●湖北省氣象局財務(wù)核算中心 李 楠

引言

財政部重新修訂發(fā)布的《事業(yè)單位會計制度》（財會 ［2012］22號）（以下簡稱“新制度”）自2013年1月1日起全面施行。新制度的一大亮點就是將事業(yè)單位的基本建設(shè)投資以并賬方式納入單位會計核算，即事業(yè)單位要對基本建設(shè)投資單獨建賬、單獨核算，同時將基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)按月并入單位事業(yè)賬。這種雙軌制的實行既能夠提高事業(yè)單位會計信息的完整性、真實性，更符合賬表一致性的要求，提供更多對決策有用的會計信息，又能夠滿足基建項目竣工財務(wù)決算等環(huán)節(jié)的要求，從而實現(xiàn)新舊制度的平穩(wěn)過渡。

一、新制度下事業(yè)單位基建并賬核算要求

新制度下基建并賬在具體操作上主要涉及會計科目的合并和財務(wù)報表的合并。并賬的難度在于如何將按照資金占用和資金來源分類的基本建設(shè)會計科目科學(xué)合理地并入按照資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出進(jìn)行分類的事業(yè)單位會計科目。

（一）會計科目的合并。新制度在“資產(chǎn)類”新增了一級科目“在建工程”，在其下設(shè)置“基建工程”明細(xì)科目；在“凈資產(chǎn)類”的一級科目“非流動資產(chǎn)基金”下增設(shè)了明細(xì)科目“在建工程”，核算由基建賬套并入在建工程成本?；ú①~的基本原則是，對名稱和核算內(nèi)容基本一致的直接合并；對名稱不同但核算內(nèi)容相同或相近的調(diào)整后合并；對特殊的會計科目應(yīng)該分析后合并。下面以氣象部門為例，將中央發(fā)改委和地方發(fā)改委安排的基本建設(shè)項目支出每月底并入事業(yè)賬的科目對應(yīng)轉(zhuǎn)換關(guān)系列如下表1。

表1 基建并賬科目轉(zhuǎn)換對照表

需要強(qiáng)調(diào)的是，對于基建賬套并入的未完工基建工程實際成本在并入事業(yè)賬套“在建工程”科目核算的同時，還應(yīng)當(dāng)列入“事業(yè)支出”等相關(guān)科目。這是因為事業(yè)單位會計核算一般采用的是“收付實現(xiàn)制”，“在建工程”雖然是專門核算基建工程實際成本的科目，但是其本身屬于資產(chǎn)類科目而不是支出類科目，因此需要同時列入“事業(yè)支出”等科目。

（二）交付使用資產(chǎn)的并賬原則。按照相關(guān)規(guī)定，基本建設(shè)項目竣工財務(wù)決算批復(fù)后，交付使用資產(chǎn)與基建撥款對沖，在事業(yè)賬上記入固定資產(chǎn)，因此交付使用資產(chǎn)科目不需每月并入事業(yè)賬。

對于期末已完工，且竣工財務(wù)決算已批復(fù)的基本建設(shè)項目，應(yīng)將事業(yè)賬套中的“在建工程”和“非流動資產(chǎn)基金——在建工程”科目進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，借記“非流動資產(chǎn)基金——在建工程”，貸記“在建工程”，同時借記“固定資產(chǎn)”，貸記“非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”。

（三）財務(wù)報表的合并。財務(wù)報表的合并主要是月度、季度報表的合并。因為現(xiàn)行的預(yù)算、決算是全口徑的預(yù)決算，在年度預(yù)決算報表中已經(jīng)包含了基本建設(shè)投資的數(shù)據(jù)。在將所有基建賬套數(shù)據(jù)并入事業(yè)賬套后，對財務(wù)報表而言，只需要根據(jù)財務(wù)報表編制說明并入事業(yè)賬套明細(xì)資料就能夠完成報表編制，而且能較清晰地反映基建投資的全貌。

（四）新制度下事業(yè)單位基建會計核算案例分析。例：2013年度某市氣象局承擔(dān)國家發(fā)改委資金建設(shè)項目，將固定資產(chǎn)賬面價值為400萬元的業(yè)務(wù)樓改建成預(yù)警中心，中央發(fā)改委投資300萬元，當(dāng)?shù)匕l(fā)改委投資100萬元，自籌資金120萬元?；椖繂为毥ㄙ~核算。2月10日，項目開工，業(yè)務(wù)樓移交基建辦管理；2月15日事業(yè)賬戶收到當(dāng)?shù)匕l(fā)改委撥來的項目款100萬元；2月20日，將地方發(fā)改委撥付的100萬元連同單位自籌資金120萬元轉(zhuǎn)入經(jīng)財政專員辦審批開立的基建賬戶。5月份基建賬的發(fā)生額如下表（單位：萬元）。7月份，5月份預(yù)付的工程款發(fā)票已收到。8月份，從中央零余額賬戶支付設(shè)備款85萬元。11月30日，該項目已竣工驗收，完成了竣工財務(wù)決算的編制工作，全部資金已按計劃使用完畢，年終無往來款無結(jié)余。12月20日，竣工財務(wù)決算得到上級部門批復(fù)，資產(chǎn)已辦理交付使用手續(xù)。

