高新陽(yáng)，史 琳

（華北科技學(xué)院 管理學(xué)院，河北 三河 065201）

近幾年受世界經(jīng)濟(jì)持續(xù)低迷、國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展困難增多的影響，煤炭消費(fèi)增長(zhǎng)速度減緩，煤炭行業(yè)由快速發(fā)展時(shí)期轉(zhuǎn)入低速發(fā)展期，全國(guó)煤炭市場(chǎng)供給相對(duì)寬松、價(jià)格持續(xù)走低的態(tài)勢(shì)短期內(nèi)難以改變，煤炭經(jīng)濟(jì)運(yùn)行下行壓力逐年增加，如何挖潛增效成為當(dāng)前絕大多數(shù)煤炭企業(yè)面臨的一個(gè)共同課題。為了進(jìn)一步提高煤炭企業(yè)抗擊風(fēng)險(xiǎn)的能力，消化煤炭產(chǎn)品人工成本和原材料價(jià)格的不斷攀升給煤炭行業(yè)帶來(lái)的不利影響，瞄準(zhǔn)行業(yè)先進(jìn)、全面推行成本對(duì)標(biāo)管理是煤炭企業(yè)扭轉(zhuǎn)當(dāng)前困境、推動(dòng)管理創(chuàng)新、提高成本管理水平的重要手段。

曾經(jīng)有一項(xiàng)研究表明，1996年當(dāng)年有將近90%的世界500強(qiáng)企業(yè)在日常的管理中應(yīng)用了對(duì)標(biāo)管理，近幾年在我國(guó)理論界有不少學(xué)者對(duì)對(duì)標(biāo)管理進(jìn)行了研究。廣東移動(dòng)通信公司、中國(guó)海洋石油總公司、中國(guó)華電集團(tuán)公司、國(guó)家電網(wǎng)公司和部分煤炭企業(yè)也在不同的發(fā)展階段應(yīng)用過(guò)對(duì)標(biāo)管理，且取得了一定成效。但理論界很少有人針對(duì)成本對(duì)標(biāo)管理進(jìn)行專項(xiàng)研究，下文將結(jié)合煤炭企業(yè)的實(shí)際從四個(gè)方面對(duì)如何實(shí)施成本對(duì)標(biāo)管理進(jìn)行研究。

一、成本對(duì)標(biāo)工作的主要內(nèi)容

成本對(duì)標(biāo)是一種科學(xué)、系統(tǒng)、規(guī)范的企業(yè)成本管理方法，是對(duì)標(biāo)管理的一個(gè)重要方面，指企業(yè)通過(guò)與國(guó)際國(guó)內(nèi)同行業(yè)先進(jìn)企業(yè)成本指標(biāo)進(jìn)行對(duì)比分析，通過(guò)提高成本管理水平和改進(jìn)現(xiàn)行生產(chǎn)技術(shù)措施等方法，完善和降低成本指標(biāo)的成本管理活動(dòng)。成本對(duì)標(biāo)是我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期企業(yè)降低成本的重要途徑。筆者認(rèn)為煤炭企業(yè)成本對(duì)標(biāo)工作的主要內(nèi)容可概括為：確立兩個(gè)目標(biāo)、建立三個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)、建設(shè)三個(gè)體系（如圖1所示）。

圖1 煤炭企業(yè)成本對(duì)標(biāo)工作的主要內(nèi)容

“確立兩個(gè)目標(biāo)”即：確定煤炭企業(yè)成本對(duì)標(biāo)的目標(biāo)單位和成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的目標(biāo)值?！敖⑷齻€(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)”即：在確定成本對(duì)標(biāo)目標(biāo)單位和成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)目標(biāo)值的基礎(chǔ)上，建立煤炭企業(yè)井下生產(chǎn)作業(yè)條件數(shù)據(jù)庫(kù)、成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)數(shù)據(jù)庫(kù)和最佳成本實(shí)踐庫(kù)。“建設(shè)三個(gè)體系”即：建設(shè)反映煤炭企業(yè)成本管理水平度量標(biāo)準(zhǔn)的成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)體系，建設(shè)突出成本管理工作重點(diǎn)、難點(diǎn)的成本對(duì)標(biāo)考核體系，建設(shè)成本對(duì)標(biāo)領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)、協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)、執(zhí)行機(jī)構(gòu)齊全和過(guò)程控制制度、經(jīng)驗(yàn)交流制度、對(duì)標(biāo)評(píng)估制度、信息發(fā)布制度和信息報(bào)送制度齊備的成本對(duì)標(biāo)組織管理體系。

二、成本對(duì)標(biāo)單位的確定

由于煤炭企業(yè)生產(chǎn)作業(yè)環(huán)境的特殊性和差異性，成本對(duì)標(biāo)遇到的首要問(wèn)題是如何確定成本對(duì)標(biāo)單位。實(shí)務(wù)界對(duì)成本對(duì)標(biāo)單位的確定各持己見(jiàn)，沒(méi)有達(dá)成共識(shí)。下文就此問(wèn)題闡述筆者的觀點(diǎn)。

