高世鳳

摘 要：

林業(yè)行業(yè)發(fā)展的主要生產(chǎn)要素是以其生物資產(chǎn)下的消耗性、生產(chǎn)性、公益性生物資產(chǎn)管理作為其核心主管業(yè)務(wù)項目。因此，林業(yè)行業(yè)加強生物資產(chǎn)準則的科學(xué)應(yīng)用，滿足林業(yè)行業(yè)在林業(yè)市場中的多元化市場經(jīng)營要求，其林業(yè)會計核算實務(wù)處理工作就顯得至關(guān)重要。基于此，主要結(jié)合林業(yè)行業(yè)在生物資產(chǎn)準則作為切入點，闡述了其會計核算特點與會計核算主要問題，并于此提出了林業(yè)行業(yè)相關(guān)組織機構(gòu)應(yīng)用生物資產(chǎn)準則的研究途徑，以供參考。

關(guān)鍵詞：

林業(yè)會計;林業(yè)行業(yè);生物資產(chǎn)準則;會計核算

中圖分類號：

D9

文獻標識碼：A

文章編號：1672-3198（2014）24-0187-02

在當(dāng)前林業(yè)行業(yè)有關(guān)的生產(chǎn)、經(jīng)營、組織活動中，以消耗性、生產(chǎn)性、公益性為主的生物資要素是其主營業(yè)務(wù)管理范疇。其中，生產(chǎn)性生物資產(chǎn)多以微生物生產(chǎn)為主，包括蘑菇、銀耳等微生物菌類種植加工經(jīng)營;消耗性資產(chǎn)又以林地、景觀等森林資源資產(chǎn)為主;公益性資產(chǎn)又以防護林建設(shè)、防風(fēng)固沙、水土保持等資產(chǎn)經(jīng)營為主。由此可見，林業(yè)行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)項目多元豐富。所以，對于林業(yè)行業(yè)而言，其會計核算應(yīng)用的生物資產(chǎn)準則要求也在不斷提高，諸如當(dāng)前急需迫切改革的林地資產(chǎn)等應(yīng)用生物資產(chǎn)準則時應(yīng)能滿足會計核算規(guī)范要求，并對其行業(yè)會計核算應(yīng)予以高度重視。

1 林業(yè)行業(yè)會計核算的主要特點

林業(yè)行業(yè)是一個集生產(chǎn)、加工、管理為一體化的生物資產(chǎn)經(jīng)營性產(chǎn)業(yè)，其行業(yè)經(jīng)營管理過程與自然生態(tài)及經(jīng)濟增長相互依托。如此一來，林業(yè)行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動一方面要看自然條件是否因時因地，是否會受到霜凍、蟲害等自然因素所影響;另一方面，林業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動基本周期耗時較長，以森林資產(chǎn)為主的生物資產(chǎn)所獲效益越趨復(fù)雜化。

因此，一是其資產(chǎn)確認環(huán)節(jié)，首先要考慮到生產(chǎn)經(jīng)營的連續(xù)性、效益獲得的多樣性、以及資產(chǎn)周期的時效性等。其次，資產(chǎn)確認還要兼顧其行業(yè)生產(chǎn)下的效益有形資產(chǎn)價值，以及以森林資產(chǎn)經(jīng)營為主的生態(tài)效益無形資產(chǎn)價值等。

二是成本費用確認問題研究時，由于要考慮到森林資源具備可再生、可持續(xù)化發(fā)展的特性存在，所以關(guān)于其森林資源產(chǎn)品項目的成本及費用確認，應(yīng)不僅要周全評估其林業(yè)資源采伐過程中的人力、物力消耗因素，同時還要考慮這些林業(yè)資源在成長周期階段的養(yǎng)護、管理、培育費用成本等，即要將恢復(fù)森林資源資產(chǎn)的補償機制費用考慮在內(nèi)。

三是價值計量具有雙重性。林業(yè)行業(yè)所屬會計核算體系關(guān)于價值計量環(huán)節(jié)處理時，應(yīng)能考慮到森林資源資產(chǎn)在應(yīng)用歷史成本、市價法原則的基礎(chǔ)上，注重森林資源在例行日常培育組織活動費用核算銜接方面的管理工作。如此一來，關(guān)于價值計量環(huán)節(jié)才能準確掌握到森林資源資產(chǎn)的實際價值變動情況。

