摘要：自2008年國際金融危機(jī)以來，我國實(shí)施積極的財(cái)政政策，對(duì)于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)取得了明顯的成效，但同時(shí)地方政府的債務(wù)增長(zhǎng)也較為明顯。由于目前我國政府會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，使得地方政府的債務(wù)無法得到充分反映，政府潛伏的財(cái)政危機(jī)也較易被掩蓋。而在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，則可以在一定程度上糾正財(cái)務(wù)信息失真的情況，能較為充分的揭示財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，使各級(jí)政府提前采取恰當(dāng)?shù)姆婪洞胧?yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，做到防患于未然。本文從四個(gè)不同角度對(duì)將權(quán)責(zé)發(fā)生制核算原則引入我國政府會(huì)計(jì)之中的現(xiàn)實(shí)意義進(jìn)行了分析。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)改革；權(quán)責(zé)發(fā)生制；意義

我國目前采用的政府財(cái)務(wù)制度是1997年預(yù)算會(huì)計(jì)改革后制定的，以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)核算方式。雖然收付實(shí)現(xiàn)制能夠滿足財(cái)政部門進(jìn)行預(yù)算管理的需要，但其也存有諸多弊端，例如僅能核算反映政府財(cái)政預(yù)算收支情況，無法完整反映政府擁有的資源、負(fù)債及政府的運(yùn)行成本和費(fèi)用情況；對(duì)政府財(cái)政能力和財(cái)政責(zé)任不能進(jìn)行科學(xué)有效的會(huì)計(jì)記錄、分析評(píng)價(jià)和報(bào)告披露等等。

因此，在保留和完善現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)上，亟需引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，以全面反映政府財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)情況和履行受托責(zé)任情況。并為加強(qiáng)宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的科學(xué)性和有效性，為實(shí)現(xiàn)我國經(jīng)濟(jì)社會(huì)的持續(xù)健康發(fā)展，提供更為豐富可靠的財(cái)務(wù)信息和管理手段。在此，筆者將對(duì)我國政府會(huì)計(jì)改革引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的現(xiàn)實(shí)意義加以探討，以求相關(guān)各方對(duì)于這一問題能夠更為廣泛地形成共識(shí)。

一、有利于促進(jìn)財(cái)政管理改革，提升財(cái)政部門自身理財(cái)水平

1.從部門預(yù)算改革的角度，建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上的政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告制度可以為部門預(yù)算的編制提供更為詳實(shí)的各預(yù)算單位財(cái)務(wù)狀況及其服務(wù)成本等信息，從而使部門預(yù)算的編制更好地實(shí)現(xiàn)科學(xué)化、精細(xì)化的要求。同時(shí)，也為各預(yù)算單位的績(jī)效評(píng)價(jià)工作打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)；⑵從國庫集中支付改革的角度，國庫集中支付制度的實(shí)施雖然大大減少了財(cái)政資金的分散閑置現(xiàn)象，財(cái)政資金的使用效率也得到了明顯提高，但同時(shí)卻會(huì)使人行國庫賬戶的閑置現(xiàn)金余額日益增多，出現(xiàn)財(cái)政資金新的“沉淀”。通過采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方式，能夠使政府的應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)得到全面及時(shí)地確認(rèn)和計(jì)量，有助于對(duì)每期的國庫現(xiàn)金支付量進(jìn)行提前預(yù)判，從而為各級(jí)財(cái)政國庫部門按規(guī)定進(jìn)行國庫現(xiàn)金管理，提升國庫現(xiàn)金收益提供幫助；⑶從國有資產(chǎn)管理的角度，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制可以糾正收付實(shí)現(xiàn)制下，對(duì)經(jīng)常性支出和資本性支出不做明顯區(qū)分，對(duì)跨期的資本性支出在現(xiàn)金支付時(shí)即作為費(fèi)用核銷所導(dǎo)致的國有資產(chǎn)信息失真現(xiàn)象。有利于加強(qiáng)對(duì)國有資產(chǎn)的監(jiān)督，提升國有資產(chǎn)管理水平。