（一）確定成本對(duì)標(biāo)單位應(yīng)考慮的主要因素

1．對(duì)標(biāo)單位影響成本的關(guān)鍵因素是否相同或相近

由于在煤業(yè)集團(tuán)內(nèi)部業(yè)務(wù)內(nèi)容相同、影響成本的關(guān)鍵因素相似的對(duì)標(biāo)主體主要是煤礦、洗煤廠和采掘區(qū)隊(duì)，故煤業(yè)集團(tuán)適宜深度成本對(duì)標(biāo)的主要是條件大體相同的煤礦、洗煤廠和采掘區(qū)隊(duì)。對(duì)基礎(chǔ)條件較好的對(duì)標(biāo)主體還可以與生產(chǎn)規(guī)模和行業(yè)地位相當(dāng)?shù)?、影響成本關(guān)鍵因素相近的其他集團(tuán)的先進(jìn)標(biāo)桿單位進(jìn)行成本對(duì)標(biāo)，包括與國(guó)外同類生產(chǎn)作業(yè)單位進(jìn)行比較。

2．對(duì)標(biāo)單位煤炭資源稟賦是否存在差異

煤炭企業(yè)屬于自然資源開(kāi)采行業(yè)，煤炭開(kāi)采基本條件差異性很大，導(dǎo)致煤炭企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)方式和成本對(duì)標(biāo)管理差別較大。生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)和成本對(duì)標(biāo)管理優(yōu)秀的煤炭企業(yè)可能并不是因?yàn)槠涔芾淼卯?dāng)，很有可能在一定程度上得益于優(yōu)異的煤炭資源；而那些生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)欠佳的企業(yè)，并非一定是其管理不到位。在煤炭開(kāi)采基本條件大體相同的情況下，才能辨識(shí)值得學(xué)習(xí)和借鑒的成本管理水平先進(jìn)的標(biāo)桿企業(yè)。選擇成本對(duì)標(biāo)單位時(shí)應(yīng)考慮煤炭開(kāi)采基本條件（煤炭資源品種、質(zhì)量、儲(chǔ)量、賦存條件和區(qū)位等方面）的差異性對(duì)煤炭開(kāi)采方法、開(kāi)采規(guī)模、開(kāi)采技術(shù)、生產(chǎn)安全、生產(chǎn)成本和運(yùn)營(yíng)效益的影響。

3．對(duì)標(biāo)單位影響最佳成本實(shí)踐移植的因素是否相同

不同煤炭企業(yè)所處的發(fā)展階段、自然環(huán)境和人文環(huán)境各不相同，在一種環(huán)境中最佳的成本實(shí)踐在其他環(huán)境中未必有同樣的效果。各企業(yè)在進(jìn)行成本對(duì)標(biāo)時(shí)，要充分考慮自身實(shí)際，吸收其本質(zhì)內(nèi)核，不能盲目攀高或模仿照抄某一成功的模式。片面理解成本對(duì)標(biāo)而疏于創(chuàng)新，則與成本對(duì)標(biāo)的初衷背道而馳，不會(huì)從根本上提高煤炭企業(yè)的成本管理水平。成本對(duì)標(biāo)管理的根本特點(diǎn)就是企業(yè)學(xué)習(xí)最佳成本實(shí)踐以求自身提高的過(guò)程，而學(xué)習(xí)最佳成本實(shí)踐實(shí)際上又是隱性知識(shí)的發(fā)現(xiàn)和移植過(guò)程。影響這種學(xué)習(xí)有效性的因素包括煤炭企業(yè)生產(chǎn)作業(yè)環(huán)境是否具有相似性、最佳成本實(shí)踐中隱性知識(shí)所占的比例等。最佳成本實(shí)踐往往隱藏在員工頭腦、企業(yè)制度、組織結(jié)構(gòu)甚至煤炭企業(yè)文化中間。選擇對(duì)標(biāo)單位時(shí)要充分考慮這些隱性因素的作用和影響。

（二）確定成本對(duì)標(biāo)單位的方法

成本對(duì)標(biāo)是一個(gè)全方位學(xué)習(xí)對(duì)標(biāo)對(duì)手生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理措施和方法，并將生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理業(yè)績(jī)和成本指標(biāo)與之進(jìn)行比對(duì)的過(guò)程，目的是實(shí)現(xiàn)成本管理水平的提升和成本管理手段的創(chuàng)新，最終降低產(chǎn)品成本。由于各個(gè)煤炭企業(yè)不但煤炭資源稟賦差異較大，而且所處的社會(huì)環(huán)境、人員素質(zhì)、管理基礎(chǔ)條件、管理信息化平臺(tái)、投產(chǎn)日期、核定生產(chǎn)能力等各不相同，成本對(duì)標(biāo)不可能在兩個(gè)條件完全相同的企業(yè)之間進(jìn)行。為了成本對(duì)標(biāo)工作的順利開(kāi)展和進(jìn)一步提高成本對(duì)標(biāo)的實(shí)效，在煤炭企業(yè)進(jìn)行成本對(duì)標(biāo)時(shí)只能找主要矛盾，選擇影響煤炭成本的主要因素相同或相近的企業(yè)進(jìn)行比較，最大限度地使對(duì)標(biāo)企業(yè)具備學(xué)習(xí)和復(fù)制標(biāo)桿企業(yè)先進(jìn)成本管理措施和方法的客觀條件。