表2 單位：萬元

1.（1）事業(yè)賬

A.2月10日，業(yè)務(wù)樓移交基建辦管理后作分錄。

借：在建工程——基建工程 400

貸：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 400

借：非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn) 400

貸：固定資產(chǎn)——房屋及構(gòu)筑物 400

B.2月15日，收到當(dāng)?shù)匕l(fā)改委撥來的項目款100萬元。

借：銀行存款——基本賬戶存款 100

貸：其他收入——地方財政補助收入 100

C.2月20日，將地方發(fā)改委撥付的100萬元連同單位自籌資金120萬元轉(zhuǎn)入經(jīng)財政專員辦審批開立的基建賬戶。

借：事業(yè)支出——項目支出——結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建 220

貸：銀行存款——基本賬戶存款 220

（2）基建賬

2月20日，收到事業(yè)賬轉(zhuǎn)入的220萬元。

借：銀行存款 220

貸：基建撥款——本年自籌資金撥款 220

2.（1）事業(yè)賬（財政部要求按日并賬，下同）

A.中央發(fā)改委資金并賬。

借：零余額賬戶用款額度——基建支出用款額度 85

事業(yè)支出——項目支出——基本建設(shè)支出——房屋建筑物購建 215

貸：財政補助收入——納入國庫集中支付的財政補助收入——財政授權(quán)支付——項目支出——基建項目支出300

借：在建工程——基建工程 215

貸：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 215

B.地方發(fā)改委和單位自籌資金并賬。

借：事業(yè)支出——項目支出——其他資本性支出——房屋建筑物購建 140

預(yù)付賬款——××× 80

貸：事業(yè)支出——項目支出——結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建 220

借：在建工程——基建工程 140

貸：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 140

（2）基建賬

A.中央發(fā)改委資金到賬。

借：零余額賬戶用款額度 300

貸：基建撥款——本年基建基金撥款——財政授權(quán)支付 300

B.中央發(fā)改委資金支付。

借：建筑安裝工程投資——××× 180

設(shè)備投資——××× 30

待攤投資——××× 5

貸：零余額賬戶用款額度 215

C.地方發(fā)改委資金和單位自籌資金支付。

借：建筑安裝工程投資——××× 140

預(yù)付工程款——××× 80

貸：銀行存款 220

3.7月份收到預(yù)付工程款發(fā)票，作賬務(wù)處理。

（1）事業(yè)賬

借：事業(yè)支出——項目支出——其他資本性支出——房屋建筑物購建 80

貸：預(yù)付賬款—××× 80

借：在建工程——基建工程 80

貸：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 80

（2）基建賬

借：建筑安裝工程投資——××× 80

貸：預(yù)付工程款——××× 80

4.8月份從中央零余額賬戶支付設(shè)備款85萬元的賬務(wù)處理。

（1）事業(yè)賬

借：事業(yè)支出——項目支出——基本建設(shè)支出——房屋建筑物購建 85

貸：零余額賬戶用款額度——基建支出用款額度 85

借：在建工程——基建工程 85

貸：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 85

（2）基建賬

借：設(shè)備投資——××× 85

貸：零余額賬戶用款額度 85

5.11月30日，該項目已竣工驗收，完成了竣工財務(wù)決算的編制工作，基建賬需要作賬務(wù)處理，事業(yè)賬不需要處理（假設(shè)5月份發(fā)生的待攤投資5萬元全部分?jǐn)傊练课菁皹?gòu)筑物）。

借：交付使用資產(chǎn)——固定資產(chǎn)（房屋及構(gòu)筑物）405

交付使用資產(chǎn)——固定資產(chǎn)（××設(shè)備）115

貸：建筑安裝工程投資——××× 400

設(shè)備投資——××× 115

待攤投資——××× 5

6.12月20日，竣工財務(wù)決算得到上級部門批復(fù)，資產(chǎn)已辦理交付使用手續(xù)，作資產(chǎn)交付使用分錄，并在年底作基建賬務(wù)處理。

