婁英

摘要：政府補助范圍的界定方式及每種方式下處理原則，新會計準則體系下政府補助的分類及每種分類下處理原則及方法。綜合性財政補貼在新會計準則體系下的會計處理原則方法。通過不同方式的分析比較，針對同一事項的處理原則不同，導致會計處理結果的不同。

關鍵詞：政府補助；新會計準則；綜合性財政補貼

問題：某公司2011年X月申請專業(yè)信息數據庫在線數字出版系統(tǒng)補貼。申請報告書中的有關內容如下：該公司于2012年X月啟動網絡數字技術開發(fā)項目，預計總投資2000萬元，自籌資金1000萬元，財政撥款1000萬元。項目期2年。此項目已獲新聞出版總署產業(yè)發(fā)展專項資金1000萬元的資金支持。2012年先期撥款400萬，剩余部分2013年進行撥付。預算申請項目投資2000萬（其中，1.購置專用設備600萬元、2.寬帶租賃費300萬元、3.勞務和委托業(yè)務費300萬、4.差旅和會議費200萬、5.專家咨詢和培訓費100萬、6.內容的數字化轉換制作費300萬元、7.通訊郵電費9萬元、8.人員開支費191萬元。）。2012年發(fā)生購置設備支出50萬，勞務和委托業(yè)務費、差旅會議費、專家咨詢和培訓費人員費用、內容的數字化轉換制作費等600萬；2012年收到財政撥款400萬，如何處理呢？

對于企業(yè)收到財政補貼和稅收返還的會計處理問題，在新企業(yè)會計準則體系實施前，應主要執(zhí)行財政部會計司《關于股份有限公司稅收返還等有關會計處理的復函》（財會函[2000]30號）和《關于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>和相關會計準則有關問題解答》（財會[2002]18號，通稱“問題解答一”）的規(guī)定；新會計準則體系實施后，應當執(zhí)行《企業(yè)會計準則第16號—政府補助》及其應用指南的規(guī)定。

一、基本原則

1.企業(yè)取得與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，自相關資產達到預定可使用狀態(tài)時起，在該資產使用壽命內平均分配，分次計入以后各期的損益（營業(yè)外收入）。 相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發(fā)生毀損的，應將尚未分配的遞延收益余額一次性轉入資產處置當期的損益（營業(yè)外收入）。

2.與收益相關的政府補助，用于補償企業(yè)以后期間的相關費用或損失的，取得時確認為遞延收益，在確認相關費用的期間計入當期損益（營業(yè)外收入）；用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關費用或損失的，取得時直接計入當期損益（營業(yè)外收入）。

二、政府補助的范圍界定

原制度規(guī)定，具有專門用途的財政撥款，在實際收到補助時先計入專項應付款，待項目完工時，形成資產的部分轉入資本公積，不形成資產的部分予以核銷。

按照新會計準則---政府補助準則的規(guī)定，首先需要判斷這項撥款屬于政府補助，還是政府的資本性投入。屬于政府補助的，應當區(qū)分與收益相關的政府補助和與資產相關的政府補助分別進行會計處理，計入當期收益或遞延收益。屬于政府資本性投入的，仍通過“專項應付款”科目核算，形成長期資產的部分轉入資本公積，未形成長期資產的部分予以核銷。政府撥入的投資補助等專項撥款中，國家相關文件規(guī)定作為“資本公積”處理的，也屬于資本性投入的性質。政府的資本性投入無論采用何種形式，均不屬于政府補助。

前面已經提到，“政府撥入的投資補助等專項撥款中，國家相關文件規(guī)定作為‘資本公積處理的，也屬于資本性投入的性質”。因此對企業(yè)收到財政資金的情形，首先需要明確的是財政資金的性質。只有排除了屬于政府資本性投入（包括投資補助）和確定無需返還的基礎上，才能適用《企業(yè)會計準則第16號—政府補助》的規(guī)定。

