摘 要：近年來，我國將房產(chǎn)稅視為財(cái)稅體制改革的重點(diǎn)內(nèi)容和房地產(chǎn)調(diào)控的重要手段，力圖通過發(fā)揮其擴(kuò)大地方收入來源、調(diào)節(jié)社會(huì)貧富差距、提高住房持有成本等作用，以此來改善地方政府財(cái)政結(jié)構(gòu)，引導(dǎo)個(gè)人住房合理消費(fèi)，遏制房?jī)r(jià)過快上漲。本文通過對(duì)目前滬渝兩市房產(chǎn)稅試點(diǎn)方案和成效的深入分析，以及比較國外部分地區(qū)房產(chǎn)稅制度及政策效應(yīng)的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國國情就如何進(jìn)一步改進(jìn)我國房產(chǎn)稅制度提出政策建議。

關(guān)鍵詞：房產(chǎn)稅；改革試點(diǎn)；比較

中圖分類號(hào)：F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1003-9031（2013）09-0028-04 DOI：10.3969/j.issn.1003-9031.2013.09.06

在國外，“房產(chǎn)”常被稱為“物業(yè)”，房產(chǎn)稅也常被視為或定為物業(yè)稅，是設(shè)在保有環(huán)節(jié)的財(cái)產(chǎn)稅、不動(dòng)產(chǎn)稅和房地產(chǎn)稅。其不僅是地方政府獲取土地增值收益、實(shí)現(xiàn)收入來源穩(wěn)定的重要手段之一，也是調(diào)節(jié)社會(huì)貧富差距、引導(dǎo)資源合理配置的重要措施[1]。我國現(xiàn)階段的房產(chǎn)稅是指以房屋為征稅對(duì)象，依照房屋的計(jì)稅余值或租金收入，向房產(chǎn)所有人或經(jīng)營人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。同時(shí)，由于基本制度、社會(huì)認(rèn)同、外部環(huán)境以及發(fā)展歷程等的不同，我國房產(chǎn)稅與國外“物業(yè)稅”相比，不僅在內(nèi)涵及具體規(guī)定上有所異同，政策目標(biāo)及實(shí)施效果也存在明顯差異。

一、我國房產(chǎn)稅的現(xiàn)行制度框架及滬渝兩市試點(diǎn)方案的比較和分析

我國房產(chǎn)稅在建國初期便已誕生，與當(dāng)時(shí)地產(chǎn)稅合稱為城市房地產(chǎn)稅。在1973年簡(jiǎn)化稅制改革時(shí)，向工商企業(yè)征收的城市房地產(chǎn)稅并入工商稅，房地產(chǎn)稅計(jì)征對(duì)象僅是房地產(chǎn)管理部門和個(gè)人的房屋以及外資企業(yè)、中外合資、中外合作企業(yè)。1984年第二次利改稅改革中，房產(chǎn)稅又從城市房地產(chǎn)稅中剝離出來，并依據(jù)1986年頒布的《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》進(jìn)行征收。2008年末，原1951年頒布的《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》宣布廢止，外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和組織以及外籍個(gè)人，均依照《房地產(chǎn)稅暫行條例》繳納房產(chǎn)稅，在制度層面上全面統(tǒng)一和規(guī)范我國房產(chǎn)稅。

隨著我國住房體制改革的推進(jìn)和國民財(cái)富收入結(jié)構(gòu)的變化，城鎮(zhèn)居民實(shí)際擁有住房狀況發(fā)生了巨大改變，數(shù)量和質(zhì)量的顯著提升使得相當(dāng)一部分人的住房需求從原先滿足基本需要向改善型、投資型過渡。2011年初，上海、重慶兩地從調(diào)整居民財(cái)富分配、健全地方稅收體系、引導(dǎo)住房合理消費(fèi)等角度出發(fā)，實(shí)施了對(duì)個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅的試點(diǎn)。

