文/張克

電子商務(wù)課稅的世界潮流

World trends of E-Commerce taxation

文/張克

作為21世紀人類最偉大的科技創(chuàng)新，互聯(lián)網(wǎng)正以前所未有的方式改變?nèi)祟惖纳鏍顟B(tài)，在應(yīng)對和適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)時代政治經(jīng)濟文化變革的過程中，制度與法律的更新總是跟不上科學(xué)技術(shù)突飛猛進的腳步，成為永遠的追隨者。

2013年初，一場由電子商務(wù)企業(yè)間競爭引發(fā)的輿論大戰(zhàn)，將電子商務(wù)稅收這一極具專業(yè)性的議題推向了全民討論。2013年兩會上，全國政協(xié)委員、蘇寧云商董事長張近東提出建議，應(yīng)該對B2C加強征稅。

張在提案中稱，中國當下電商交易的90%是以C2C的形式從事B2C的交易，約有一半交易量游離于法律監(jiān)管之外。而張近東所指的C2C交易的平臺商便是阿里巴巴與旗下的淘寶網(wǎng)，“征電商稅”建言被眾多淘寶賣家指為“公器私用、打擊對手”。

不久前卸任阿里巴巴CEO的馬云稱，并不反對對電商征稅，但目前94%的淘寶賣家營業(yè)額在24萬元人民幣以下，大多數(shù)不在征稅的范圍之內(nèi)。滿足繳稅條件的商家，已經(jīng)在線下開始繳稅。若現(xiàn)在對個人網(wǎng)店強行征稅，會打擊微型經(jīng)濟的積極性。

據(jù)國家工商行政管理總局黨組書記、局長周伯華介紹，旨在規(guī)范電子商務(wù)行業(yè)競爭的《網(wǎng)絡(luò)商品交易及服務(wù)監(jiān)管條例》已列入國務(wù)院二級立法規(guī)劃。國家稅務(wù)總局發(fā)布《網(wǎng)絡(luò)發(fā)票管理辦法》，將于4月1日起推行使用網(wǎng)絡(luò)發(fā)票，并試行電子發(fā)票。工商、稅務(wù)主管行政部門的一系列動作讓電商市場風(fēng)聲鶴唳草木皆兵，這被市場人士解讀成“為電商征稅做準備”，預(yù)示著“網(wǎng)店征稅時代”來臨。

電子商務(wù)以其無遠弗屆的影響力席卷全球，中國電商稅收政策無法脫離世界經(jīng)濟格局和全球市場而制定，故而，正確理解各國對電子商務(wù)課稅的背景和法律規(guī)定是討論中國稅收政策的基本前提。

在眾多電商大佬和輿論領(lǐng)袖的參與下，電子商務(wù)課稅由一個行業(yè)問題逐漸演化成一個值得關(guān)注的社會問題。 （ 圖/東方IC）

美國：被誤讀的網(wǎng)絡(luò)免稅法案

美國是電子商務(wù)的勃興之地，美國國內(nèi)對電子商務(wù)課稅的討論歷久經(jīng)年，但至今仍未形成足夠的共識。1997年，美國總統(tǒng)克林頓發(fā)表《全球電子商務(wù)框架》報告，提出如果要研究對電子商務(wù)課稅應(yīng)遵循和利用現(xiàn)行稅收概念和原則，間接否定了對電子商務(wù)開征新稅的動議。

美國國會在1998年通過了極具影響力的《網(wǎng)絡(luò)免稅法案》，被國人津津樂道，視為電子商務(wù)不應(yīng)課稅的國際先進經(jīng)驗。該法案的主要內(nèi)容大致包括：（1）三年內(nèi)不得對電子商務(wù)征收復(fù)合稅；（2）三年內(nèi)不得對電子商務(wù)征收歧視性稅；（3）三年內(nèi)對“網(wǎng)絡(luò)接入”不征新稅；（4）法案中還規(guī)定稅務(wù)機構(gòu)不得擴張征稅權(quán)力，不征收聯(lián)邦網(wǎng)絡(luò)稅；同時明確反對將網(wǎng)站和服務(wù)器作為收入來源的連接點。

