隨著我國投資管理體制改革的進一步深化，傳統(tǒng)計劃經(jīng)濟體制下高度集中的投資管理模式被逐步打破，初步形成了投資主體多元化、資金來源多渠道、投資方式多樣化、項目建設(shè)市場化的新格局，“誰投資，誰決策、誰受益、誰承擔(dān)風(fēng)險”已成為投資管理的基本原理。伴隨著投資自主權(quán)的落實、投資責(zé)任追究制度的完善，無論國家還是企業(yè)，作為投資主體，其風(fēng)險意識正日益增強，為保障建設(shè)資金安全有效的使用，防止損失浪費、貪污、挪用等問題發(fā)生，建設(shè)項目工程造價審計在工程項目管理過程中越來越顯得重要。

本文筆者結(jié)合多年從事政府投資項目工程造價審計的實踐，重點對政府投資項目工程造價審計的內(nèi)涵、定位和程序三方面進行闡述。

一、政府投資項目工程造價審計的內(nèi)涵

政府投資項目工程造價審計是指國家審計機關(guān)和審計人員，依據(jù)審計、工程建設(shè)法律法規(guī)，工程造價計價規(guī)范、標(biāo)準(zhǔn)及技術(shù)經(jīng)濟指標(biāo)，運用審計技術(shù)方法，對建設(shè)項目竣工決算進行的審計，主要審查概預(yù)算執(zhí)行情況、建設(shè)資金管理與使用情況、建設(shè)成本和基本建設(shè)收入的真實性、合法性、有效性等。

政府投資項目工程造價審計發(fā)揮是國家審計的監(jiān)督職能，是國家審計機關(guān)對項目建設(shè)單位（被審計單位）的監(jiān)督和約束。審計機關(guān)在依法對工程造價審計過程中，應(yīng)參與工程造價形成的每一個環(huán)節(jié)的相關(guān)主要活動，了解工程造價形成的來龍去脈，發(fā)現(xiàn)其中的不規(guī)范、不合理、不合法行為，向建設(shè)單位揭露、指出，并在可能時盡量提供合理化建議，以此促進建設(shè)單位改善、加強管理、減少投資浪費。

政府投資項目工程造價審計是全過程審計，其審計范圍涵蓋建設(shè)項目從立項、可行性研究、概算、施工圖設(shè)計、招投標(biāo)、項目實施、直至工程竣工驗收、交付使用。審計內(nèi)容包括資金來源、基建計劃、前期工程、征用土地、勘察設(shè)計、施工實施的一切財務(wù)收支。

二、政府投資項目工程造價審計的定位

政府投資項目工程造價審計的正確定位，對審計機關(guān)切實做到依法審計、防范審計風(fēng)險、提高審計質(zhì)量至關(guān)重要。

國家審計機關(guān)進行政府投資項目工程造價的審計，審計機關(guān)正確的定位應(yīng)該是作為建設(shè)項目的監(jiān)督者，對建設(shè)項目管理者即建設(shè)單位（被審計單位）的管理活動進行全程監(jiān)督，指出建設(shè)單位在項目建設(shè)管理過程中存在的程序不到位、行為不合法、管理不完善、多計工程款等問題，提出審計建議，促進建設(shè)單位調(diào)整改善、提高管理水平、減少投資浪費。

實踐中，建設(shè)單位作為建設(shè)項目的管理者，往往需要完成大量的審查工作，如審查合同、工程變更、現(xiàn)場簽證、工程設(shè)備材料價款、施工單位月報、建設(shè)程序、建設(shè)手續(xù)等，經(jīng)常有建設(shè)單位要求審計機關(guān)直接參與、甚至代其完成上述工作，很多審計人員也認可這種做法。實際上，這種做法是審計定位不清造成的，這種“建設(shè)單位不審，審計機關(guān)代審”的做法是十分錯誤的，它不但發(fā)揮不了審計對建設(shè)單位的監(jiān)督作用、促進不了建設(shè)單位項目管理水平的提高，而且是一種放任建設(shè)單位不作為、審計機關(guān)由“建設(shè)項目的監(jiān)督者變成管理者”、審計機關(guān)嚴(yán)重失職的行為，這也大大的增加了審計風(fēng)險。正確做法應(yīng)該是，建設(shè)單位每項工作在交送審計前，建設(shè)單位必須詳細審查并明確簽署意見，否則審計機關(guān)有權(quán)指出其項目管理行為不到位、進行問責(zé)。