（一）滬渝兩市方案的總體比較

從總體上看，上海和重慶兩市房產(chǎn)稅試點(diǎn)方案都體現(xiàn)了“以新購住房為主、執(zhí)行差別化稅率、免稅標(biāo)準(zhǔn)較為寬松以及控制外來投資需求”的四大基本內(nèi)容，發(fā)展方向和核心思想基本相同。但因經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、房地產(chǎn)市場(chǎng)狀況以及區(qū)域社會(huì)經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)等方面的差異，兩市的調(diào)控對(duì)象和具體措施有所側(cè)重，特別在征稅對(duì)象、稅率水平以減免標(biāo)準(zhǔn)等呈現(xiàn)出明顯的差異（見表1）。

由表1可知，上海試點(diǎn)方案較為溫和。該方案沒有將存量房納入征稅范圍，降低了政策的干擾因素和社會(huì)阻力。該方案根據(jù)房屋面積和交易價(jià)格確定應(yīng)稅金額，使得操作性較強(qiáng)；對(duì)于“買一賣一”的改善型需求者的退稅優(yōu)惠政策和采用以家庭人均為單位規(guī)定免征面積的方式，加大了對(duì)住房困難家庭的支持力度，減輕了改善型購房者的負(fù)擔(dān)，這不僅使得房產(chǎn)稅的征稅起點(diǎn)大為降低，也弱化了其對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)的沖擊。從而凸顯了其“支持普通居民基本及改善型住房消費(fèi)需求、完善房地產(chǎn)行業(yè)稅收體制”的政策傾向。但該方案只針對(duì)新購住房，并對(duì)首套房實(shí)施豁免，在一定程度上加重了普通居民的置業(yè)負(fù)擔(dān)，催生一步到位、“要買就買大房”的消費(fèi)觀念，短期內(nèi)房?jī)r(jià)居高不下的狀況無法得到有效改善。

重慶試點(diǎn)方案則相對(duì)激進(jìn)。該方案通過對(duì)存量獨(dú)棟住房征稅、實(shí)行更為細(xì)化的差別化累計(jì)稅率，加大了對(duì)高端住房消費(fèi)的抑制力度；采用以戶為單位規(guī)定高檔住房免征面積的方法，適度降低了改善型購房者的負(fù)擔(dān)；對(duì)“限購”政策下普通住房的免稅政策則使得剛性需求的購房者得到了較大支持。該方案凸顯“低端有保障、中端有市場(chǎng)、高端有約束”的住房市場(chǎng)體系的政策取向。但該方案存在調(diào)控面較窄（僅為主城九區(qū)且僅限于高檔住房）、計(jì)算麻煩（需要在落實(shí)商品房成交均價(jià)后方能確定繳稅檔次）等情況，從而使其對(duì)市場(chǎng)供應(yīng)主體——普通住房的影響有限，進(jìn)而不僅不能對(duì)房?jī)r(jià)上漲形成有效壓力，同時(shí)對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以及普通居民的效應(yīng)也不強(qiáng)。

（二）滬渝兩地房產(chǎn)稅試點(diǎn)方案效果分析

1.對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)的調(diào)控效果未能達(dá)到預(yù)期。雖然房產(chǎn)稅的征收可以在短期內(nèi)通過引導(dǎo)預(yù)期來抑制過度購房需求、發(fā)揮市場(chǎng)調(diào)控作用。但就當(dāng)前而言，“限購限貸”政策的同期實(shí)施和實(shí)際征繳對(duì)象、范圍的狹窄，使得房產(chǎn)稅影響的廣度和深度都不夠，市場(chǎng)供需結(jié)構(gòu)未能發(fā)生轉(zhuǎn)變，房?jī)r(jià)依然處于高位運(yùn)行。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，2013年5月新建商品住宅價(jià)格同比指數(shù)上海、重慶分別為112.2和106.3，房?jī)r(jià)居高不下明顯。