然而正是這樣一部法律，讓不了解美國政治架構(gòu)與憲法體制的人誤讀頗多。美國是聯(lián)邦制國家，聯(lián)邦政府與州政府的權(quán)力劃分是美國憲法的重大議題，其中稅權(quán)的分配更是角力的重頭戲。在網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易興起之前，美國各州政府對具有跨州交易性質(zhì)的郵購依據(jù)是否存在“實質(zhì)關(guān)聯(lián)”征收銷售稅或使用稅，而聯(lián)邦政府無權(quán)征收。也就是說，有形貨物不論是通過郵購還是電子商務(wù)的形式交易，在美國的稅法中滿足一定情形時均應(yīng)繳稅，有形物的稅收政策其實并無爭議。

真正催生《網(wǎng)絡(luò)免稅法》的是通過電子商務(wù)下載使用書籍、音像制品、軟件等無形產(chǎn)品時是否應(yīng)當課征零售稅或使用稅的爭議。在美國零售稅與使用稅是州政府的稅收主權(quán)，各州對無形產(chǎn)品的課稅態(tài)度不一，就下載軟件和信息而言，加利福尼亞、佛羅里達、馬里蘭、馬薩諸塞州等16個州認為應(yīng)當免稅，而卡羅拉多、康涅狄格等17個州則認為應(yīng)當課稅；有的州認為商業(yè)行為的下載和使用應(yīng)當課稅，個人使用則屬免稅。如此各行其是的混亂局面使得美國國會為了規(guī)范電子商務(wù)發(fā)展而出臺《網(wǎng)絡(luò)免稅法》。其目標并非宣告美國電子商務(wù)全部免稅，而是為避免各州針對電商重復(fù)課征銷售稅，堅持在既有的稅法體系框架內(nèi)研究方案，不再新增稅種和擴大課稅權(quán)力，聯(lián)邦政府不在州政府之外再行對電商課稅。

美國眾議院于2001年通過了將免稅法案延期兩年的決定，美國總統(tǒng)布什又先后兩次在美國國會提交的將《網(wǎng)絡(luò)免稅法案》延期的法案上簽字，使之延期至2007年。2007年，《網(wǎng)絡(luò)免稅法修正案》將禁止對互聯(lián)網(wǎng)交易征稅的禁令期限延長至2014年。在財政懸崖的陰影籠罩下，2013年5月6日，參議院對允許各州對網(wǎng)店征收銷售稅的“市場公平法案”進行投票，最終以69票對27票通過。白宮認為該法案將削弱網(wǎng)購的價格優(yōu)勢，一定程度上解決實體店淪為線下體驗店的局面，州外銷售低于100萬美元的網(wǎng)店將被豁免。不出意外，這一法案將在眾議院通過，奧巴馬總統(tǒng)將簽署法令。縱觀美國十余年來的電

子商務(wù)課稅政策，由于凍結(jié)了州政府課稅權(quán)擴張，免稅法案在客觀上促進了電子商務(wù)的蓬勃發(fā)展，以至于實體店淪為網(wǎng)絡(luò)購物體驗店，但針對有形產(chǎn)品例如網(wǎng)購、郵購的稅收政策在2013年市場公平法案中得到了擴張，州政府不再只能對本州內(nèi)有實質(zhì)關(guān)聯(lián)的銷售商課稅，還能夠?qū)ηЮ镏獾钠髽I(yè)征稅。新法案的出臺既有美國政府在財政危機之下的“應(yīng)激”之意，也是大企業(yè)游說多年的結(jié)果，亞馬遜等大型電子商務(wù)企業(yè)利用征稅權(quán)擴張擠壓中小企業(yè)的生存空間。在此情形下，無形電子產(chǎn)品的課稅政策在2014年免稅法案到期之時的走向更加令人關(guān)注。