由于大型煤炭企業(yè)集團(tuán)公司大多采用集團(tuán)公司、子（分）公司、礦（廠、處）和區(qū)隊(duì)（車間）四級(jí)管理體制。而集團(tuán)公司的產(chǎn)業(yè)經(jīng)營(yíng)多元化，綜合發(fā)展戰(zhàn)略個(gè)性化，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)內(nèi)容各不相同，難以實(shí)施行業(yè)整體對(duì)標(biāo)。子（分）公司的機(jī)構(gòu)設(shè)置和業(yè)務(wù)構(gòu)成差異較大，也不宜作為成本對(duì)標(biāo)的對(duì)象。礦、廠、處（部）、區(qū)隊(duì)是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和服務(wù)的基本單位，組織機(jī)構(gòu)、主營(yíng)業(yè)務(wù)和經(jīng)營(yíng)范圍相對(duì)穩(wěn)定，是開(kāi)展成本對(duì)標(biāo)的基本載體。為了科學(xué)地確定成本對(duì)標(biāo)對(duì)象，根據(jù)礦、廠、處（部）、區(qū)隊(duì)生產(chǎn)作業(yè)條件各不相同的特點(diǎn)，可以采取以下方法來(lái)確定成本對(duì)標(biāo)單位。

從理論上講，由于各單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中有權(quán)進(jìn)行支配、調(diào)節(jié)和控制的主要是可控成本，因此各單位首先應(yīng)找出影響煤炭可控成本的主要因素并按其重要程度進(jìn)行排序，確定每項(xiàng)影響因素在不同類型對(duì)標(biāo)單位的分?jǐn)?shù)和權(quán)重，再根據(jù)分?jǐn)?shù)和權(quán)重測(cè)算各礦的總分值，最后根據(jù)各個(gè)企業(yè)集團(tuán)的不同特點(diǎn)，將總分值劃分為等值或不完全等值的不同區(qū)間，使同一區(qū)間范圍內(nèi)的企業(yè)最大限度地實(shí)現(xiàn)相互可比，從而將此區(qū)間范圍內(nèi)的企業(yè)確定為成本對(duì)標(biāo)單位。由于不同企業(yè)集團(tuán)之間生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際條件和影響煤炭可控成本的主要因素存在差異，故各企業(yè)集團(tuán)之間成本對(duì)標(biāo)單位的劃分標(biāo)準(zhǔn)可能不完全相同。

在實(shí)際操作過(guò)程中，為了簡(jiǎn)化成本對(duì)標(biāo)單位的確定程序，首先應(yīng)計(jì)算各單位的產(chǎn)品成本構(gòu)成項(xiàng)目（包括可控成本項(xiàng)目和不可控成本項(xiàng)目）占總成本的比重，對(duì)所占比重較大的可控成本項(xiàng)目影響因素展開(kāi)分析，找出影響可控產(chǎn)品成本的主要因素并按其對(duì)成本的影響程度進(jìn)行排序，確定影響可控產(chǎn)品成本高低的首要因素。將第一影響因素作為集團(tuán)內(nèi)成本對(duì)標(biāo)單位劃分的首要標(biāo)準(zhǔn)。在此基礎(chǔ)上，再按此種方法對(duì)該區(qū)間范圍內(nèi)的對(duì)標(biāo)單位進(jìn)一步細(xì)分，直至各單位成本對(duì)標(biāo)基礎(chǔ)基本可比為止。由于各個(gè)煤業(yè)集團(tuán)在不同階段影響成本對(duì)標(biāo)單位產(chǎn)品成本高低的首要因素可能并不完全相同，致使成本對(duì)標(biāo)單位的劃分標(biāo)準(zhǔn)無(wú)法在全行業(yè)內(nèi)統(tǒng)一。

比如，義煤集團(tuán)認(rèn)為核定生產(chǎn)能力的大小是影響煤炭生產(chǎn)成本高低的首要因素，因?yàn)榉€(wěn)產(chǎn)或超產(chǎn)能攤薄成本、不達(dá)產(chǎn)則成本上升。為了提高義煤集團(tuán)成本對(duì)標(biāo)的有效性，先將同一地區(qū)核定生產(chǎn)能力大致相同的煤礦歸為一類，以消除產(chǎn)量不同對(duì)噸煤成本產(chǎn)生的影響；在各礦按核定生產(chǎn)能力劃分的基礎(chǔ)上，再按影響煤炭生產(chǎn)成本高低的第二個(gè)重要因素——煤層地質(zhì)條件進(jìn)行劃分，將煤層地質(zhì)條件大體相同的煤礦歸為一類進(jìn)行成本對(duì)標(biāo)，以反映義煤集團(tuán)的煤礦成本實(shí)際。最后從該類煤礦中找出主要成本指標(biāo)和管理水平領(lǐng)先的煤礦作為該類礦井的標(biāo)桿煤礦。