2.對(duì)稅收制度和地方財(cái)政收入的影響有限。雖然滬渝兩地試點(diǎn)方案的征收范圍較原房產(chǎn)稅征收范圍有所擴(kuò)大，但由于存量房和普通住房未能完全納入征繳范圍，且還提供了許多減免優(yōu)惠政策，使得實(shí)際征稅范圍比較狹窄、對(duì)稅收規(guī)模的影響也不大，進(jìn)而對(duì)地方財(cái)政收入的貢獻(xiàn)也微乎其微。2012年上海房產(chǎn)稅收入僅為24.6億元，重慶房產(chǎn)稅收入約為1億元，這使得房產(chǎn)稅在兩地公共財(cái)政收入中的占比極小、不足1%，與土地出讓金差距巨大[2]。

3.對(duì)社會(huì)收入分配的調(diào)節(jié)作用沒有得到實(shí)現(xiàn)。當(dāng)前滬渝兩地房產(chǎn)稅的征繳對(duì)象主要為高檔住房及多套房，不涉及存量住房，且稅率不高。這使得在目前房?jī)r(jià)上漲預(yù)期依然強(qiáng)勁的前提下，出現(xiàn)了或有投資者因較早進(jìn)入市場(chǎng)而雖擁有大量住房卻無需繳納房產(chǎn)稅；或有高收入家庭在面對(duì)較低的稅負(fù)/收益率時(shí)仍將住房作為個(gè)人財(cái)產(chǎn)保值增值的重要手段而持有多套房等情形，從而使得房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)方案在實(shí)際推行過程中對(duì)現(xiàn)階段我國社會(huì)財(cái)富的再分配和調(diào)節(jié)作用很有限。

綜上可見，我國房產(chǎn)稅試點(diǎn)從對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)的調(diào)控、稅制的完善和地方財(cái)政收入的增加、以及收入分配的調(diào)節(jié)三個(gè)方面看，未能取得良好效果。這主要是為避免改革步伐太大對(duì)社會(huì)造成較大沖擊，以及面對(duì)產(chǎn)權(quán)不明晰、征管體系不健全、評(píng)估能力較弱等現(xiàn)實(shí)困難的考慮，選用了較為溫和、簡(jiǎn)便的實(shí)施方案所導(dǎo)致的結(jié)果。因此，我們?cè)诳偨Y(jié)試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，需要深入比較和分析我國與國外物業(yè)稅在實(shí)行環(huán)境、措施以及效果等方面的不同，進(jìn)而為房產(chǎn)稅作用的有效發(fā)揮和下一步改革的深入推進(jìn)提供借鑒和幫助。

二、當(dāng)前世界主要國家的房產(chǎn)稅制度框架及其實(shí)施效果分析

當(dāng)前，各國房產(chǎn)稅制度在納稅主體、課稅對(duì)象、稅率水平、減免條款等方面因歷史發(fā)展、政治體制和土地制度等的不同而各具特色，依據(jù)土地制度和征收方式的不同，大體可分為三大類：

（一）土地私有制下宅地統(tǒng)一征收的美國模式

在美國，房產(chǎn)稅實(shí)際是物業(yè)稅的一部分，發(fā)端于殖民地時(shí)代，在經(jīng)歷了早期的各州巨大差異后，從1796年開始逐步對(duì)征收對(duì)象、稅率等進(jìn)行統(tǒng)一。目前，“房產(chǎn)稅”是指由房屋所有者根據(jù)房屋評(píng)估機(jī)構(gòu)以各地地方政府自行確定的稅率繳納的地方性稅收。其中，各地設(shè)置了不同的減免條款，且方式差異較大，有給予固定免稅額的、有給予一定比例免稅的、還有對(duì)物業(yè)稅超過家庭收入一定比例時(shí)超出部分可抵扣所得稅或返還的[3]。