四是經(jīng)濟及生態(tài)效益補償機制。林業(yè)產(chǎn)業(yè)同其他產(chǎn)業(yè)行業(yè)一樣，在市場中運營、生產(chǎn)、發(fā)展等需要監(jiān)管和盡量適應(yīng)市場發(fā)展趨勢要求。因此，在會計核算實務(wù)處理中應(yīng)能對未來資產(chǎn)投入的利益獲得予以考慮。但是，林業(yè)行業(yè)本身屬于特殊性產(chǎn)業(yè)，因為其產(chǎn)業(yè)經(jīng)營管理與生產(chǎn)都與自然條件及生態(tài)效益因素相關(guān)，并且過度消耗森林資源換取經(jīng)濟增長也需要付出沉痛代價，這種代價在會計核算生物資產(chǎn)的計量、計價等環(huán)節(jié)中是通過生態(tài)效益補償來衡量的。因此，關(guān)于林業(yè)產(chǎn)業(yè)發(fā)展視角下的會計核算機制而言，對于其產(chǎn)品投入應(yīng)能考慮到對其“消耗資源”的行為予以補償。

2 林業(yè)行業(yè)會計核算在應(yīng)用生物資產(chǎn)準則的主要問題分析

林業(yè)行業(yè)不論是生產(chǎn)、管理、監(jiān)督、還是與一些其他主營業(yè)務(wù)相關(guān)的項目或組織管理活動都主要針對于一些生物資產(chǎn)內(nèi)容，即資產(chǎn)具有生命形態(tài)與特征，包括微生物、動物、植被等。就目前現(xiàn)行的林業(yè)行業(yè)會計核算體系中還不能完全涵蓋到全部生物資產(chǎn)，所以這也難免使得林業(yè)行業(yè)在應(yīng)用生物資產(chǎn)準則時存在不少會計核算實際操作問題。

一是森林資源的生產(chǎn)消耗價值未能計入木材成本。由于將木材成本歸結(jié)到經(jīng)濟循環(huán)之外，所以其只能強調(diào)利用育林基金對其行業(yè)生產(chǎn)消耗森林資源所需的補償作出處理。這樣一來，不少林業(yè)行業(yè)的有關(guān)行政管理單位組織機構(gòu)會由于育林基金因素而加大行業(yè)監(jiān)管，如果監(jiān)管不力，則會導(dǎo)致林業(yè)市場中的有關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)組織活動的惡性循環(huán)，對森林資源造成嚴重迫害。

二是林業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的會計計量環(huán)節(jié)對于收入部分只考慮貨幣收益，而關(guān)于林業(yè)生產(chǎn)兼顧生態(tài)效益的特殊性卻未能反映出來。因此，不少林業(yè)行業(yè)有關(guān)機構(gòu)的經(jīng)濟收益和社會效益難以全面反映。此外，在其會計計量體系中關(guān)于成本部分也多以考慮經(jīng)濟成本為主，而對于其生產(chǎn)經(jīng)營組織活動下的環(huán)境資源消耗等未能過多考慮。所以，林業(yè)行業(yè)經(jīng)濟生產(chǎn)組織活動也缺乏對自然環(huán)境資源責(zé)任及補償費用的計量。

三是在當(dāng)林業(yè)會計信息披露體系機制下，更多的是對木材資源采伐加工成本及有關(guān)效益機制的核算實務(wù)處理，更為注重是對已經(jīng)發(fā)生經(jīng)營、監(jiān)管、生產(chǎn)等的活動成本核算。但是，其會計信息揭露未能綜合反映森林資源價值、環(huán)境資源質(zhì)量、資源補償機制等方面。由此可知，林業(yè)會計實務(wù)下的信息揭露多是強調(diào)過去一段時間內(nèi)的財務(wù)指標分析，或是對報表編制時間為止的財務(wù)狀況反映。所以，對于已經(jīng)對森林環(huán)境造成的損害內(nèi)容卻難以反映，這必然會導(dǎo)致其財務(wù)報表過分夸大其財務(wù)經(jīng)營業(yè)績狀況，即其會計信息真實程度反映具有特殊性。另外，基于信息技術(shù)與信息化建設(shè)工作進度是否完善等方面原因的存在，林業(yè)企業(yè)關(guān)于生態(tài)效益補償及個別經(jīng)濟效益獲得難以可靠計量，其會計信息揭露不完整，揭露的充分性較差，可比性較低。