三、成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的選擇

確定成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)體系是實(shí)施成本對(duì)標(biāo)工作的重要環(huán)節(jié)，是聯(lián)系各項(xiàng)成本對(duì)標(biāo)工作流程的紐帶，是開(kāi)展成本對(duì)標(biāo)工作的基礎(chǔ)和依托。一套科學(xué)合理的成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)體系，應(yīng)該能夠涵蓋影響對(duì)標(biāo)單位總體成本水平和成本費(fèi)用利用狀況的關(guān)鍵因素和環(huán)節(jié)。

（一）選擇成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的原則

成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的選擇是否科學(xué)合理關(guān)系到成本對(duì)標(biāo)工作能否起到實(shí)效。筆者認(rèn)為成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的選擇應(yīng)站在企業(yè)戰(zhàn)略管理的高度，考慮安全生產(chǎn)和生產(chǎn)任務(wù)完成情況等客觀條件的要求，結(jié)合企業(yè)成本管理基礎(chǔ)工作現(xiàn)狀，側(cè)重選擇能體現(xiàn)企業(yè)成本管理水平高低的數(shù)量和質(zhì)量指標(biāo)。由于許多煤業(yè)集團(tuán)的下屬煤炭企業(yè)分布在不同的地區(qū)和不同的省份，且不同省份政策性支出（如：煤炭資源費(fèi)用、環(huán)境治理保護(hù)支出、安全生產(chǎn)費(fèi)、職工井下崗位津貼、補(bǔ)貼和社會(huì)保障支出，以及政府性基金和行政性收費(fèi)等）在煤炭企業(yè)成本費(fèi)用中所占比重不同，這些支出有些是中央政府制定的政策和標(biāo)準(zhǔn)，有些是地方政府制定的政策和標(biāo)準(zhǔn)，不同地區(qū)的支出標(biāo)準(zhǔn)差別很大，筆者建議盡量排除政策性支出等不可控成本項(xiàng)目對(duì)成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的影響，在成本對(duì)標(biāo)過(guò)程中只對(duì)可控成本指標(biāo)進(jìn)行對(duì)標(biāo)分析。

一般而言，構(gòu)建成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)體系應(yīng)遵循以下五項(xiàng)原則。

1．全面性原則。確定的各項(xiàng)指標(biāo)應(yīng)該能夠全面反映對(duì)標(biāo)單位的成本費(fèi)用利用狀況和成本水平的總體狀況，能夠涵蓋主要的生產(chǎn)作業(yè)工序和環(huán)節(jié)，能夠有助于找到與標(biāo)桿單位在成本費(fèi)用利用方面的主要差距及產(chǎn)生原因，有助于識(shí)別影響成本水平的關(guān)鍵因素，為制定有效的、可行的、全面的改進(jìn)措施和方案奠定基礎(chǔ)。

2．獨(dú)立性原則。各指標(biāo)應(yīng)相對(duì)獨(dú)立，減少指標(biāo)間的耦合現(xiàn)象和重復(fù)現(xiàn)象。選擇指標(biāo)時(shí)應(yīng)盡量避免各指標(biāo)間互相影響的現(xiàn)象，降低指標(biāo)間的相關(guān)性。描述一項(xiàng)特定的內(nèi)容和對(duì)象，應(yīng)盡量選擇最能反映該項(xiàng)內(nèi)容或?qū)ο筇攸c(diǎn)、又不受其他指標(biāo)影響相對(duì)獨(dú)立的單一指標(biāo)。

3．通用性原則。選擇的指標(biāo)應(yīng)為業(yè)界所熟悉，是行業(yè)內(nèi)通用的、常用的、易于獲取的指標(biāo)數(shù)據(jù)，指標(biāo)值的計(jì)算應(yīng)遵循行業(yè)統(tǒng)一和通用的標(biāo)準(zhǔn)、方法和口徑，以便于行業(yè)內(nèi)各煤炭企業(yè)間的比對(duì)分析。

5．過(guò)程性原則。確定成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)不僅應(yīng)包括主要結(jié)果指標(biāo)（即最終反映成本費(fèi)用利用狀況的指標(biāo)），還應(yīng)包括過(guò)程性指標(biāo)，所謂過(guò)程性指標(biāo)是指能夠反映產(chǎn)生最終結(jié)果的重要影響因素和中間過(guò)程的指標(biāo)，是描述最終結(jié)果產(chǎn)生原因的指標(biāo)。從另一方面看，過(guò)程性的意義還體現(xiàn)在建立指標(biāo)體系不僅是一個(gè)結(jié)果，不是為了單純建立指標(biāo)體系而建立，更是通過(guò)這一過(guò)程來(lái)分析影響煤炭企業(yè)成本水平的主要影響因素，理清對(duì)標(biāo)的主要脈絡(luò)，為明確差距、分析差距和考核管理服務(wù)。