政府投資項目工程造價審計的目的無非是想通過審計揭露建設(shè)單位管理過程中存在的問題（如現(xiàn)場簽證不真實、虛列施工項目、多計工程款等），迫使建設(shè)單位加強管理、改進工作，而不是審計機關(guān)直接進行管理。

三、政府投資項目工程造價審計的程序

政府投資項目工程造價審計程序是指從造價審計開始到終結(jié)的整個過程。一般包括審計計劃、審計實施和審計報告三個階段。

（一）審計計劃階段

政府投資項目工程造價審計計劃階段的主要工作是編制年度政府投資項目計劃和審計工作方案。

1.編制年度政府投資項目審計計劃。

審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)根據(jù)法定的審計職責(zé)和審計管轄范圍，編制年度政府投資項目審計計劃。編制年度投資項目審計計劃應(yīng)當(dāng)服務(wù)大局，圍繞政府工作中心，突出審計工作重點為，合理安排審計資源，防止不必要的重復(fù)審計。

審計機關(guān)按照下列步驟編制年度政府投資項目審計計劃：

第一步：調(diào)查審計需求，初步選擇政府投資審計項目；第二步：對初選的政府投資審計項目進行可行性研究，確定備選政府投資審計項目及其優(yōu)先順序；第三步：評估審計機關(guān)可用審計資源，確定審計項目，編制年度政府投資項目審計項目計劃。

審計機關(guān)編制年度政府投資審計項目計劃可以采取文字、表格或者兩者相結(jié)合的形式。審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)將年度政府投資審計項目計劃下達審計項目組織和實施單位執(zhí)行。年度審計項目計劃一經(jīng)下達，審計項目組織和實施單位應(yīng)當(dāng)確保完成，不得擅自變更。

2.編制工程造價審計工作方案。

審計機關(guān)業(yè)務(wù)部門編制工程造價審計工作方案，應(yīng)當(dāng)根據(jù)年度政府投資審計項目計劃形成過程中調(diào)查審計需求、進行可行性研究的情況，開展進一步調(diào)查，對審計目標(biāo)、范圍、重點和項目組織實施等進行確定。

工程造價審計工作方案的內(nèi)容主要包括：審計目標(biāo)；審計范圍；審計內(nèi)容和重點；審計工作組織安排；審計工作要求。

審計機關(guān)業(yè)務(wù)部門根據(jù)審計實施過程中情況的變化，可以申請對工程造價審計工作方案的內(nèi)容進行調(diào)整，并按審計機關(guān)規(guī)定的程序報批。

審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)定期檢查年度政府投資審計項目計劃執(zhí)行情況，評估執(zhí)行效果。審計項目實施單位應(yīng)當(dāng)向下達審計項目計劃的審計機關(guān)報告計劃執(zhí)行情況。

（二）審計實施階段

審計實施階段是根據(jù)計劃階段確定的范圍、要點、步驟、方法，進行取證、評價，借以形成審計結(jié)論，實現(xiàn)審計目標(biāo)的中間過程。該階段工作包括：進駐被審計單位，收集審計資料；對建設(shè)項目的內(nèi)部控制制度進行符合性測試，測試內(nèi)部控制制度建立的健全性、執(zhí)行的有效性，根據(jù)現(xiàn)場收集的資料和符合性測試的結(jié)果，對工程造價審計方案進行修改；根據(jù)最新的工程造價審計方案，對建設(shè)項目工程造價實施實質(zhì)性審計等。審計實施階段具體工作內(nèi)容如下：