歐盟：確立電子商務(wù)課稅的基本原則

歐洲貿(mào)易委員會在《波恩聲明》中闡明了其對電子商務(wù)的基本原則即建立“清晰和中性的稅收環(huán)境”，認為應(yīng)該在現(xiàn)有法律框架內(nèi)解決電子商務(wù)的稅收法律問題，同時不對電子商務(wù)征收關(guān)稅和新的稅種。

歐盟在其1998年發(fā)表的《關(guān)于保護增值稅收入和促進電子商務(wù)發(fā)展的報告》中又提出關(guān)于電子商務(wù)稅收的新建議，決定對成員國居民通過網(wǎng)絡(luò)購進商品或勞務(wù)時，不論其供應(yīng)者是歐盟網(wǎng)站或者外國網(wǎng)站，一律征收20%的增值稅，并由購買者負責扣繳。同時也就不對電子商務(wù)征收關(guān)稅的問題與美國達成共識，美國也被迫改變其將通過互聯(lián)網(wǎng)銷售的數(shù)字化產(chǎn)品視為貨物這一立場，從而接受將通過互聯(lián)網(wǎng)銷售的數(shù)字化產(chǎn)品視為勞務(wù)銷售征收間接稅，統(tǒng)一歐盟對其境內(nèi)的電子商務(wù)交易征收增值稅。

歐盟2002年通過決議，對境外公司通過互聯(lián)網(wǎng)向歐盟15個成員國出售計算機軟件、游戲軟件等商品和提供網(wǎng)上下載音樂等服務(wù)征收增值稅。2003年關(guān)于電子商務(wù)增值稅法令的解釋性文件正式生效，該決議的內(nèi)容包括：只對年銷售額在10萬歐元以上的非成員國公司征稅；非成員國公司只需在單個歐盟成員國登記即可，按登記國或國籍國的增值稅稅率繳稅。

2008年2月歐盟成員國通過了增值稅改革方案，與2003年的方案相比，該方案有以下變化：首先是對電子商務(wù)的課稅權(quán)由內(nèi)容提供商注冊地轉(zhuǎn)為服務(wù)實際消費的國家；其次，為了協(xié)調(diào)歐盟內(nèi)部不同國家的稅收利益，尤其是盧森堡等低稅率國家的利益，內(nèi)容提供商注冊地對轉(zhuǎn)交給服務(wù)實際消費國的增值稅仍有權(quán)提留一定的比例，2015年1月1日至2016年12月31日為30%，此后每年遞減15%，直至2019年1月1日完全取消。

總體而言，歐盟是世界上最早對電子商務(wù)采取積極稅收策略的經(jīng)濟體，歐盟認為電子商務(wù)不應(yīng)承擔額外稅收，稅收應(yīng)保持中性原則，避免不公平競爭，反對對虛擬商品免稅。

經(jīng)合組織（OECD）作為發(fā)達國家之間重要的經(jīng)濟發(fā)展和合作組織，也對電子商務(wù)的稅收問題進行了深入的研究和探討，并形成了一系列重要的政策和主張。1997年的芬蘭會議以《電子商務(wù)對稅收征納雙方的挑戰(zhàn)》為題并達成了以下共識：（1）應(yīng)確保稅收的中性和公平，避免雙重征稅或無效征稅；（2）政府與企業(yè)應(yīng)密切合作；（3）稅收執(zhí)行問題要比稅收政策本身更重要；（4）將現(xiàn)有的稅收制度應(yīng)用于電子商務(wù)環(huán)境；（5）稅收問題不應(yīng)成為電子商務(wù)發(fā)展的障礙，也不允許電子商務(wù)破壞稅收制度。