二、有利于建立有效的政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度，適應(yīng)政府投融資體制改革

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，市場(chǎng)對(duì)資源配置起基礎(chǔ)性作用，政府提供公共產(chǎn)品和服務(wù)及基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)越來越多地通過投融資平臺(tái)等方式向市場(chǎng)化的方向發(fā)展。當(dāng)銀行等金融機(jī)構(gòu)介入公共領(lǐng)域時(shí)，就對(duì)政府部門的會(huì)計(jì)信息提出了更高的要求。在明晰性方面，要求政府部門能夠提供充分的信息來全面披露政府的資產(chǎn)、負(fù)債及運(yùn)營(yíng)狀況，從而提升政府財(cái)務(wù)信息的透明度；在可比性方面，則要實(shí)現(xiàn)政府部門會(huì)計(jì)信息與企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比性，從而便于其實(shí)現(xiàn)對(duì)于政府更為科學(xué)的資信評(píng)級(jí)。

但目前的財(cái)政預(yù)算方式僅反映當(dāng)年預(yù)算收支的現(xiàn)金流量情況，遺漏了大量與財(cái)政預(yù)算收支不存在直接關(guān)聯(lián)的重要財(cái)務(wù)信息。這一缺陷對(duì)政府內(nèi)部而言，會(huì)使政府投融資政策的選擇和預(yù)算編制因缺乏充分的依據(jù)而陷于被動(dòng)。對(duì)政府外部而言，預(yù)算會(huì)計(jì)信息過于單一，會(huì)給人以政府管理粗放、透明度不高的印象，不利于各金融機(jī)構(gòu)對(duì)政府的財(cái)政財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行全面正確的評(píng)估。

權(quán)責(zé)發(fā)生制下的政府財(cái)務(wù)報(bào)告和目前收付實(shí)現(xiàn)制下的政府財(cái)政預(yù)算的不同之處在于，政府財(cái)務(wù)報(bào)告在反映預(yù)算收支的基礎(chǔ)上還能反映政府的全部資產(chǎn)、負(fù)債及運(yùn)營(yíng)情況，在反映當(dāng)年財(cái)政預(yù)算執(zhí)行情況的基礎(chǔ)上還反映了以前年度政策的累積效應(yīng)，是對(duì)內(nèi)滿足政府管理要求，對(duì)外適應(yīng)政府投融資體制改革的有效路徑。

三、有利于全面反映政府負(fù)債狀況，揭示和防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)

我國《預(yù)算法》規(guī)定各級(jí)地方政府應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照規(guī)定保持財(cái)政預(yù)算的收支平衡。各級(jí)地方政府也不能自行發(fā)行政府債券，但現(xiàn)實(shí)是目前許多地方政府均存在程度不一的地方政府債務(wù)問題。

在收付實(shí)現(xiàn)制下，只有在對(duì)債務(wù)進(jìn)行實(shí)際償還時(shí)才會(huì)確認(rèn)支出，而對(duì)于應(yīng)由本期承擔(dān)但于未來支付的款項(xiàng)及因未來的承諾、擔(dān)保及其它因素所形成或有負(fù)債則均沒有進(jìn)行確認(rèn)和披露。這些債務(wù)問題不能在目前的政府預(yù)算和財(cái)務(wù)報(bào)表中反映出來，而作為表外事項(xiàng)目前又缺乏法定的披露依據(jù)。所以，政府潛伏的財(cái)政危機(jī)容易被人為掩蓋，從而對(duì)我國的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成巨大隱患。

而在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，可以對(duì)政府的負(fù)債情況進(jìn)行充分的確認(rèn)和披露，這既在理論層面符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)“謹(jǐn)慎性”的原則，又在操作層面可使有關(guān)各方充分了解政府負(fù)債情況，有效防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。