（二）構(gòu)建成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的思路

筆者認(rèn)為煤業(yè)集團(tuán)、煤礦、洗煤廠和采掘區(qū)隊(duì)不管是在基本建設(shè)階段（生產(chǎn)準(zhǔn)備階段）還是在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)階段都可以通過(guò)構(gòu)建不同的成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)體系來(lái)實(shí)行成本對(duì)標(biāo)，而且成本對(duì)標(biāo)工作越是在產(chǎn)業(yè)鏈上下游延伸的范圍越廣，成本對(duì)標(biāo)的效果會(huì)越顯著。比如，從基本建設(shè)階段就開(kāi)始對(duì)標(biāo)，很多前期的投資成本、資源購(gòu)買成本等生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的不可控成本就可能變成可控成本。但煤業(yè)集團(tuán)、煤礦、洗煤廠和采掘區(qū)隊(duì)的對(duì)標(biāo)范圍、對(duì)標(biāo)深度應(yīng)有所區(qū)別，成本對(duì)標(biāo)發(fā)揮的作用也存在差異。

煤炭企業(yè)集團(tuán)之間進(jìn)行成本對(duì)標(biāo)的目的是考察煤業(yè)集團(tuán)成本管理狀況在行業(yè)中所處的位置和水平，成本對(duì)標(biāo)一般圍繞煤炭主體產(chǎn)業(yè)或非煤共性業(yè)務(wù)進(jìn)行。成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)主要可采用“商品煤?jiǎn)挝怀杀尽?、“噸煤完全成本”、“噸煤固定資產(chǎn)凈值”等絕對(duì)指標(biāo)和“成本費(fèi)用利潤(rùn)率”、“成本費(fèi)用占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入比重”等比率指標(biāo)相結(jié)合，且宜粗不宜細(xì)。

集團(tuán)內(nèi)部的生產(chǎn)作業(yè)單位（包括煤礦、洗煤廠和采掘區(qū)隊(duì)等）確定成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的基本原則是，凡是各生產(chǎn)作業(yè)單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中有權(quán)進(jìn)行支配、調(diào)節(jié)和控制且統(tǒng)計(jì)口徑基本相同的成本費(fèi)用指標(biāo)是成本對(duì)標(biāo)的對(duì)象。筆者認(rèn)為集團(tuán)內(nèi)部生產(chǎn)作業(yè)單位的成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)主要包括價(jià)值指標(biāo)、效率指標(biāo)和管理指標(biāo)三大類。其中價(jià)值指標(biāo)可以采用絕對(duì)值和相對(duì)值并用，側(cè)重對(duì)成本項(xiàng)目和成本要素進(jìn)行分析；效率指標(biāo)應(yīng)側(cè)重比較成本產(chǎn)生過(guò)程中資源消耗和工作效率上的差異；管理指標(biāo)主要是對(duì)成本管理基礎(chǔ)工作、管理制度、管理手段和管理方法進(jìn)行評(píng)價(jià)。價(jià)值指標(biāo)和效率指標(biāo)屬于定量指標(biāo)，管理指標(biāo)屬于定性指標(biāo)。根據(jù)煤炭企業(yè)生產(chǎn)作業(yè)單位特點(diǎn)設(shè)計(jì)的成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)體系如圖2所示。

圖2 煤炭企業(yè)生產(chǎn)作業(yè)單位成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)體系圖

需要說(shuō)明的是，圖中只是對(duì)煤礦、洗煤廠和采掘區(qū)隊(duì)等生產(chǎn)作業(yè)單位的共性成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)進(jìn)行了描述，為了反映各生產(chǎn)作業(yè)單位的特殊性，還可以增加反映其各自特點(diǎn)的成本指標(biāo)。比如，煤礦可以增加“噸煤管理費(fèi)用”、“噸煤制造成本”等指標(biāo)，洗煤廠可以增加“入洗單位產(chǎn)品原煤加工成本”等指標(biāo)，采煤隊(duì)可增加“噸煤開(kāi)采作業(yè)成本”、“噸煤開(kāi)采修理費(fèi)”、“原煤開(kāi)采效率”和“用電峰谷比”等指標(biāo)，掘進(jìn)隊(duì)可通過(guò)設(shè)置“標(biāo)準(zhǔn)斷面巷道”來(lái)增強(qiáng)指標(biāo)的對(duì)比性，可增加“單位進(jìn)尺修理費(fèi)”、“掘進(jìn)工效”等指標(biāo)。