在1998年渥太華會議上，OECD成員提出了電子商務(wù)課稅的基本原則。第一是中立原則，各國對于電子商務(wù)與傳統(tǒng)商務(wù)應(yīng)盡可能地尋求中立和平等的課稅方式，在相似情形下納稅義務(wù)人應(yīng)承擔相似的稅負。這一原則并不要求各國對電子商務(wù)在稅收上給予特別優(yōu)待，而是認為不論電子商務(wù)還是傳統(tǒng)商務(wù)模式都應(yīng)得到平等的對待。第二是效率原則。即不主張對施行電子商務(wù)過于復(fù)雜化的稅收政策，盡可能降低征稅成本。第三是彈性原則。電子商務(wù)的稅收制度應(yīng)當保持一定的彈性和動態(tài)性，以適應(yīng)日新月異的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)發(fā)展和商業(yè)模式創(chuàng)新。

渥太華會議還確立了對跨國交易的電子商務(wù)消費稅執(zhí)行在消費地進行征稅的原則，并對數(shù)字化產(chǎn)品以勞務(wù)課征增值稅。對服務(wù)和無形產(chǎn)品，如果是經(jīng)營者從國外購買的，由該購買者自核自繳，征收逆向增值稅，以維護國內(nèi)賣方的競爭能力。

中國電子商務(wù)課稅的誤區(qū)與問題

從根本上講，當前中國電子商務(wù)征稅與否的種種論述與美國、歐盟的電商爭議并不處于同一個層面，發(fā)達國家已經(jīng)走過了中國電商口水戰(zhàn)所激辯議題背后的發(fā)展初級階段。張近東提出的征稅建議并非什么新的“電商稅”，而是要求稅務(wù)行政機關(guān)加強對電子商務(wù)行業(yè)特別是C2C領(lǐng)域的稅收征管。正如馬云所言，94%的淘寶賣家營業(yè)額在24萬元人民幣以下，大多數(shù)不在征稅的范圍之內(nèi)。這里的24萬元之說是來源于現(xiàn)行增值稅與營業(yè)稅起征點為每月銷售額或營業(yè)額5000元～20000元，即年營業(yè)額低于24萬元的個體工商戶無須繳納增值稅或營業(yè)稅。大量個人網(wǎng)店商家并未進行稅務(wù)登記，也不開具發(fā)票，造成流轉(zhuǎn)稅稅款流失。但從理論上講，即使這些個人網(wǎng)店商家年營業(yè)額低于24萬元仍需根據(jù)《個人所得稅實施條例》繳納個體工商戶生產(chǎn)、經(jīng)營所得五級超額累進的所得稅。由于缺乏代扣代繳機制和個人所得稅申報意識尚弱，網(wǎng)店這部分所得稅也基本沒有繳納。正是因為流轉(zhuǎn)稅和所得稅兩大稅種都對電子商務(wù)行業(yè)網(wǎng)開一面，類似蘇寧、京東這樣的大型零售商才會要求加強對中小網(wǎng)店特別是在C2C模式下的征繳力度。

馬云和阿里巴巴發(fā)表聲明稱不反對電商征稅，但反對在現(xiàn)在征稅，理由是淘寶匯集了年輕人的夢想，不應(yīng)在草創(chuàng)階段予以扼殺。馬云認為，盡管目前國家沒有收稅，網(wǎng)商也要把稅款放在一邊，不納稅只是一個獎勵、紅利。這類言論反映出市場人士對我國電子商務(wù)稅收政策極深的誤解。

電子商務(wù)與傳統(tǒng)商務(wù)模式一樣，符合課稅要素就應(yīng)當征稅，這是世界潮流。當前沒有在流轉(zhuǎn)稅和所得稅環(huán)節(jié)對中小商戶征稅的原因并非政府的獎勵或紅利，而是囿于現(xiàn)實條件和征收成本，稅務(wù)機關(guān)征收力度不到位。將現(xiàn)行電商稅收政策理解為獎勵或紅利的思維暗藏著巨大的社會風(fēng)險。

