牛 艷

一、營(yíng)改增的相關(guān)政策

營(yíng)業(yè)稅和增值稅是我國(guó)的兩大流轉(zhuǎn)稅。營(yíng)業(yè)稅屬地方稅，而增值稅屬中央和地方共享稅種。財(cái)稅【2013】37號(hào)文件提出：自2013年8月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)。同時(shí)最大的變化是取消了原試點(diǎn)地區(qū)中對(duì)營(yíng)業(yè)稅差額征稅的規(guī)定。此前試點(diǎn)地區(qū)在計(jì)算銷(xiāo)售額時(shí)，對(duì)試點(diǎn)納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，按照國(guó)家有關(guān)營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營(yíng)業(yè)稅的，允許其以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款后的余額為銷(xiāo)售額，而在該文件中則在差額政策方面做出了調(diào)整，其他行業(yè)差額征稅全部取消，僅保留融資租賃行業(yè)。

二、營(yíng)改增對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響

（一）對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響

對(duì)于一般納稅人企業(yè)而言，購(gòu)入的經(jīng)營(yíng)用固定資產(chǎn)的增值稅是可抵扣的，因此在購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)計(jì)入固定資產(chǎn)原值的金額就會(huì)減少，從短期來(lái)看，資產(chǎn)、負(fù)債都會(huì)有所降低。從長(zhǎng)遠(yuǎn)角度來(lái)看，營(yíng)改增后，資產(chǎn)規(guī)模會(huì)擴(kuò)大，無(wú)論是資產(chǎn)總額還是負(fù)債總額都會(huì)有不同程度的增加。

（二）對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的影響

增值稅屬于價(jià)外稅而營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅。從銷(xiāo)貨方或者勞務(wù)的提供方來(lái)看，營(yíng)改增后，其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入由不含營(yíng)業(yè)稅在內(nèi)的營(yíng)業(yè)收入變?yōu)樘蕹嗽鲋刀惗惪詈蟮臓I(yíng)業(yè)收入，因此入賬金額將會(huì)變小。

增值稅在核算時(shí)不計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，且一般納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。因此，增值稅代替營(yíng)業(yè)稅后，一方面計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目的金額會(huì)減少，同時(shí)計(jì)入產(chǎn)品成本的金額也會(huì)減少。如固定資產(chǎn)屬于管理部門(mén)、銷(xiāo)售部門(mén)等使用時(shí)，其計(jì)提的折舊會(huì)減少，相應(yīng)的計(jì)入期間費(fèi)用的金額也會(huì)減少。從企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，成本費(fèi)用的減少速度會(huì)高于收入金額的減少速度，因此企業(yè)利潤(rùn)會(huì)隨之增加。利潤(rùn)增加的同時(shí)刺激了企業(yè)擴(kuò)大投資進(jìn)而促使企業(yè)不斷發(fā)展。

（三）對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流量的影響

對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的影響：銷(xiāo)項(xiàng)稅額是包含在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入內(nèi)容中，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量會(huì)由于銷(xiāo)項(xiàng)稅額增加有所上升。同時(shí)企業(yè)在購(gòu)買(mǎi)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用固定資產(chǎn)時(shí)支付的增值稅可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，從而減少了應(yīng)交的增值稅額，最終導(dǎo)致企業(yè)的現(xiàn)金凈流量在過(guò)去的基礎(chǔ)上會(huì)有所增加。

對(duì)投資活動(dòng)的影響：企業(yè)購(gòu)進(jìn)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)時(shí)資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不計(jì)入固定資產(chǎn)，短期內(nèi)會(huì)使企業(yè)的投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量減少。

對(duì)籌資活動(dòng)的影響：增值稅替代營(yíng)業(yè)稅后，利潤(rùn)的增加會(huì)引起各服務(wù)行業(yè)在市場(chǎng)中激烈的競(jìng)爭(zhēng)，那么各大企業(yè)必然會(huì)擴(kuò)大投資，加大籌集資金的力度。

三、營(yíng)改增對(duì)各類(lèi)企業(yè)稅負(fù)的影響

（一）小規(guī)模納稅人的稅負(fù)會(huì)顯著地下降

營(yíng)改增試點(diǎn)政策提出，營(yíng)業(yè)額500萬(wàn)元以下的都可以選擇作為小規(guī)模納稅人。增值稅相關(guān)法律明確規(guī)定小規(guī)模納稅人不需要進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，統(tǒng)一實(shí)行3%的征收率。而在實(shí)行營(yíng)改增之前，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的營(yíng)業(yè)稅率都為5%，所以這些行業(yè)的增值稅稅負(fù)都會(huì)比原來(lái)營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)要低40%。對(duì)于交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)和文化體育業(yè)雖然原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅率都為3%，但增值稅屬于價(jià)外稅，要將這些行業(yè)的銷(xiāo)售額扣減掉增值稅后作為計(jì)稅依據(jù)，因此這些行業(yè)的小規(guī)模納稅人的稅負(fù)也會(huì)有所下降。

（二）一般納稅人的稅負(fù)因所在行業(yè)不同而不同

1.交通運(yùn)輸業(yè)