3 林業(yè)行業(yè)會計核算完善生物資產(chǎn)準則的主要途徑探討

3.1 增設(shè)林木資產(chǎn)初始計量

對于轉(zhuǎn)讓而來的林木資產(chǎn)應(yīng)能考慮按照實際支出予以初始計量;對于林業(yè)有關(guān)單位自身建造所屬的人工林資產(chǎn)應(yīng)能以其郁閉前的實際成本予以計量。但考慮到郁閉時間內(nèi)苗木樹種存在差異，應(yīng)能確認出具體時間范疇;對于以培育為主的產(chǎn)出林產(chǎn)品，應(yīng)能將其列到經(jīng)濟林范疇予以初始計量;對于天然林或是未入賬的人工林，應(yīng)參照與其實際條件相似的實際成本估價方案予以入賬，即要與林業(yè)行業(yè)生物資產(chǎn)準則應(yīng)用提倡的“應(yīng)當(dāng)按照名義金額確定”的要求相符;在林地資產(chǎn)與森林景觀資產(chǎn)相關(guān)的使用權(quán)環(huán)節(jié)中，其資產(chǎn)確認要考慮到無形資產(chǎn)的初始計量，強調(diào)依據(jù)“成本進行”予以初始計量。這樣一來，如果有接收林地資產(chǎn)或是景觀資產(chǎn)的一方單位應(yīng)能將其按照實際支付作為其入賬初始成本。

3.2 完善林木資產(chǎn)后續(xù)計量

在對林木資產(chǎn)內(nèi)容予以初始計量之后，考慮到其林木資產(chǎn)后續(xù)價值的是否增加，對其進行部分或是全部計入實務(wù)處理，都會對其當(dāng)期損益造成影響。因此，結(jié)合實際需求與謹慎角度出發(fā)，筆者認為應(yīng)能參考固定資產(chǎn)后續(xù)支出處理機制，如果其資產(chǎn)屬于資本化支出則將其計入成本;如果其資產(chǎn)屬于費用化支出，應(yīng)以實際發(fā)生為準，將其計入當(dāng)期損益。這樣林業(yè)相關(guān)責(zé)任單位一方面能夠?qū)⑵渖a(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)的木材加工列入了會計核算范疇中，另一方面還能將資源環(huán)境價值充分體現(xiàn)在會計信息之中，以能滿足林業(yè)行業(yè)的生產(chǎn)需求與利益需要。

3.3 完善生物資產(chǎn)準則下的報表憑證披露

對于應(yīng)用生物資產(chǎn)準則的林業(yè)行業(yè)而言，其會計報表披露工作非常重要。在信息披露方面應(yīng)能兼顧考慮到各類消耗性資產(chǎn)涉及到的減值準備、金額累計等。同時，對于生產(chǎn)性資產(chǎn)相關(guān)的預(yù)計凈產(chǎn)值、減值準備、累計折舊、完善折舊方法等也要全面分析;另外，在要建立一套關(guān)于生物資產(chǎn)相關(guān)的風(fēng)險評價機制與配套管理措施。也就是說，生物資產(chǎn)屬于林業(yè)生產(chǎn)、管理、經(jīng)營的主要資產(chǎn)經(jīng)營要素，其資產(chǎn)相關(guān)的財務(wù)信息披露利于林業(yè)行業(yè)中有關(guān)行政責(zé)任單位、市場中其他財務(wù)信息需求者等做出科學(xué)的業(yè)務(wù)項目管理決策。所以，在其生物資產(chǎn)信息方面應(yīng)盡可能全面的予以披露，包括會計報表附注、定性定量分析等。

4 結(jié)語

林業(yè)行業(yè)經(jīng)營發(fā)展下的會計核算工作較為復(fù)雜，要全面考慮到其行業(yè)生物資產(chǎn)準則的科學(xué)運用。因此，對于林業(yè)會計核算實務(wù)工作處理而言，應(yīng)能進一步認真研究關(guān)于林木資產(chǎn)計量、會計報表信息揭露等方面的工作處理機制，以真正保障林業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營能夠兼顧生態(tài)效益補償，使其生物資產(chǎn)準則愈發(fā)趨于完善。

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