關于提到“投資補助”的定義和范圍，目前主要見于以下規(guī)章和規(guī)范性文件中：

1.《中央預算內固定資產投資補助資金財政財務管理暫行辦法》（財建[2005]355號

2.《企業(yè)財務通則》（財政部令第41號）對“投資補助”等有關財政資金財務處理作出了以下規(guī)定：

第二十條 企業(yè)取得的各類財政資金，區(qū)分以下情況處理：

（1）屬于國家直接投資、資本注入的，按照國家有關規(guī)定增加國家資本或者國有資本公積。

（2）屬于投資補助的，增加資本公積或者實收資本。國家撥款時對權屬有規(guī)定的，按規(guī)定執(zhí)行；沒有規(guī)定的，由全體投資者共同享有。

（3）屬于貸款貼息、專項經費補助的，作為企業(yè)收益處理。

（4）屬于政府轉貸、償還性資助的，作為企業(yè)負債管理。

（5）屬于彌補虧損、救助損失或者其他用途的，作為企業(yè)收益處理。

3.《企業(yè)財務通則解讀》（財政部企業(yè)司編）對《企業(yè)財務通則》第二十條作為進一步解釋。

綜上，在判斷企業(yè)所收到的財政資金是否屬于政府補助準則的規(guī)范范圍時，除了考慮是否需要返還 、國家是否因此而享有所增加的權益（股權或者國家獨享資本公積）等因素以外，還需要考慮這種撥款是否屬于上述的“投資補助”的性質。而如前面所列舉的文件所述，投資補助也可能是由全體投資者按股權比例共同享有，國家并不因此在其中享有相關權益，但仍在可能被要求計入資本公積。在此方面，需要關注作為財政撥款撥付依據的相關財政資金管理辦法。這應當在相關的撥付批文中會提及。對于沒有明確屬于“投資補助”性質，也沒有明確財務處理要求，但從種種跡象判斷有可能屬于“投資補助”的，應當向給予撥款的財政部門咨詢款項性質認定問題的意見，在排除了屬于“投資補助”的可能性之后，再按《企業(yè)會計準則第16號—政府補助》的規(guī)定處理。

針對上面的問題解答：

1.確認該公司作為會計核算的主體，企業(yè)性質是上市公司，已經執(zhí)行新會計準則及應用指南的規(guī)定。

2.撥款的部門是新聞出版總署，針對的項目是：專業(yè)信息數據庫在線數字出版系統(tǒng)。項目無需返還。

3.撥付批文中對此項撥款的會計處理未做要求。

4.通過以上判斷，此項目按《企業(yè)會計準則第16號—政府補助》的規(guī)定處理。

5.獲取“項目申請的系列文件”并咨詢“項目目前進度”，查看所申請的內容事項與目前企業(yè)歸集的資產或費用是否一致。從人員資料、費用資料、資產資料3個方面與項目申請書核對一致。

6.在劃分與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助時，考慮該項補貼屬于針對整個項目的綜合性補助，企業(yè)收到補助時，沒有明確規(guī)定各項目的補貼金額。因此，按企業(yè)會計準則的主旨，選擇收到的補助，先補償與收益相關的支出項目，如有剩余的情況下，再考慮補償與資產相關的支出項目原則。

7.本案中獲得新聞出版總署產業(yè)發(fā)展專項資金1000萬元。從預算管理方面：整個項目2000萬，其中劃分收益相關的支出項目共計1100萬。（包括：預算第3—8項）劃分資產相關的支出項目共計900萬（包括：預算第1—2項）。實際收到1000萬的政府補助，不足補償收益相關的支出項目共計1100萬。因此，收到的政府補助全部確認為與收益相關的政府補助。

8.本案中2012年實際收到400萬政府補助，實際發(fā)生600萬的與收益相關的支出。（包括：勞務和委托業(yè)務費、差旅會議費、專家咨詢和培訓費人員費用、內容的數字化轉換制作費等600萬）。因此，收到的400萬應全部作為與收益相關的政府補助。

9.本案中實際收到400萬，全部確認為“遞延收益”。會計分錄：借銀行存款400萬，貸遞延收益400萬。

10.2012年實際發(fā)生與收益相關的支出中計入損益的金額從遞延收益中結轉。會計分錄：借遞延收益--與收益相關的政府補助 400萬，貸營業(yè)外收入—政府補助400萬。

11.2012年遞延收益沒有余額。

12.如果2013年繼續(xù)收到剩余的600萬政府補助。繼續(xù)按上述原則處理。

關于此類綜合性項目實際會計處理方法，也有采用按照系統(tǒng)、合理的基礎（目前的主要依據應該就是整個項目的預算）將其分解到對應的整個項目，分別作為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助，在作為補助對象的對應支出計入利潤表時，按比例對應地把相關補助款轉入營業(yè)外收入。分配率可以按照已經獲得批準的補助款總額與項目預算總額之比計算（本案例中為50%）。但在計算實際分配的金額時，應以不超過截至期末已經累計收到的金額為限。后續(xù)再收到補助款時，對于尚未足額確認補助的支出項目可以追加分配。

如果采用50%分配率的方法確認時，針對2012年實際發(fā)生600萬支出劃分與收益相關的支出，按50%計入損益的金額從遞延收益中結轉。會計分錄：借遞延收益--與收益相關的政府補助 300萬，貸營業(yè)外收入—政府補助300萬。針對2012年實際發(fā)生支出劃分與資產相關的支出（購置設備支出50萬，在2012計提折舊或攤銷計入損益中金額結轉遞延收益）。會計分錄：借遞延收益--與資產相關的政府補助，貸營業(yè)外收入—政府補助。兩項合計以400萬為限，不得超過400萬。2012年遞延收益余額繼續(xù)結轉到2013年。

通過兩種方法比較，我們可以看出項目采用處理原則不同，最終影響會計處理也不同。