在確定生產(chǎn)作業(yè)單位成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)體系的基礎(chǔ)上，為了提高成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的可操作性，還應(yīng)進(jìn)一步明確價(jià)值指標(biāo)和效率指標(biāo)的統(tǒng)計(jì)口徑和計(jì)算方法。煤炭工業(yè)協(xié)會(huì)或煤業(yè)集團(tuán)公司應(yīng)對(duì)每一項(xiàng)指標(biāo)的定義、統(tǒng)計(jì)口徑和范圍、計(jì)算公式或方法進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)定。各項(xiàng)規(guī)定應(yīng)符合國(guó)家統(tǒng)計(jì)原則和行業(yè)通用標(biāo)準(zhǔn)，能被行業(yè)所接受。指標(biāo)定義應(yīng)給出該指標(biāo)在行業(yè)內(nèi)的通用定義，統(tǒng)計(jì)口徑可按行業(yè)通用規(guī)范確定的該指標(biāo)各項(xiàng)數(shù)據(jù)確定統(tǒng)計(jì)、計(jì)算的邊界，以及相應(yīng)的折算系數(shù)、方法等。對(duì)各個(gè)企業(yè)存有爭(zhēng)議或分歧、模糊或界限不清的地方必須進(jìn)行明確界定和統(tǒng)一規(guī)定。

需要注意的是：第一，取決于集團(tuán)公司整體的經(jīng)營(yíng)發(fā)展戰(zhàn)略、由集團(tuán)公司進(jìn)行控制或決策的商品煤?jiǎn)挝怀杀?、噸煤銷售費(fèi)用、噸煤折舊費(fèi)用和噸煤財(cái)務(wù)費(fèi)用等指標(biāo)不宜作為各生產(chǎn)作業(yè)單位的成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)。第二，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理水平較高的企業(yè)，不應(yīng)局限于生產(chǎn)作業(yè)環(huán)節(jié)的成本對(duì)標(biāo)，可進(jìn)一步拓寬研究的視野，從成本形成過(guò)程和成本與產(chǎn)品價(jià)值的關(guān)系來(lái)開(kāi)展生產(chǎn)全周期成本對(duì)標(biāo)，將成本劃分為采購(gòu)成本、生產(chǎn)成本、售后責(zé)任成本和制度成本等分別進(jìn)行研究，從成本形成過(guò)程來(lái)設(shè)計(jì)成本指標(biāo)并且有針對(duì)性地找出降低成本的措施是煤炭企業(yè)成本對(duì)標(biāo)的發(fā)展方向。第三，對(duì)管理基礎(chǔ)條件過(guò)硬、核算和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)齊全、信息化平臺(tái)應(yīng)用較好的單位，成本對(duì)標(biāo)可以進(jìn)一步向下延伸至成本管理的關(guān)鍵崗位，以逐步實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)和各個(gè)技術(shù)崗位對(duì)標(biāo)。

采用SPSS 22.0統(tǒng)計(jì)學(xué)軟件對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行進(jìn)行處理，計(jì)數(shù)資料以百分?jǐn)?shù)（%）表示，采用x2檢驗(yàn)；計(jì)量資料以“x± s”表示，采用t檢驗(yàn)。以P＜0.05為差意有統(tǒng)計(jì)學(xué)意義。

四、成本對(duì)標(biāo)的考核

成本對(duì)標(biāo)考核是否科學(xué)關(guān)系到成本對(duì)標(biāo)工作能否真正發(fā)揮作用。建立公正科學(xué)的考核指標(biāo)體系和指標(biāo)評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)，成立業(yè)務(wù)水平高、原則性強(qiáng)的考核隊(duì)伍，形成公正合理的成本對(duì)標(biāo)考核結(jié)果是成本對(duì)標(biāo)工作持續(xù)開(kāi)展的重要保障。

（一）成本對(duì)標(biāo)考核必須堅(jiān)持的四項(xiàng)原則

1．真實(shí)性原則。真實(shí)性是成本對(duì)標(biāo)考核工作的生命，在考核過(guò)程中，必須保障考核基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和基礎(chǔ)資料的真實(shí)、準(zhǔn)確，要采取一定方法核實(shí)考核基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和基礎(chǔ)資料的真實(shí)性，以保證考核結(jié)果的真實(shí)可靠。

2．一致性原則。采用的考核基礎(chǔ)數(shù)據(jù)、指標(biāo)口徑、考核方法、考核標(biāo)準(zhǔn)要前后一致。

3．獨(dú)立性原則?？己巳藛T在考核過(guò)程中要保持獨(dú)立性，不能受考核對(duì)象及其他外來(lái)因素的影響，尤其是定性考核，要根據(jù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和基礎(chǔ)資料獨(dú)立作出評(píng)判，運(yùn)用自己的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，客觀、公正、公平地實(shí)施考核。

4．穩(wěn)健性原則。在考核和考核結(jié)果的分析過(guò)程中，下結(jié)論要謹(jǐn)慎；在分析時(shí)，對(duì)影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的潛在風(fēng)險(xiǎn)要準(zhǔn)確指出，對(duì)企業(yè)某些指標(biāo)的極端情況要做深入分析，以免影響被考核者成本對(duì)標(biāo)的積極性。