雖然美國長期以來將房產(chǎn)稅視為“聯(lián)邦、州和地方”三級(jí)政府收入的重要來源，但其在不同層級(jí)政府中的重要性則隨著各級(jí)政府財(cái)政收入結(jié)構(gòu)的變化和經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變則出現(xiàn)調(diào)整?，F(xiàn)階段仍是地方政府收入的主要來源，但對(duì)州政府的貢獻(xiàn)度則在減少。1902年，物業(yè)稅占地方政府收入的73%、州政府收入的45%和三級(jí)政府全部收入的42%。1992年，物業(yè)稅雖仍占到地方政府收入的40%，但在州政府和三級(jí)政府總收入中的占比則分別下降至1.2%和8%。此外，由于美國房產(chǎn)稅實(shí)行時(shí)間較久，因此難以判斷其對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)變化的影響。但多數(shù)研究表明，房產(chǎn)稅稅率的變化會(huì)對(duì)住房需求以及房?jī)r(jià)產(chǎn)生負(fù)面影響。Dennis R.Capozza（1998）的研究表明，移除房產(chǎn)稅減免將導(dǎo)致房?jī)r(jià)整體下降5%，且高房?jī)r(jià)地區(qū)的下降幅度將更大。

（二）土地私有制下宅地分開征收的韓國模式

在韓國，房產(chǎn)稅制度起源于二戰(zhàn)后，建立于20世紀(jì)60年代。石油危機(jī)前后，韓國經(jīng)濟(jì)的高速增長以及物價(jià)的快速攀升，使得地價(jià)暴漲并進(jìn)而引起分配不公平現(xiàn)象。1988年韓國制定實(shí)施了《關(guān)于宅地所有上限的法律》和《土地超過得利稅法》，并引入累進(jìn)制土地物業(yè)稅。經(jīng)過多年調(diào)整發(fā)展，形成了目前的“地方征收土地和住宅物業(yè)稅、中央征繳綜合房地產(chǎn)稅，地宅分開征收”的房產(chǎn)稅制度。其中，“物業(yè)稅”是指由所有者根據(jù)所持物業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)值的一定比例（住宅為60%、土地和建筑物是70%）以累計(jì)稅率向地方政府繳納的稅收。因自然災(zāi)害或緊急財(cái)政需要等情況，地方政府首長可對(duì)稅率進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整幅度不超過50%，僅適用當(dāng)年。“綜合房地產(chǎn)稅”是指由擁有土地或住宅價(jià)值過高的主體根據(jù)所持有物業(yè)按照總評(píng)估值扣除一定額度后的凈值的80%以不同稅率向中央政府繳納的額外稅金，該稅收收入再被分配給各地方政府用于縮小地域差距。

近年來，韓國將房產(chǎn)稅多用作市場(chǎng)調(diào)控工具，但在土地市場(chǎng)的作用大于住宅市場(chǎng)，增加地方財(cái)政收入和調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富分配的作用卻不顯著。（韓國1990年對(duì)征收方式和稅率所進(jìn)行的重大改革是為了解決5%的人口擁有62.5%的土地的問題，2005年推出的綜合房地產(chǎn)稅則是為了解決少數(shù)富人持有多套物業(yè)的問題）。

（三）土地公有制下宅地分開征收的香港模式

香港房產(chǎn)稅征收制度起源于1842年，港英政府根據(jù)土地租借而來的特殊背景和城市人口密度過高的具體情況，形成了“差餉為主、地租為輔、物業(yè)稅為補(bǔ)充”的房產(chǎn)稅制度。其中，“差餉”是指以土地、建筑物及構(gòu)筑物為課稅對(duì)象，由租賃、持有或占用人根據(jù)出租市值按照5%的稅率繳納的稅款。政府對(duì)每個(gè)物業(yè)單位設(shè)定了減免上限，目前住宅最多1250元、非住宅最多5000元?！暗刈狻笔侵赋恋爻鲎尳鹜?，土地契約業(yè)主每年根據(jù)應(yīng)課差餉租值以3%的稅率繳納的稅金?！拔飿I(yè)稅”則是指對(duì)土地和建筑物的租金收入（如不出租無需繳納），由物業(yè)所有者以15%的稅率繳納的稅收。不能追回的租金、物業(yè)所有人支付的差餉可予以扣除，政府對(duì)修葺及相關(guān)支出提供20%的標(biāo)準(zhǔn)免稅額。