1.成立審計小組。

審計項目確定以后，則要根據(jù)項目的性質(zhì)和具體審計內(nèi)容合理安排組織審計人員，成立審計小組，明確審計小組組長，并進行合理分工。在組織審計人員時，應(yīng)結(jié)合項目的具體性質(zhì)和審計的內(nèi)容，按審計人員的知識結(jié)構(gòu)和年齡結(jié)構(gòu)等因素進行合理配備。審計組由審計組組長和其他成員組成。審計組實行審計組組長負責(zé)制。審計組組長由審計機關(guān)確定，審計組組長可以根據(jù)需要在審計組成員中確定主審，主審應(yīng)當(dāng)履行其規(guī)定職責(zé)和審計組組長委托履行的其他職責(zé)。

2.下達審計通知書。

下達審計通知書是指告知被審計單位審計機關(guān)將要對其進行審計，讓被審計單位做好被審計的準(zhǔn)備。審計通知書的內(nèi)容主要包括被審計單位名稱、審計依據(jù)、審計范圍、審計時間、審計組組長及其他成員名單和被審計單位配合審計工作的要求。同時，還應(yīng)向被審計單位告知審計組審計紀(jì)律要求。

3.調(diào)查了解被審計單位及相關(guān)情況，制定審計實施方案。

審計人員按照下達審計通知書所規(guī)定的進點審計時間進駐被審計單位，進點后一般要開一個進點會，一方面向被審計單位領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)人員說明來意，宣傳政策，取得理解、信任和支持。另一方面，通過進點會向被審計單位領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)人員了解項目的一些具體情況。比如，建設(shè)單位的基本情況、項目的基本情況、項目資金的來源和數(shù)額、項目概算及其調(diào)整，工程的進展情況、項目設(shè)計單位、施工單位、主要設(shè)備和材料供應(yīng)商的名稱地址等。

審計人員應(yīng)重點調(diào)查了解建設(shè)單位（被審計單位）以下幾方面的情況：（1）基本信息（單位性質(zhì)、組織結(jié)構(gòu)；職責(zé)范圍或者經(jīng)營范圍、業(yè)務(wù)活動及其目標(biāo)；相關(guān)法律法規(guī)、政策及其執(zhí)行情況；財政財務(wù)管理體制和業(yè)務(wù)管理體制；適用的業(yè)績指標(biāo)體系以及業(yè)績評價情況；相關(guān)內(nèi)部控制及執(zhí)行情況；相關(guān)信息系統(tǒng)及其電子數(shù)據(jù)情況；經(jīng)濟環(huán)境、行業(yè)狀況及其他外部因素；以往接受審計和監(jiān)管及其整改情況）；（2）內(nèi)部控制及其執(zhí)行情況（控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、對控制的監(jiān)督）；（3）信息系統(tǒng)控制情況（一般控制、應(yīng)用控制）；（4）與審計事項相關(guān)的情況（書面或者口頭詢問被審計單位內(nèi)部和外部相關(guān)人員；檢查有關(guān)文件、報告、內(nèi)部管理手冊、信息系統(tǒng)的技術(shù)文檔和操作手冊；觀察有關(guān)業(yè)務(wù)活動及其場所、設(shè)施和有關(guān)內(nèi)部控制的執(zhí)行情況；追蹤有關(guān)業(yè)務(wù)的處理過程；分析相關(guān)數(shù)據(jù)）。

審計組應(yīng)當(dāng)調(diào)查了解被審計單位及相關(guān)情況，評估被審計單位存在重要問題的可能性，確定審計應(yīng)對措施，編制審計實施方案。對于審計機關(guān)已經(jīng)下達審計工作方案的，審計組應(yīng)當(dāng)按照審計工作方案的要求編制審計實施方案。

審計實施方案的主要內(nèi)容包括：審計目標(biāo)、審計范圍、審計內(nèi)容、重點及審計措施及審計工作要求（包括項目審計進度安排、審計組內(nèi)部重要管理事項及職責(zé)分工等）。一般審計項目的審計實施方案應(yīng)當(dāng)經(jīng)審計組組長審定，并及時報審計機關(guān)業(yè)務(wù)部門備案。重要審計項目的審計實施方案應(yīng)當(dāng)報經(jīng)審計機關(guān)負責(zé)人審定。