營(yíng)改增前，交通運(yùn)輸業(yè)在計(jì)算營(yíng)業(yè)稅時(shí)按：稅額=營(yíng)業(yè)額×3%且營(yíng)業(yè)額=全程運(yùn)費(fèi)－支付給其他單位運(yùn)費(fèi)，即可以使用差額作為計(jì)稅依據(jù)的。稅改后，稅率由原來(lái)的3%大幅增加到11%。在增值稅替代營(yíng)業(yè)稅后，運(yùn)輸企業(yè)在計(jì)算增值稅時(shí)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。該行業(yè)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目主要為企業(yè)購(gòu)置的運(yùn)輸工具等固定資產(chǎn)、修理費(fèi)和燃油所含的進(jìn)項(xiàng)稅額。但是該類(lèi)資產(chǎn)購(gòu)置時(shí)金額都比較大，且其維修的機(jī)率比較高，經(jīng)常會(huì)購(gòu)買(mǎi)修理修配零部件等，同時(shí)可以按照17%的稅率進(jìn)行抵扣。

在財(cái)稅【2013】37號(hào)文件提出行業(yè)營(yíng)業(yè)稅差額納稅政策廢止，即在計(jì)算增值稅時(shí)的計(jì)稅依據(jù)不允許扣除支付給其他單位的運(yùn)費(fèi)。但基于營(yíng)改增政策將會(huì)在全國(guó)范圍內(nèi)施行，企業(yè)支付給其他單位的運(yùn)費(fèi)不能差額計(jì)稅但可以按增值稅專(zhuān)用發(fā)票進(jìn)行稅額抵扣，這樣對(duì)于其增值稅額的計(jì)算是沒(méi)有太大的影響。

2.建筑業(yè)

營(yíng)改增之后，建筑業(yè)稅率由原來(lái)的3%提升到11%。如果可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額多時(shí)，其實(shí)際稅負(fù)將會(huì)下降。但是該領(lǐng)域比較特殊，建筑施工企業(yè)需要的磚、瓦、灰、沙、石、等建筑材料來(lái)源方式較廣，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣難度大。一方面，由于建筑工程承包范圍和方式不同，進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣額會(huì)有所不同。如果屬于包工包料的項(xiàng)目，施工企業(yè)可自行購(gòu)買(mǎi)設(shè)備和材料，能取得較多的進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票。但對(duì)于部分工程項(xiàng)目，主要由建設(shè)單位采購(gòu)金額較大的材料及設(shè)備，然后調(diào)撥給施工企業(yè)使用，這樣施工企業(yè)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就比較少。另一方面，建筑施工企業(yè)很多項(xiàng)目都處于比較偏僻的地方，由當(dāng)?shù)氐霓r(nóng)民提供，不可能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。沒(méi)有增值稅專(zhuān)用發(fā)票其材料的進(jìn)項(xiàng)稅額就無(wú)法正常抵扣。

3.研發(fā)、信息技術(shù)等服務(wù)業(yè)

營(yíng)改增前，研發(fā)等服務(wù)性行業(yè)的營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，而調(diào)整之后應(yīng)按6%計(jì)算繳納增值稅。在計(jì)算增值稅時(shí)雖然可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但是對(duì)于研發(fā)、信息技術(shù)等非生產(chǎn)型服務(wù)業(yè)而言，其人工成本比重較高，而該項(xiàng)成本不會(huì)產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額，因此該行業(yè)發(fā)生的成本可抵扣增值稅的項(xiàng)目比重過(guò)低，將會(huì)增加計(jì)算增值稅的稅基。

4.租賃業(yè)

稅改后，對(duì)租賃業(yè)而言，因差額納稅的保留對(duì)銷(xiāo)售額或營(yíng)業(yè)額的確認(rèn)無(wú)影響，其整體稅率增加了12%。但是由于增值稅具有轉(zhuǎn)嫁性，從接收方取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票以及購(gòu)進(jìn)的設(shè)備等都可以按17%進(jìn)行抵扣，其稅負(fù)將會(huì)大幅下降。同時(shí)對(duì)于從事經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃業(yè)務(wù)的一般納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)的，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策，與原來(lái)5%的稅率相比，其稅負(fù)反而下降了2%。

總之，營(yíng)改增政策對(duì)于中國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型具有重要意義。但是在實(shí)現(xiàn)其改革的過(guò)程中必然會(huì)增加某些企業(yè)的稅負(fù)，也會(huì)減少部分企業(yè)的稅負(fù)，同時(shí)將會(huì)對(duì)面臨轉(zhuǎn)型企業(yè)的財(cái)務(wù)也會(huì)有很大的影響。但隨著在全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)展?fàn)I改增試點(diǎn)，營(yíng)改增將會(huì)獲得進(jìn)一步的完善和發(fā)展，必將推動(dòng)各行業(yè)在科學(xué)合理的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度與體系中不斷進(jìn)步并實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù)的目的。

[1]周塞梅.建筑企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)如何應(yīng)對(duì)營(yíng)業(yè)稅改增值稅[J].財(cái)會(huì)天地.2012（7）.