雖然差餉稅在早期是香港政府公共服務(wù)支出的主要收入來源，但隨著政府財(cái)政收支結(jié)構(gòu)的調(diào)整，其地位和作用發(fā)生了改變。一是政府收入以土地出讓金及其他收入為主，房產(chǎn)稅占比不高。在2008年，香港差餉和地租總收入約為111億港幣，僅占政府可支配收入的2.5%。二是對(duì)居民財(cái)富收入分配影響有限。目前差餉稅率每年由立法會(huì)厘定，通常占家庭支出的2%左右。三是只能通過邊際效應(yīng)來影響房?jī)r(jià)走勢(shì)，促進(jìn)或減緩房地產(chǎn)市場(chǎng)發(fā)展的趨勢(shì)，卻無法使房?jī)r(jià)變動(dòng)做方向上的改變。

三、啟示和建議

（一）啟示

從多數(shù)國家的實(shí)踐上看，房產(chǎn)稅制度的合理制定和有效實(shí)施具有以下共同之處：

1.房產(chǎn)稅制度多作為地方政府公共服務(wù)的資金來源，且盡量減輕對(duì)居民生活質(zhì)量的影響，較少作為調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)的手段。一是各國房產(chǎn)稅稅率一般不高，主流稅率僅為住宅價(jià)值的0.2～1.4%，且提供減免政策，對(duì)居民家庭的支出負(fù)擔(dān)較低。二是“稅基”較寬[4]，除對(duì)農(nóng)田、教育、宗教等的不動(dòng)產(chǎn)給予免稅外，其余均要納稅，從而為房產(chǎn)稅提供了穩(wěn)定、可靠的來源，一般房地產(chǎn)稅占到地方政府收入的25～40%。

2.房產(chǎn)稅制度的具體設(shè)計(jì)受土地制度、社會(huì)環(huán)境以及政策目標(biāo)三大因素影響明顯，征收方式、稅基稅率等因地制宜。當(dāng)前，雖然多數(shù)國家在土地住宅私有制下選擇了比例稅率、地宅統(tǒng)一的征收方式。但也有少數(shù)國家或地區(qū)，如香港、日本和韓國，分別基于土地公有制、人多地少的高城市化社會(huì)背景以及將房產(chǎn)稅作為調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)的考慮，實(shí)行了與多數(shù)國家不同的土地、住宅分開計(jì)算稅基和/或稅率的征收方式，特別是韓國還采用累進(jìn)稅率。

3.房產(chǎn)稅稅收收入主要用于地方政府的公共開支，如公共基礎(chǔ)設(shè)施、公務(wù)人員薪金、教育文衛(wèi)建設(shè)等。英國住房財(cái)產(chǎn)稅的收入大體被用于各項(xiàng)公共服務(wù)支出，美國房產(chǎn)稅則多用于當(dāng)?shù)亟逃D書館、公共設(shè)施以及支付本地公務(wù)員開支等。

4.房產(chǎn)稅的征收需要良好的配套環(huán)境。一是需要一個(gè)規(guī)范、嚴(yán)謹(jǐn)、可行的法律制度，使得房產(chǎn)稅作為地方性稅種，在授予地方政府較大管理權(quán)利的同時(shí)，也避免權(quán)力的不當(dāng)使用，并在爭(zhēng)議發(fā)生時(shí)能夠有一個(gè)有效的法律救濟(jì)途徑；二是需要一個(gè)比較完備的評(píng)估體系，使稅務(wù)部門能夠準(zhǔn)確、合理的確定征收主體的市場(chǎng)價(jià)值，并以此為稅基征繳；三是需要一個(gè)全面、動(dòng)態(tài)的被動(dòng)約束機(jī)制，通過建立稅收信用體系、個(gè)人財(cái)產(chǎn)申報(bào)核查體系以及懲罰性舉措等，在審慎核實(shí)城鄉(xiāng)居民實(shí)際擁有收入及不動(dòng)產(chǎn)狀況、依法執(zhí)行稅收征收減免政策的同時(shí)，對(duì)偷逃稅款的行為給予適當(dāng)懲罰，提高房產(chǎn)稅制度的執(zhí)行效果。

