服務(wù)，是指接受貨物收貨人、發(fā)貨人的委托，以委托人的名義或者以自己的名義，在不直接提供貨物運輸勞務(wù)情況下，為委托人辦理貨物運輸及相關(guān)業(yè)務(wù)手續(xù)的業(yè)務(wù)活動?！盃I改增”試點后，交通運輸業(yè)適用11%稅率，物流輔助服務(wù)適用6%稅率，兩者有5個百分點的稅率差異。因為貨物運輸代理服務(wù)稅負低，從事交通運輸業(yè)企業(yè)可單獨成立代理公司，將非核心業(yè)務(wù)采用代理的方式提供服務(wù)，降低增值稅稅負；比如：納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)或納稅人兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項目的，應(yīng)當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，則會從高適用稅率，從而增加企業(yè)稅負。

三、對“營改增”政策下各部門的建議

1.對稅收機關(guān)的建議

我國的稅收機構(gòu)一直分為兩個系統(tǒng)，分別是國稅和地稅，雖然這種分立的系統(tǒng)為中央財政收入與宏觀調(diào)控帶來了正面意義，但相對地也提高了稅收征管的成本，因此對兩個稅務(wù)系統(tǒng)進行整合的建議由來已久?！盃I改增”的實行則為整合工作帶來了機會，“營改增”的擴圍實施后，增值稅的征管權(quán)限是兩個系統(tǒng)開始合并的關(guān)鍵，即將增值稅的征管權(quán)限完全交付國稅機關(guān)，而地稅系統(tǒng)原本的營業(yè)稅征管相關(guān)人員則借機并入國稅系統(tǒng)。

2.對企業(yè)的建議

“營改增”對企業(yè)來說即是機遇又是挑戰(zhàn)。在機遇方面，“營改增”消除了原本營業(yè)稅重復征稅的問題，而且新的稅率標準為小規(guī)模納稅人提供了3%的低額征收率，給企業(yè)提供了更好的發(fā)展良機。在挑戰(zhàn)方面，增值稅發(fā)票的重要性和使用率都進一步增加，這為企業(yè)在納稅方面的管理和申報都帶來了一定的困難，增加了行政與刑事風險，這是各個企業(yè)必須要小心的問題。

四、結(jié)語

“營改增”的改革對我國未來長遠的經(jīng)濟發(fā)展具有重要意義，其減輕了我國各個企業(yè)的納稅負擔，使得企業(yè)在資金調(diào)度上更能得心應(yīng)手，有利于企業(yè)的發(fā)展。目前，“營改增”仍處于試行階段，各地的相關(guān)試點企業(yè)應(yīng)積極配合，主動調(diào)整，歸納經(jīng)驗，盡快完成最符合企業(yè)利益的納稅籌劃，既對企業(yè)自身的發(fā)展有利，更為日后“營改增”的正式推行打下基礎(chǔ)，起到對尚未實行改革的企業(yè)的模范表率作用，為我國的稅制改革工作做出貢獻。

參考文獻：

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