經營方式不同其消費稅稅負有何不同

問：近日，我公司接到一筆生產100噸糧食白酒的業(yè)務，合同議定銷售價格1000萬元。我公司管理層計劃通過生產方式的變動來進行消費稅稅收籌劃。請問，如何具體組織這筆業(yè)務的生產，才能起到更好的節(jié)稅作用？

長江釀酒廠 李會計

答：一、基本案情

（一）自產自銷不如委托加工收回銷售。

據(jù)了解，該廠負責人知道，在不同生產運作方式下的財務成果也不同，于是請稅務師為其進行籌劃。稅務師根據(jù)白酒生產過程以及稅負變化特點分析了不同生產方式下的稅負情況，提出了兩個操作方案供企業(yè)決策者選擇。

1． 由委托加工環(huán)節(jié)直接加工成定型產品，收回后直接銷售。

長江釀酒廠將價值250萬元的釀酒原料交給另一白酒生產企業(yè)A廠，由A廠完成所有的制作程序，即長江釀酒廠從A廠收回的產品就是指定的某品牌糧食白酒，協(xié)議加工費為220萬元，產品運回后以合同協(xié)議價格直接銷售。

當長江釀酒廠收回委托加工產品時，向A廠支付加工費，同時支付由其代扣代繳的消費稅，

2． 由長江釀酒廠自己完成該產品牌糧食白酒的生產制作過程。

假設由長江釀酒廠自己生產該酒，其發(fā)生的生產成本恰好等于委托A廠加工費即220萬元。該廠應納消費稅210萬元

通過計算可以發(fā)現(xiàn)，該筆業(yè)務由長江釀酒廠自行生產要比委外加工多支付消費稅82．5萬元。

產生這種結果的原因是：在各相關因素相同的情況下，自行加工方式的流轉增值率大，消費稅的計稅依據(jù)大，所以應納消費稅多，而委托加工方式（收回后不再加工直接銷售）是以組成計稅價格作為計稅依據(jù)的，其消費稅稅負低。因此，企業(yè)可以根據(jù)這個結果，結合自身的實際情況確定應稅消費品的加工方式。

（二）委托加工收回繳稅不如代扣代繳。

《國家稅務總局關于加強委托加工應稅消費品征收管理的通知》（國稅發(fā)〔1995〕122號）明確規(guī)定：對委托加工應稅消費品，受托方未按規(guī)定代扣代繳稅款，并經委托方所在地國稅機關發(fā)現(xiàn)的，則應由委托方所在地國稅機關對委托方補征稅款，受托方國稅機關不得重復征稅。

由于委托加工的應稅消費品與自行加工的應稅消費品的計稅依據(jù)不同，委托加工時如果受托方（個體工商戶除外）代扣代繳稅款，則計稅依據(jù)為組成計稅價格或同類產品銷售價格。如果在受托方未代扣代繳消費稅的情況下，委托方將加工消費品收回銷售的，在通常情況下，委托方要以高于加工成本的價格售出以求盈利，對這個環(huán)節(jié)補繳消費稅，稅法規(guī)定是以銷售價格作為計稅依據(jù)。

二、分析點評

消費稅實在增值稅的基礎上對稅法列舉的消費品征收的一種稅，在經濟生活中起著特殊的調節(jié)作用，所以征收的剛性比較強。但是，對消費稅有關政策進行具體研究，我們就可以發(fā)現(xiàn)，通過一些具體經營方式的變化，也可以影響企業(yè)的稅收負擔。

作為消費稅的納稅人，可以在委托加工方式和自行加工生產方式之間做出選擇。《中華人民共和國消費稅暫行條例》（國務院令2008年第539號） 對消費稅的具體計算方法和繳納方式做了具體規(guī)定，研究這些規(guī)定，不難發(fā)現(xiàn)條款所顯示的彈性。利用這些規(guī)定可以幫助納稅人通過選擇不同的生產方式而降低稅收負擔：有的納稅人在委托加工環(huán)節(jié)不愿意由受托方代扣代繳稅款，希望將加工好的應稅消費品在收回銷售時一并繳稅，更有甚者在收回銷售后也不繳稅。其實，以稅收籌劃的角度來看，這種做法是錯誤的。

戴國華