早在2007年，被譽為我國網(wǎng)絡(luò)交易逃稅第一案的“彤彤屋”案就曾引起關(guān)注。職員張某以公司的名義在淘寶上注冊了一個虛擬店鋪，后來又以個人身份在淘寶網(wǎng)上建立了“彤彤屋”個人店鋪進行交易，專賣嬰幼兒用品，半年多的時間，“彤彤屋”共銷售了價值280多萬元的商品，但是從不開具發(fā)票也不記賬，從2006年6月至12月銷售的貨物，含稅金額人民幣289.5萬余元，不含稅銷售金額人民幣278.4萬余元，經(jīng)上海市普陀區(qū)國家稅務(wù)局稅務(wù)核定，該公司偷逃稅款多達11萬余元，最終2007年7月，上海市普陀區(qū)法院以偷稅罪判其有期徒刑兩年，緩刑兩年。

網(wǎng)店全面征稅只是時間問題、技術(shù)問題，而不是征不征、為什么征的問題。從電子商務(wù)課稅的世界潮流來看，沒有一個國家對于類似B2C和C2C模式免稅，這是源于稅收中性原則，相似的交易行為應(yīng)當?shù)玫较嗨频亩惙▽Υ?。至于中小企業(yè)稅收負擔的考量，現(xiàn)行稅法體系中已有安排，比如說馬云所言24萬以下不交稅就是對于個體工商戶的保護措施，如何進一步促進中小企業(yè)在公平的稅收環(huán)境中生存、發(fā)展是一個整體性問題，與電子商務(wù)并無直接關(guān)聯(lián)。

那么，中國電子商務(wù)稅收真正亟待研究和解決的真問題是什么？

首先是電子商務(wù)經(jīng)營主體的資格認證。在電子商務(wù)環(huán)境中，商業(yè)形態(tài)發(fā)生了變化，并不是所有的經(jīng)營者都有經(jīng)營實體，往往依靠主機或服務(wù)器就可以實現(xiàn)全部的交易，不需要傳統(tǒng)經(jīng)營實體所依靠的場所、生產(chǎn)設(shè)備等有形資產(chǎn)，具有虛擬性，因此也很難獲取交易對手真實可靠的詳細信息。由于缺少相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，以前這一領(lǐng)域處于監(jiān)管的空白。隨著《網(wǎng)絡(luò)商品交易及有關(guān)服務(wù)行為管理暫行辦法》的正式實施，相關(guān)經(jīng)營主體必須先取得稅務(wù)登記號然后才能在相關(guān)交易平臺進行交易，電子商務(wù)稅務(wù)登記也由此逐漸步入正軌，同時這也為加強交易安全提供了保障。

其次是加強與支付平臺的稅務(wù)合作。電子商務(wù)交易流程的跟蹤最關(guān)鍵的是資金流向。廣泛應(yīng)用的支付系統(tǒng)是在線電子商務(wù)得以進行的基礎(chǔ)，可以考慮由金融機構(gòu)對交易資金進行稅款的劃扣，同時向稅務(wù)機關(guān)報送稅款扣繳的資料。除此之外，新實施的《網(wǎng)絡(luò)發(fā)票管理辦法》也有利于網(wǎng)絡(luò)交易的稅收征管。

第三，可以借鑒法國和日本的經(jīng)驗，在稅務(wù)機關(guān)成立專門電子商務(wù)稅收征管部門，輔之以專業(yè)技術(shù)人才和設(shè)備加強稅收監(jiān)管。

最后，針對跨國電子商務(wù)的新現(xiàn)象制定有效的稅收政策。例如，蘋果公司目前正在籌劃將一部分服務(wù)器搬至北京，此后國內(nèi)用戶從蘋果公司AppStore應(yīng)用商店下載手機應(yīng)用程序速度有望加快。那么，針對國內(nèi)用戶下載AppStore的付費軟件，中國政府就可以根據(jù)歐盟和OECD組織所提出的消費地原則對蘋果公司銷售的APP軟件這一無形產(chǎn)品征收增值稅或營業(yè)稅。

編輯：成韻 chengyunpipi@126.com