（二）建議

鑒于以上啟示并結(jié)合目前我們房產(chǎn)稅制度試點(diǎn)過程中顯現(xiàn)的問題，對(duì)我國房產(chǎn)稅制度的進(jìn)一步改革和完善提出如下建議。

1.建立健全房產(chǎn)稅法律法規(guī)體系，提高立法層次、做到有法可依。當(dāng)前，國務(wù)院應(yīng)對(duì)現(xiàn)行《房產(chǎn)稅暫行條例》進(jìn)行修訂，對(duì)征稅主體、征繳方式、稅率稅基以及減免原則等內(nèi)容進(jìn)行明確，并對(duì)中央及地方政府各自所擁有的權(quán)力范圍進(jìn)行界定，從而在加強(qiáng)法律治理的規(guī)范性的同時(shí)，進(jìn)一步為房產(chǎn)稅改革的有序推進(jìn)提供保障。

2.實(shí)行“地宅分離、寬稅基、低稅率”的房產(chǎn)稅制度，在提高房產(chǎn)稅對(duì)地方政府財(cái)政收入貢獻(xiàn)、發(fā)揮調(diào)節(jié)社會(huì)貧富差距作用的同時(shí)，盡量降低對(duì)普通居民生活的影響。從國外經(jīng)驗(yàn)來看，一方面基于我國土地國有、住宅私有的國情，應(yīng)采用宅地分開的征收方式，并確定不同的稅率水平，從而在合理反映不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)關(guān)系的同時(shí)，有效引導(dǎo)房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)資源分配。另一方面則應(yīng)考慮到地方政府在出讓土地時(shí)已獲取了大筆租金，以及過高的房產(chǎn)稅具有擠出效應(yīng)并影響社會(huì)穩(wěn)定，因此房產(chǎn)稅稅率制定不宜過高，僅是政府財(cái)政收入的一個(gè)有益補(bǔ)充而不應(yīng)是主要來源，但可通過擴(kuò)大征繳范圍、引入累進(jìn)稅率等舉措，促進(jìn)其調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富和消費(fèi)結(jié)構(gòu)作用的發(fā)揮。

3.進(jìn)一步明確房產(chǎn)稅收入的用途，在“取之于民、用之于民”中要兼顧效率和公平。目前，滬渝兩市在試點(diǎn)中規(guī)定房產(chǎn)稅收入用于保障房建設(shè)，這在一定程度上違背了稅收的“受益性”原則。對(duì)此，我們一方面應(yīng)從制度上來保障房產(chǎn)稅稅款的“?？顚Ｓ谩保ㄟ^制定出臺(tái)具體的實(shí)施細(xì)則來進(jìn)行規(guī)范和管理。另一方面則應(yīng)在將部分資金用于保障房建設(shè)、維護(hù)社會(huì)公平的同時(shí)，更多的應(yīng)用于公共服務(wù)建設(shè)、提高繳稅主體的居住生活環(huán)境，實(shí)現(xiàn)權(quán)利與義務(wù)的統(tǒng)一。

4.完善相關(guān)配套體系建設(shè)，為房產(chǎn)稅制度的有效實(shí)施搭建堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。一方面應(yīng)充分利用互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，實(shí)現(xiàn)稅務(wù)部門與房管、民政、公安以及金融等部門的聯(lián)網(wǎng)和信息共享，為全面征管、嚴(yán)格審查、依法減免、違法懲處提供幫助[5]。另一方面，則應(yīng)成立專業(yè)、公正的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)。對(duì)城鄉(xiāng)居民的房地產(chǎn)價(jià)值給予準(zhǔn)確評(píng)估，為房產(chǎn)稅計(jì)稅提供真實(shí)可靠、合理合法的依據(jù)，在保護(hù)納稅義務(wù)人合法權(quán)益的同時(shí)，也為房產(chǎn)稅的有效征繳提供支撐。

（責(zé)任編輯：湯戈于）

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