（1）事業(yè)賬

借：固定資產(chǎn)——房屋及構(gòu)筑物 805

固定資產(chǎn)——××設(shè)備 115

貸：非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn) 920

借：非流動資產(chǎn)基金——在建工程 920

貸：在建工程——基建工程 920

（事業(yè)支出和財政補助收入隨年終賬務(wù)結(jié)轉(zhuǎn)一同處理）

（2）基建賬

借：基建撥款——本年基建基金撥款——財政授權(quán)支付

300

基建撥款——本年自籌資金撥款 220

貸：交付使用資產(chǎn)——固定資產(chǎn)（房屋及構(gòu)筑物）405

交付使用資產(chǎn)——固定資產(chǎn)（××設(shè)備）115

二、新制度進(jìn)一步促進(jìn)了基建投資管理

基建財務(wù)決算是反映工程項目建設(shè)成果和財務(wù)狀況的總結(jié)性文件，是交付使用資產(chǎn)價值的依據(jù)，是辦理固定資產(chǎn)交付使用手續(xù)的依據(jù)，也是對建設(shè)項目進(jìn)行投資評價的依據(jù)。新制度不僅從核算上要求建設(shè)單位按時上報決算材料，而且在核算時間上也做出了明確要求。

（一）規(guī)范了基本建設(shè)財務(wù)核算，加強(qiáng)了基本建設(shè)資金管理。新制度規(guī)定事業(yè)單位的基本建設(shè)投資應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定單獨建賬、單獨核算，同時按照本制度的規(guī)定至少按月并入單位事業(yè)賬相關(guān)科目反映。按照規(guī)定基本建設(shè)資金必須至少每月進(jìn)行并賬管理的要求，基建賬和事業(yè)賬同時運行，較好地解決了基建會計處理滯后、數(shù)據(jù)匯總不及時的現(xiàn)象，起到了相互核對、相互對照的作用；進(jìn)一步加強(qiáng)了對基建專用資金運行的監(jiān)督，規(guī)范了基建專用資金使用；同時也進(jìn)一步保證了基建竣工財務(wù)決算的編制。

（二）提高了基本建設(shè)財務(wù)信息的真實性和連續(xù)性。竣工財務(wù)決算不僅包括基本建設(shè)建筑安裝工程投資，還包括為房屋配套的設(shè)備、儀器等設(shè)備投資，及在建設(shè)過程中發(fā)生的論證、設(shè)計、管理、借款利息等待攤投資及其他投資等。

三、提高基建并賬核算及基建項目竣工財務(wù)決算質(zhì)量的做法

（一）認(rèn)真學(xué)習(xí)和領(lǐng)會新制度對基本建設(shè)投資財務(wù)數(shù)據(jù)合并的要求。做到分類準(zhǔn)確，并賬及時，全面完整地反映基本建設(shè)資金運行過程，提供建設(shè)單位在建過程中以及完工后的各種建筑（包括新建、改建、擴(kuò)建、修繕等）和設(shè)備安裝工程的實際成本的會計信息。

（二）正確處理和調(diào)整基本建設(shè)過程中的內(nèi)部往來業(yè)務(wù)。鑒于新《制度》只對基建賬套會計科目發(fā)生額并賬做了部分銜接的規(guī)定（如“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“其他投資”等科目本期發(fā)生額，借記新賬中“在建工程——基建工程”科目（合并后計入）），因而，在往來科目的清理和并賬中，對于屬于單位內(nèi)部往來的事項，首先應(yīng)確定內(nèi)部抵消事項，防止虛增往來賬款項，對于外部則應(yīng)同時做好往來輔助。

（三）進(jìn)一步加強(qiáng)基建賬務(wù)處理，嚴(yán)格按照國家有關(guān)規(guī)定單獨建賬、單獨核算。新《制度》在強(qiáng)調(diào)按照規(guī)定將基建賬按時并入事業(yè)賬相關(guān)科目的同時，并未取消基建賬套，基建賬反映基本建設(shè)過程的作用仍然存在，是事業(yè)賬中基本建設(shè)投資情況的補充，對財務(wù)大賬起到補充說明、互為檢查核對的作用。所以在做好并賬的同時，還必須加強(qiáng)基建賬務(wù)的核算及管理。

1.財政部.2012.事業(yè)單位會計制度.財會［2012］22號。

2.財政部.2013.新舊事業(yè)單位會計制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定.財會［2013］2號。

3.財政部.1995.國有建設(shè)單位會計制度.財會［1995］45號。

4.向延平.2013.新制度視角下的事業(yè)單位基建會計核算[J].財會月刊，7。