（二）成本對(duì)標(biāo)的考核方法

成本對(duì)標(biāo)考核按考核指標(biāo)分類，可以分為單項(xiàng)指標(biāo)考核和綜合指標(biāo)考核。成本對(duì)標(biāo)初期可以是針對(duì)企業(yè)成本管理短板、對(duì)單項(xiàng)指標(biāo)進(jìn)行考核，管理水平較高的企業(yè)可以設(shè)計(jì)一套科學(xué)的成本對(duì)標(biāo)考核指標(biāo)體系進(jìn)行考核。成本對(duì)標(biāo)考核按考核對(duì)象分類，可以分為生產(chǎn)作業(yè)單位考核、管理者考核和生產(chǎn)作業(yè)崗位考核三個(gè)層面，下文以生產(chǎn)作業(yè)單位考核為例說(shuō)明成本對(duì)標(biāo)管理考核的方法。

1．確定考核標(biāo)準(zhǔn)

合理確定成本對(duì)標(biāo)指標(biāo)的考核標(biāo)準(zhǔn)是考核體系的關(guān)鍵?？己藰?biāo)準(zhǔn)不是一成不變的，而應(yīng)根據(jù)成本對(duì)標(biāo)的方法和階段而變化。指標(biāo)考核標(biāo)準(zhǔn)的確定要綜合多方面因素，主要包括生產(chǎn)作業(yè)單位近期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)情況、同行業(yè)國(guó)際國(guó)內(nèi)成本管理水平變化的狀況、集團(tuán)下達(dá)的成本目標(biāo)執(zhí)行情況以及生產(chǎn)作業(yè)條件的變化情況等。成本對(duì)標(biāo)體系常用的考核標(biāo)準(zhǔn)有：行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)和歷史標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)成本管理基礎(chǔ)條件不太好的內(nèi)部成本對(duì)標(biāo)單位，可以選用預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)或歷史標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行考核，考核結(jié)果可以反映生產(chǎn)作業(yè)單位成本預(yù)算執(zhí)行情況和發(fā)展進(jìn)步情況。對(duì)成本管理基礎(chǔ)條件和信息化平臺(tái)應(yīng)用較好的成本對(duì)標(biāo)單位，為了提高成本對(duì)標(biāo)考核結(jié)果的科學(xué)性，可將行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)和歷史標(biāo)準(zhǔn)三者結(jié)合運(yùn)用。

2．實(shí)行成本對(duì)標(biāo)考核

集團(tuán)公司或生產(chǎn)作業(yè)單位的上級(jí)主管部門應(yīng)成立專門機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)組織成本對(duì)標(biāo)考核工作，并于每年財(cái)務(wù)決算結(jié)束后的3個(gè)月內(nèi)，對(duì)各單位一個(gè)會(huì)計(jì)年度期間的成本對(duì)標(biāo)管理情況進(jìn)行年終考核。形成的成本對(duì)標(biāo)考核結(jié)果，報(bào)集團(tuán)公司董事會(huì)審議后與工資獎(jiǎng)金掛鉤。

下文介紹將行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)和歷史標(biāo)準(zhǔn)三者結(jié)合運(yùn)用進(jìn)行成本對(duì)標(biāo)考核的步驟。

1．行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)考核

（1）運(yùn)用煤炭行業(yè)的成本對(duì)標(biāo)考核工作軟件，將考核年度的實(shí)際報(bào)表數(shù)據(jù)錄入，產(chǎn)生以行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)的成本對(duì)標(biāo)定量指標(biāo)考核結(jié)果。

（2）運(yùn)用煤炭行業(yè)的成本對(duì)標(biāo)考核指標(biāo)參考標(biāo)準(zhǔn)，采用綜合分析判斷法進(jìn)行定性指標(biāo)的考核，產(chǎn)生以行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)的定性指標(biāo)考核結(jié)果。

（3）定量指標(biāo)考核結(jié)果得分的80%與定性指標(biāo)考核結(jié)果得分的20%相加，產(chǎn)生行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的綜合結(jié)果。

（4）將行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的綜合結(jié)果分5個(gè)級(jí)別列示，具體分為優(yōu)（A）、良（B）、中（C）、低（D）、差（E）5級(jí)。考核結(jié)果得分達(dá)到85分（含85分）以上的，考核結(jié)果類型為優(yōu)（A）；考核結(jié)果得分在70—85分（含70分）之間的，考核結(jié)果類型為良（B）；考核結(jié)果得分在50—70分（含50分）之間的，考核結(jié)果類型為中（C）；考核結(jié)果得分在40—50分（含40分）之間的，考核結(jié)果類型為低（D）；考核結(jié)果得分在40分以下的，考核結(jié)果類型為差（E）。