4.對建設(shè)項目內(nèi)部控制制度的健全性和有效性進行符合性測試。

在了解項目的基本情況之后，為了節(jié)省審計時間，提高審計效率，即可著手對建設(shè)項目的內(nèi)部控制制度進行測試，找出內(nèi)控制度的關(guān)鍵點。根據(jù)內(nèi)部控制制度的測試結(jié)果對審計方案進行修改。如果建設(shè)項目的內(nèi)部控制制度被評價為無效，則需要加大實質(zhì)性審計工作內(nèi)容；如果建設(shè)項目的內(nèi)部控制制度被評價為健全和有效的，則可適當(dāng)減少實質(zhì)性審計工作的內(nèi)容。

5.獲取工程造價審計證據(jù)。

在此階段，審計人員根據(jù)最新確定的審計范圍和審計重點，對項目的有關(guān)資料、合同等文件資料和實物進行認真的審核和檢查，在審計過程需不斷進入施工現(xiàn)場，對實物進行測量和盤點，調(diào)查收集第一手資料，獲取審計證據(jù)。

審計人員可以采取檢查、觀察、詢問、外部調(diào)查、重新計算、重新操作和分析等方法向有關(guān)單位和個人獲取審計證據(jù)。審計人員依照法寶權(quán)限和程序獲取的審計證據(jù)，應(yīng)當(dāng)具有適當(dāng)性和充分性的特征。

6.做好審計記錄。

審計人員應(yīng)當(dāng)真實、完整地記錄實施審計的過程、得出的結(jié)論和與審計項目有關(guān)的重要管理事項。審計人員做出的記錄，應(yīng)當(dāng)使未參與該項業(yè)務(wù)的有經(jīng)驗的其他審計人員能夠理解其執(zhí)行審計措施、獲取審計證據(jù)、作出職業(yè)判斷和得出的審計結(jié)論。審計記錄包括調(diào)查了解記錄、審計工作底稿和重要管理事項記錄。

（三）審計報告階段

審計報告階段的主要工作包括：編審、復(fù)核、審理、簽發(fā)審計報告和審計決定書；公布審計結(jié)果；檢查審計整改情況。

審計組實施審計后，應(yīng)當(dāng)向派出審計組的審計機關(guān)提交審計報告。審計機關(guān)審定審計組的審計報告后，應(yīng)當(dāng)出具審計機關(guān)的審計報告。審計組的審計報告報送審計機關(guān)前，應(yīng)當(dāng)征求被審計單位的意見。被審計單位應(yīng)當(dāng)自接到審計組的審計報告之日起十日內(nèi)，將其書面意見送交審計組。審計組應(yīng)當(dāng)將被審計單位的書面意見一并報送審計機關(guān)。審計機關(guān)按照規(guī)定的程序?qū)徲嫿M的審計報告進行審議，并對被審計單位對審計組的審計報告提出的意見一并研究后，提出審計機關(guān)的審計報告。

審計報告的主要內(nèi)容包括：審計依據(jù)；實施審計的基本情況；被審計單位的基本情況；審計評價意見；以往審計決定執(zhí)行情況和審計建議采納情況；審計發(fā)現(xiàn)的被審計單位違反國家規(guī)定的財政收支、財務(wù)收支行為和其他重要問題的事實、定性、處理處罰意見以及依據(jù)的法律法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)；審計發(fā)現(xiàn)的移送處理事項的事實和移送處理意見；針對審計發(fā)現(xiàn)的問題，根據(jù)需要提出的改進建議。

審計工作結(jié)束后，審計人員應(yīng)把審計過程中形成的文件資料整理歸檔。需要歸檔的主要資料有：審計記錄、審計報告、審計決定、審計通知書、審計方案和審計證據(jù)資料等。

以上是筆者根據(jù)多年從事政府投資項目工程造價審計工作實踐經(jīng)驗和所學(xué)知識對工程造價審計內(nèi)涵、定位和程序的一些理解。

（作者單位：新余市審計局）