特別是目前經(jīng)中央批準(zhǔn)，包括江蘇省在內(nèi)的部分省市已開始試點(diǎn)自行發(fā)行地方政府債券。通過將表外債務(wù)表內(nèi)化，有利于對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管控，這是改革的趨勢(shì)。但如在全國范圍推開地方政府自行發(fā)行地方政府債券，則更加需要有政府會(huì)計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制改革來加以配套。否則，由于收付實(shí)現(xiàn)制下政府會(huì)計(jì)的種種缺陷會(huì)使其提供的地方政府財(cái)務(wù)狀況不能滿足中央宏觀調(diào)控和資本市場(chǎng)的需要，從而使地方政府債券的普遍發(fā)行產(chǎn)生更大的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)和金融風(fēng)險(xiǎn)。

四、有利于政府宏觀經(jīng)濟(jì)決策，提高政府透明度

在原有計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，我國的財(cái)政是包攬型財(cái)政，政府統(tǒng)攬一切，財(cái)政通過財(cái)政資金的直接分配來實(shí)現(xiàn)政府目標(biāo)。但隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，政府和市場(chǎng)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中的分工日益明晰。政府的職能向經(jīng)濟(jì)調(diào)控、社會(huì)管理、市場(chǎng)監(jiān)管和公共服務(wù)轉(zhuǎn)變。

因此，政府必須提升進(jìn)行宏觀調(diào)控的能力，提高各項(xiàng)決策的科學(xué)化水平，這就需要有全面信息作為決策依據(jù)。財(cái)政財(cái)務(wù)信息是政府決策所需信息中的重要一環(huán)，而財(cái)政財(cái)務(wù)信息中最重要的是一級(jí)政府的資產(chǎn)和負(fù)債情況、實(shí)際運(yùn)營(yíng)成果及政府的擔(dān)保和承諾等等，而現(xiàn)行收付實(shí)現(xiàn)制下的財(cái)政預(yù)算體制無法提供上述信息。目前以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)財(cái)政預(yù)算體制只關(guān)注于某一年度內(nèi)政府收支所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，不能為政府進(jìn)行長(zhǎng)期性決策提供所需要的重要信息。盡管權(quán)責(zé)發(fā)生制在業(yè)務(wù)處理上較收付實(shí)現(xiàn)制復(fù)雜，但它可以為分析候選政策所會(huì)產(chǎn)生的長(zhǎng)期效應(yīng)提供更加立體的信息，有利于為政府和領(lǐng)導(dǎo)決策服務(wù)。

隨著政府改革的透明化，社會(huì)公眾對(duì)政府財(cái)政財(cái)務(wù)公開的關(guān)注度日益提高，人們要求有全面和透明的信息來評(píng)估政府的履責(zé)情況。對(duì)社會(huì)公眾來說，收付實(shí)現(xiàn)制下的財(cái)政預(yù)算信息過于簡(jiǎn)單，不利于公眾監(jiān)督政府資金的分配與運(yùn)行狀況。在政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后，呈現(xiàn)在社會(huì)公眾面前的財(cái)政財(cái)務(wù)信息也將更加廣泛和豐富，從而更好地實(shí)現(xiàn)社會(huì)公眾對(duì)政府公共資源的有效監(jiān)督，促進(jìn)政府提高公共資源的配置和使用效率。

綜上所述，無論是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，還是政府職能的轉(zhuǎn)變，亦或是財(cái)政部門自身正在推行的部門預(yù)算、國庫集中支付、國有資產(chǎn)管理等財(cái)政管理體制改革，都要求政府會(huì)計(jì)不僅要反映預(yù)算收支的執(zhí)行情況，而且要反映政府自身的財(cái)務(wù)狀況及政府受托管理的國家資源情況。而收付實(shí)現(xiàn)制下的政府會(huì)計(jì)不利于準(zhǔn)確地揭示政府的財(cái)政狀況，不利于對(duì)政府受托責(zé)任進(jìn)行評(píng)價(jià)，也不利于全面地評(píng)價(jià)政府管理者的工作績(jī)效。因此，對(duì)政府會(huì)計(jì)的確認(rèn)基礎(chǔ)進(jìn)行改革是大勢(shì)所趨，在政府會(huì)計(jì)改革中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制更是勢(shì)在必行。

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