2．預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)考核

（1）按集團(tuán)公司內(nèi)部制定的定量考核指標(biāo)，將實(shí)際數(shù)與預(yù)算數(shù)相比較，具體比較方法為：①計(jì)算出各項(xiàng)定量指標(biāo)實(shí)際數(shù)；②計(jì)算出各項(xiàng)定量指標(biāo)預(yù)算數(shù)；③將各項(xiàng)指標(biāo)的權(quán)重分別乘以60%，得到各項(xiàng)指標(biāo)權(quán)重的及格分?jǐn)?shù)，以及格分?jǐn)?shù)為基礎(chǔ)，按照每項(xiàng)指標(biāo)的增減程度或完成程度加分或減分，即與預(yù)算水平持平的指標(biāo)得該項(xiàng)指標(biāo)的及格分，超過(guò)預(yù)算的指標(biāo)最高分為該項(xiàng)指標(biāo)的權(quán)重分，未完成預(yù)算的指標(biāo)最低分為0分；④將各項(xiàng)指標(biāo)的得分相加，產(chǎn)生以預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)的成本對(duì)標(biāo)定量指標(biāo)考核結(jié)果。

（2）結(jié)合集團(tuán)公司實(shí)際制定的定性指標(biāo)考核標(biāo)準(zhǔn)，采用綜合分析判斷法進(jìn)行定性指標(biāo)考核，產(chǎn)生以預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)的定性指標(biāo)考核結(jié)果。

（3）定量指標(biāo)考核結(jié)果得分的80%與定性指標(biāo)考核結(jié)果得分的20%相加，產(chǎn)生預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)的綜合結(jié)果。

（4）將預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)的綜合結(jié)果分5個(gè)級(jí)別列示，列示方法與行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)相同。

3．歷史標(biāo)準(zhǔn)考核

（1）對(duì)集團(tuán)公司內(nèi)部制定的定量考核指標(biāo)，將實(shí)際數(shù)與上年數(shù)相比較，產(chǎn)生以歷史標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)的成本對(duì)標(biāo)定量指標(biāo)考核結(jié)果。比較方法與預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際數(shù)與預(yù)算數(shù)的比較方法相同。

（2）結(jié)合集團(tuán)公司實(shí)際制定的定性指標(biāo)考核標(biāo)準(zhǔn)，采用綜合分析判斷法進(jìn)行定性指標(biāo)考核，產(chǎn)生以歷史標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)的定性指標(biāo)考核結(jié)果。

（3）定量指標(biāo)考核結(jié)果得分的80%與定性指標(biāo)考核結(jié)果得分的20%相加，產(chǎn)生歷史標(biāo)準(zhǔn)的綜合結(jié)果。

（4）將歷史標(biāo)準(zhǔn)的綜合結(jié)果分五個(gè)級(jí)別列示，列示方法與行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)相同。

4．進(jìn)行最終考核

（1）將上述每個(gè)方面的定量指標(biāo)考核結(jié)果分別乘以各自的比重（行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)為30%，預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)為60%，歷史標(biāo)準(zhǔn)為10%），將其結(jié)果相加，產(chǎn)生成本對(duì)標(biāo)定量指標(biāo)考核的最終結(jié)果。

（2）將上述每個(gè)方面的定性指標(biāo)考核結(jié)果分別乘以各自的比重（行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)為30%，預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)為60%，歷史標(biāo)準(zhǔn)為10%），將其結(jié)果相加，產(chǎn)生成本對(duì)標(biāo)定性指標(biāo)考核的最終結(jié)果。

（3）成本對(duì)標(biāo)定量指標(biāo)考核最終結(jié)果的80%與定性指標(biāo)考核最終結(jié)果的20%相加，產(chǎn)生成本對(duì)標(biāo)考核的最終結(jié)果。

（4）成本對(duì)標(biāo)考核的最終結(jié)果分5個(gè)級(jí)別列示，具體分為優(yōu)（A）、良（B）、中（C）、低（D）、差（E）5級(jí)?？己私Y(jié)果得分達(dá)到85分（含85分）以上的，考核結(jié)果類型為優(yōu)（A）；考核結(jié)果得分在70—85分（含70分）之間的，考核結(jié)果類型為良（B）；考核結(jié)果得分在50—70分（含50分）之間的，考核結(jié)果類型為中（C）；考核結(jié)果得分在40－50分（含40分）之間的，考核結(jié)果類型為低（D）；考核結(jié)果得分在40分以下的，考核結(jié)果類型為差（E）。

需要說(shuō)明的是：定性指標(biāo)和定量指標(biāo)在不同考核結(jié)果中所占的比重，行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)考核結(jié)果、預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)考核結(jié)果和歷史標(biāo)準(zhǔn)考核結(jié)果在最終考核結(jié)果中所占的權(quán)重，以及優(yōu)（A）、良（B）、中（C）、低（D）、差（E）的分?jǐn)?shù)值區(qū)間僅供對(duì)標(biāo)主體參考，各考核主體可以根據(jù)生產(chǎn)作業(yè)單位的實(shí)際情況靈活確定。

成本對(duì)標(biāo)考核的最終結(jié)果由于考慮到了生產(chǎn)作業(yè)單位行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)和歷史標(biāo)準(zhǔn)三個(gè)層面的考核結(jié)果，最大程度地消除了主觀因素對(duì)考核結(jié)果的影響，能較好地反映各單位成本對(duì)標(biāo)的實(shí)際成果，可以作為各生產(chǎn)作業(yè)單位進(jìn)行考核或獎(jiǎng)懲的依據(jù)。

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